1 Roma, 10 giugno 2015
La determinazione della rendita catastale dei fabbricati a destinazione speciale
Nota di approfondimento sui commi 244 e 245
dell’art. 1 della Legge di stabilità 2015 (legge 23 dicembre 2014, n. 190)
I commi 244 e 245 della Legge di stabilità 20151, sono intervenuti sulle modalità di determinazione della rendita catastale dei fabbricati a destinazione speciale e particolare, cioè quelli ricompresi nelle categorie catastali D ed E, trasformando in norma di legge il contenuto di una circolare interpretativa sull’argomento dell’Agenzia delle Entrate, a forte contenuto tecnico.
Nel primo dei commi indicati viene legificato, per così dire, il contenuto della circolare dell’allora Agenzia del Territorio n. 6 del 30 novembre 2012, recante istruzioni dettagliate agli uffici provinciali dipendenti per una applicazione omogenea della normativa, alla luce degli interventi giurisprudenziali che avevano chiarito, in maniera peraltro esauriente, come debbono essere considerate determinate tipologie di attrezzature e macchinari che caratterizzano i fabbricati industriali e speciali al fine della determinazione del reddito2.
1 Legge 23 dicembre 2014, n. 190 (Legge di stabilità per il 2015), art. 1, commi 244 e 245:
“244. Nelle more dell'attuazione delle disposizioni relative alla revisione della disciplina del sistema estimativo del catasto dei fabbricati, di cui all'articolo 2 della legge 11 marzo 2014, n. 23, ai sensi e per gli effetti dell'articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, l'articolo 10 del regio decreto-legge 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, e successive modificazioni, si applica secondo le istruzioni di cui alla circolare dell'Agenzia del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012, concernente la «Determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi».
245. Ai fini dell'applicazione delle disposizioni di cui al comma 244, non sono prese in considerazione dagli uffici dell'Agenzia delle entrate le segnalazioni dei comuni relative alla rendita catastale difformi dalle istruzioni di cui alla circolare n. 6/2012.”
2 Si riportano di seguito alcuni di questi pronunciamenti:
1) Corte Costituzionale, sentenza n. 162 del 20 maggio 2008, nella quale la Corte, dopo aver riaffermato l’esaustività della disciplina del Catasto in ordine alle nozioni, ai principi ed ai metodi che sono alla base dell'estimo catastale, ha chiarito che, nella determinazione della rendita catastale, deve tenersi conto di tutti gli impianti che caratterizzano la destinazione dell’unità immobiliare, senza i quali la struttura perderebbe le caratteristiche che contribuiscono a definirne la specifica destinazione d’uso e che, al tempo stesso, siano caratterizzati da specifici requisiti di immobiliarità, a prescindere dal sistema di connessione utilizzato per il collegamento alla struttura.
Inoltre, pronunciandosi in merito alla questione specifica dell’inclusione o meno delle turbine nella stima catastale delle centrali idroelettriche, la Corte Costituzionale ha evidenziato, come criterio di carattere generale, che tutte quelle componenti che contribuiscono in via ordinaria ad assicurare, ad una unità immobiliare, una specifica autonomia funzionale e reddituale stabile nel tempo, sono da considerare elementi idonei a descrivere l'unità stessa ed influenti rispetto alla quantificazione della relativa rendita catastale.
2 L’intervento legislativo ha avuto senza dubbio la finalità di elevare lo status di fatto della circolare da atto di natura tecnico-amministrativa dell’Agenzia a norma di legge, così da assicurarne la più uniforme applicazione a livello nazionale, in considerazione della relativa indeterminatezza della normativa catastale del 1939 e dei numerosi interventi della Corte di Cassazione e di quello della Corte Costituzionale in materia.
In tal senso, acquista più preciso significato anche il secondo dei commi in questione, il 245, che vuole evitare che da parte dei Comuni vengano avanzate – e da parte degli uffici territoriali dell’Agenzia prese in considerazione – richieste di revisione delle rendite catastali non in linea con la circolare appena elevata a livello di norma.
La circolare Territorio n. 6/2012, «Determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi» fornisce chiarimenti di natura preminentemente tecnico-estimale, finalizzati alla corretta individuazione delle componenti immobiliari oggetto della stima catastale, in conformità alla normativa di settore ed in coerenza con gli indirizzi giurisprudenziali formatisi nel tempo sul tema. La Circolare fornisce, altresì, indicazioni metodologiche ed operative per l’applicazione dei diversi procedimenti di stima, previsti dall’ordinamento catastale per queste tipologie di immobili.
Con questo provvedimento, l’Agenzia intendeva quindi incrementare i livelli di uniformità delle stime catastali delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare, appartenenti a segmenti caratterizzati da trasformazioni innovative sia sotto il profilo tipologico che tecnologico, oltre che da una rilevante valenza patrimoniale e quindi tributaria.
La circolare tratta con esaustività e coerenza le questioni poste dalle esigenze estimali dei fabbricati speciali, dando chiara applicazione alle norme ed alle interpretazioni giurisprudenziali della Corte di Cassazione e della Corte Costituzionale.
I fabbricati oggetto della circolare sono quelli in cui i macchinari e le attrezzature sono un elemento essenziale e caratterizzante dello stesso, come definiti dalla norma di interpretazione autentica (art. 1 quinquies d.l. 31 marzo 2005 n. 44) dell’art. 4 del regio decreto-legge 13 aprile 1939, n. 652. Recita la norma in questione: “i fabbricati e le costruzioni stabili sono costituiti dal suolo e dalle parti ad esso strutturalmente connesse, anche in via transitoria, cui possono accedere, mediante qualsiasi mezzo di unione, parti
2) Corte di Cassazione, sentenza n. 26441, del 4 novembre 2008, che ha riferito la rendita catastale ad un complesso di elementi, ritenuti funzionalmente collegati, costituiti da strutture murarie, nonché da impianti comprendenti anche le macchine, ad esempio generatori di corrente e relativi motori, che ne siano una componente essenziale.
3) Corte di Cassazione, sentenza n. 7372 del 31 marzo 2011, con la quale la Corte ha ritenuto necessario considerare, ai fini della determinazione del valore di un immobile – nella specie destinato a opificio – anche un impianto fisso costituito da una gru a ponte, valorizzando l'intento del legislatore di assumere, quale base imponibile per la determinazione del reddito fondiario, non solo l'immobile in sé, ovverosia l'opera muraria, ma anche tutti quei beni – fra cui anche gli impianti fissi – conformati, quanto ad utilità e capacità reddituale, dal reciproco collegamento.
3 mobili allo scopo di realizzare un unico bene complesso. Pertanto, concorrono alla determinazione della rendita catastale, ai sensi dell'articolo 10 del citato regio decreto- legge, gli elementi costitutivi degli opifici e degli altri immobili costruiti per le speciali esigenze dell'attività industriale di cui al periodo precedente anche se fisicamente non incorporati al suolo.”
La sentenza della Consulta, citata in nota, ha precisato che: “l'art. 1- quinquies d.l. 31 marzo 2005 n. 44 non ha creato affatto un regime particolare per le centrali elettriche, ma, anzi, le ha collocate in seno alla tipologia di beni cui esse sono state sempre accomunate, comprensiva, in via d'esempio, degli altiforni, dei carriponte, dei grandi impianti di produzione di vapore, eliminando ogni dubbio concernente la determinazione della loro rendita catastale: quindi, il principio per cui alla determinazione della rendita catastale concorrono "gli elementi costitutivi degli opifici [...] anche se fisicamente non incorporati al suolo" (così come statuisce l'art. 1-quinquies) vale per tutti gli immobili di cui all'art. 10 del r.d.l. n. 652 del 1939, ivi comprese le centrali elettriche”.
Al fine di garantire uniformità interpretativa da parte degli uffici provinciali, la circolare fornisce alcuni esempi delle tipologie di macchinari e attrezzature che debbono essere considerati parte integrante o meno del fabbricato ai fini estimativi. Precisa la circolare che “nella stima devono essere prese in considerazione solo quelle componenti che ricadono all’interno del perimetro delle unità immobiliari, rappresentato nelle planimetrie rese disponibili al catasto e redatte nel rispetto delle disposizioni regolanti la materia. Ne consegue, ad esempio, che le parti immobiliari costituite dalle strutture che sorreggono cavi per il trasporto dell’energia devono essere prese in considerazione solo se ricadenti nel mappale oggetto d’esame, il quale rappresenta l’area occupata dall’unità immobiliare. Tale orientamento risulta, peraltro, coerente con la prassi consolidata secondo cui, a titolo esemplificativo, i tralicci e i relativi cavi utilizzati per il trasporto di energia elettrica, nonché i binari utilizzati dalle ferrovie o dalle teleferiche, costituenti le reti di trasporto, non vengono presi in considerazione.”
Prosegue più oltre la circolare: “I recenti interventi del legislatore, che hanno confermato la prassi in merito all’inclusione nella stima catastale dei generatori di energia, inducono a valorizzare tutte quelle ulteriori componenti che, poste a monte del processo produttivo o allo stesso funzionalmente connesse, rendono possibile proprio il funzionamento di detti generatori. Tra queste, i canali adduttori delle acque per il funzionamento delle turbine nelle centrali idroelettriche, le condotte petrolifere o dei prodotti derivati o connesse ai sistemi di raffreddamento, utilizzate nelle centrali termoelettriche che, in ogni caso, devono essere rappresentate nella mappa catastale. Tale rappresentazione è prevista solo se dette componenti sono ubicate nel territorio dello Stato, con esclusione di quelle poste nei fondali marini, e la loro menzione nella stima è prevista, proprio perché costituiscono impianti funzionali al processo produttivo. Del pari, sono oggetto di stima le ciminiere, gli impianti di depurazione dei fumi, le caldaie, i condensatori, i catalizzatori ed i captatori di polveri per le centrali termoelettriche. Devono essere ugualmente presi in considerazione gli aerogeneratori (rotori e navicelle) degli impianti eolici, nonché i pannelli e gli inverter degli
4 impianti fotovoltaici. Le costruzioni e gli impianti accessori menzionati devono essere presi in considerazione anche se posti su suolo pubblico, in ossequio alle previsioni dell’art. 10 della legge 11 luglio 1943, n. 843.
Sulla base di quanto rappresentato, devono altresì essere inclusi nella stima catastale, gli altiforni, le pese, i grandi impianti di produzione di vapore, i binari, le dighe, i canali adduttori e di scarico, le gallerie e le reti di trasmissione e distribuzione di merci e servizi, nonché gli impianti che, ancorché integranti elementi mobili, configurino nel loro complesso parti stabilmente connesse al suolo o alle componenti strutturali dell’unità immobiliare, quali montacarichi, carri ponte, ascensori, scale, rampe e tappeti mobili. Parimenti, sono incluse nella stima anche quelle componenti impiantistiche presenti nell’unità immobiliare che contribuiscono ad assicurare alla stessa una autonomia funzionale e reddituale, stabile nel tempo, ovvero risultino essenziali per caratterizzarne la destinazione (ad esempio i grandi trasformatori). Negli impianti di risalita (siano essi su fune o su sede fissa) sono da includere nella stima i motori che azionano i sistemi di trazione, se posti in sede fissa, mentre vanno esclusi le funi, i carrelli, le sospensioni, le cabine, al pari dei vagoni e delle locomotrici, che fanno specificamente parte della componente mobile del trasporto.
Di contro, non saranno prese in considerazione, in ogni caso, le apparecchiature mobili, quali robot, macchine utensili, vagoni liberamente circolanti su reti aperte all’esterno dell’unità immobiliare e relativi sistemi di automazione e propulsione. Non devono, altresì, essere inclusi nella stima catastale gli impianti che, pur funzionali alle attività dell’opificio (o di altra destinazione catastale), non rappresentano per la stessa destinazione componenti essenziali, come, ad esempio, le apparecchiature per la gestione delle reti informatiche e le apparecchiature elettroniche per la gestione delle trasmissioni telefoniche, radiotelevisive, ecc.”.
Alla luce di quanto sopra riportato il significato dei due commi di recente introduzione deve quindi essere inteso in senso confermativo e rafforzativo della prassi fin qui adottata dall’Agenzia e dai suoi uffici territoriali, escludendo esplicitamente comportamenti che possano discostarsene per i più diversi motivi legati – si deve ritenere – alle particolarità locali degli impianti considerati.
Non può pertanto essere considerata attendibile una lettura delle norme in questione di carattere innovativo, come se la messa a punto normativa, di per sé ben chiara, possa sottendere una volontà di detassazione di taluni impianti sui quali la circolare stessa forniva gli opportuni chiarimenti ai fini di una più puntuale applicazione di norme primarie e metodi tecnico-estimali non sempre al passo con lo sviluppo delle tecnologie produttive ed impiantistiche.
In particolare non appaiono fondate né le interpretazioni, né tantomeno le richieste, apparse sulla stampa e negli interventi di alcuni commentatori, che vorrebbero escludere dalla tassazione immobiliare una parte degli impianti industriali attualmente imponibili, ignorando impostazioni di prassi e di giurisprudenza ormai ampiamente consolidate.
Questi interventi, non solo non tengono conto degli effetti quantitativi, in termini di
5 riduzioni rilevanti di gettito comunale e statale, di una modifica non governata dell’imponibilità suscettibile di coinvolgere un gran numero di immobili a destinazione speciale, ma tralasciano l’esigenza di norme espresse in tale delicata materia, attraverso le quali poter anche affrontare le problematiche di salvaguardia delle risorse fiscali comunali.
Si deve, in conclusione, ritiene che le norme introdotte nella Legge di stabilità 2015 non innovano la sostanza dei metodi di valutazione delle rendite catastali degli immobili industriali e che l’esigenza di un più equilibrato ed efficace sistema di tassazione di tali cespiti possa essere affrontata correttamente solo nel contesto della revisione della disciplina del sistema estimativo del catasto dei fabbricati, previsto dalla Delega fiscale di cui si attende l’attuazione, semmai anticipandone taluni aspetti con la revisione dell’assetto della tassazione immobiliare locale attesa per il 2016.
