L Iva agevolata per il recupero degli edifici

15 Aprile 2013 Introduzione

L’esecuzione d’interventi di recupero degli edifi ci è incentivata, ai fi ni Iva, attraverso la previsione dell’ali- quota ridotta del 10%, che ha un raggio oggettivo più o meno ampio, a seconda delle situazioni. Occorre, in- fatti, distinguere il tipo di intervento, perché le regole variano sensibilmente: le semplici manutenzioni per esempio, godono di un’agevolazione oggettivamente più limitata, mentre per gli interventi più importanti il be- nefi cio è più ampia.

Il punto di riferimento normativo per individuare la portata dell’agevolazione è l’articolo 31, primo comma, della legge 5/8/1978, n. 457, che elenca le seguenti tipo-

logie di interventi di recupero del patrimonio edilizio, fornendo le defi nizioni riportate più avanti:

- lettera a): manutenzioni ordinarie - lettera b): manutenzioni straordinarie - lettera c): restauro e risanamento conservativo - lettera d): ristrutturazione edilizia

- lettera e): ristrutturazione urbanistica.

Si deve, inoltre, tenere conto della ridefi nizione degli interventi stessi ad opera dell’art. 3 del dpr n. 380/2001, che sostanzialmente, come si dirà, ha integrato la nozio- ne di ristrutturazione edilizia.

La disciplina dell’aliquota ridotta, analizzata nelle pa- gine seguenti, può essere così schematizzata:

L’Iva agevolata per il recupero

degli edifici

di F

R

Agevolazione Iva del 10%

(si vedano le norme in appendice)

Intervento Edii ci agevolati Operazioni agevolate

Manutenzione ordinaria Edii ci a prevalente destinazione abita- tiva privata

Prestazioni di servizi d’impresa, con limitazioni per l’impiego di

beni signii cativi Manutenzione straordinaria

Edii ci a prevalente destinazione abita- tiva privata

Prestazioni di servizi d’impresa, con limitazioni per l’impiego di

beni signii cativi Edii ci di edilizia residenziale pubblica Prestazioni di servizi d’impresa Risanamento conservativo,

restauro

Tutti gli edii ci, nonché le opere di urba- nizzazione (circolare n. 1/E del 2/3/94)

Prestazioni di servizi d’impresa e cessioni di beni i niti Ristrutturazione edilizia (com-

presa la demolizione e succes- siva fedele ricostruzione)

Tutti gli edii ci, nonché le opere di urba- nizzazione (circolare n. 1/E del 2/3/94)

Prestazioni di servizi d’impresa e cessioni di beni i niti Ristrutturazione urbanistica Tutti gli edii ci, nonché le opere di urbaniz-

zazione (circolare n. 1/E del 2/3/94)

Prestazioni di servizi d’impresa e cessioni di beni i niti

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

2

1. INTERVENTI DI LIVELLO SUPERIORE:

RISANAMENTO, RESTAURO, RISTRUTTURA- ZIONE.

Gli interventi edilizi di recupero qualifi cabili di livello superiore nella scala delineata dall’art. 31 della legge n. 457/78, scontano l’Iva con l’aliquota del 10% ai sensi delle disposizioni della tabella A, parte III, allegata al dpr 633/72.

Più precisamente, le voci tabellari di riferimen- to sono:

- il n. 127-quaterdecies), che agevola «le presta- zioni di servizi dipendenti da contratti d’appalto relativi… alla realizzazione degli interventi di re- cupero di cui all’art. 31 della legge 5 agosto 1978, n.

457, esclusi quelli di cui alle lettere a) e b)»

- il n. 127-terdecies), che agevola le cessioni di beni, escluse le materie prime e semilavorate, for- niti per la realizzazione dei suddetti interventi di recupero.

Alle suddette disposizioni si aggiunge la voce n.

127-quinquiesdecies) della medesima tabella A, che estende l’aliquota agevolata del 10% alle cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricati sui quali sono stati eseguiti i predetti interventi di recupero, po- ste in essere dalle imprese che hanno effettuato gli interventi. Va ricordato che, come chiarito dall’agen- zia delle entrate, da ultimo, nella circolare n. 8 del 13/3/2009, questa disposizione si applica a condi- zione che i lavori di recupero siano stati ultimati, per cui non è applicabile alla cessione del fabbricato posta in essere in un momento antecedente all’ulti- mazione dei lavori di recupero.

Le suddette disposizioni tabellari rinviano agli interventi di recupero di cui all’art. 31, lettere c), d) ed e), della legge n. 457/78, ovvero:

- restauro e risanamento conservativo - ristrutturazione edilizia

- ristrutturazione urbanistica.

Tuttavia, secondo quanto chiarito dall’agenzia delle entrate con la circolare n. 11 del 16 febbraio 2007, il rinvio deve intendersi operato all’art. 3, let- tere c), d) ed e), del dpr n. 380/2001, che riprende le defi nizioni della legge del 1978 con un’innovazione, relativa agli interventi di ristrutturazione, illustra- ta nella tabella 1 che segue.

TABELLA 1 – INTERVENTI EDILIZI DI GRADO SUPERIORE

Defi nizione degli interventi di recupero dell’art. 31, lett. c), d) ed e), della legge n. 457/78 c) Interventi di restauro e di risanamen- to conservativo: quelli rivolti a conservare l’organismo edilizio e ad assicurarne la fun- zionalità mediante un insieme sistematico di opere che, nel rispetto degli elementi tipologi- ci, formali e strutturali dell’organismo stesso, ne consentano destinazioni di uso con essi compatibili. Tali interventi comprendono il consolidamento, il ripristino e il rinnovo degli elementi costitutivi dell’edifi cio, l’inserimento degli elementi accessori e degli impianti richie- sti dalle esigenze dell’uso, l’eliminazione degli elementi estranei all’organismo edilizio.

d) Interventi di ristrutturazione edili- zia: quelli rivolti a trasformare gli organismi edilizi mediante un insieme sistematico di opere che possono portare ad un organi- smo edilizio in tutto o in parte diverso dal precedente. Tali interventi comprendono il ripristino o la sostituzione di alcuni elemen- ti costitutivi dell’edifi cio, l’eliminazione, la modifi ca e l’inserimento di nuovi elementi ed impianti (*).

e) Interventi di ristrutturazione urba- nistica: quelli rivolti a sostituire l’esistente tessuto urbanistico-edilizio con altro diverso mediante un insieme sistematico di inter- venti edilizi anche con la modifi cazione del disegno dei lotti, degli isolati e della rete stradale.

(*) Come già segnalato, il testo unico sull’edi- lizia approvato con dpr 6/6/2001, n. 380, come modificato dal dlgs 27/12/2002, n.

301, nel riprendere, all’art. 3, le sopra ripor- tate defi nizioni dell’art. 31, legge n. 457/78, ha incluso tra gli interventi di ristruttura- zione edilizia anche quelli consistenti nella demolizione e ricostruzione del fabbricato con la stessa volumetria e sagoma di quel- lo preesistente, fatte salve le sole innovazioni necessarie per l’adeguamento alla normati- va antisismica. L’agenzia delle entrate, con circolare n. 11 del 16 febbraio 2007, ha ri- tenuto che la nuova defi nizione abbia effetto anche ai fi ni fi scali ed ha, pertanto, ricono- sciuto l’ammissibilità dell’aliquota agevolata nell’intervento di recupero consistente nella totale demolizione e fedele ricostruzione di un edifi cio.

In merito alle suddette defi nizioni degli interven- ti edilizi, l’amministrazione fi nanziaria ha fornito le seguenti esemplifi cazioni di carattere generale:

gli interventi di restauro e risanamento con-

•

servativo, diretti, rispettivamente a restituire l’immobile alla confi gurazione originaria che si intende tutelare e a adeguare a una migliore esigenza d’uso attuale un edifi cio esistente, con- sistono, per esempio in modifiche tipologiche delle singole unità immobiliari per una più fun- zionale distribuzione, innovazione delle strutture verticali e orizzontali, ripristino dell’aspetto sto- rico-architettonico di un edifi cio, anche tramite la demolizione di superfetazioni, adeguamento delle altezze dei solai, con il rispetto delle volumetrie esistenti, apertura di fi nestre per esigenze di ae- razione dei locali

gli interventi di ristrutturazione edilizia, che sono

• interventi sistematici diretti alla trasformazione dell’organismo edilizio, con effetti tali da incidere sui parametri urbanistici, e possono portare ad un aumento della superfi cie, ma non del volume preesistente, comprendono la riorganizzazione distributiva degli edifi ci e delle unità immobi- liari, del loro numero e delle loro dimensioni, la

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

3

costruzione dei servizi igienici in ampliamento delle superfi ci e dei volumi esistenti, il mutamen- to di destinazione d’uso di edifi ci, secondo quanto disciplinato dalle leggi regionale e dalla norma- tiva locale, la trasformazione dei locali accessori in locali residenziali, le modifi che agli elementi strutturali, con variazione delle quote d’imposta dei solai, l’ampliamento delle superfi ci.

Ristrutturazioni urbanistiche

Ai suddetti interventi, interessanti i fabbricati, bisogna aggiungere quelli che hanno per oggetto la sostituzione del tessuto urbanistico mediante un insieme sistematico di opere, contemplati alla lette- ra e) dell’articolo 31 della legge n. 457/78, anch’essi agevolati per la totalità dei lavori e per la fornitu- ra dei beni fi niti occorrenti.

La portata dell’agevolazione

L’agevolazione fi scale qui in esame, a suo tempo, venne introdotta allo scopo di favorire il recupero del patrimonio edilizio degradato, secondo gli obiettivi della legge 457/78, per cui l’amministrazione fi nan- ziaria ebbe ripetutamente modo di precisare che l’aliquota ridotta non era applicabile all’intervento che, pur qualifi candosi oggettivamente come ristrut- turazione edilizia secondo la defi nizione dell’art. 31, lett. d), della legge 457/78, non mirasse a rimediare ad una situazione di degrado dell’immobile, ma fosse realizzato soltanto per modifi carne la destinazione d’uso, ad esempio da abitativa a commerciale (riso- luzione ministeriale n. 430791 del 3/3/92).

La prassi risalente, tuttavia, è stata recentemen- te modifi cata. Nella circolare n. 8 del 13/3/2009, con riferimento alla disposizione del n. 8-bis) dell’art.

10, che esclude dal trattamento di esenzione dall’Iva le cessioni di fabbricati sottoposti a inter- venti di recupero di cui all’art. 31, lett. c), d) ed e) della legge n. 457/78, effettuate entro quattro anni dal termine dei lavori dalla stessa impresa ristrut- turatrice, l’agenzia ha osservato che la norma non richiede che gli interventi di recupero siano colle- gati ad una condizione di degrado dell’immobile, per cui essa può trovare applicazione anche in ipo- tesi di cambio di destinazione d’uso non collegato a degrado del bene. Lo stato di degrado, ha precisato inoltre la circolare, non è necessario neppure ai fi ni della disposizione del n. 127-quinquiesdecies) del- la tabella A/III allegata al dpr 633/72, che estende l’aliquota del 10% anche alle cessioni di fabbricati o porzioni di fabbricati sui quali sono stati esegui- ti i predetti interventi di recupero, poste in essere dalle imprese che hanno effettuato gli interventi.

Ciò posto, si deve ritenere che, per ovvie ragioni di coerenza logico-sistematica, i chiarimenti dell’agen- zia non possono non valere anche con riferimento alle disposizioni dei nn. 127-terdecies) e 127-qua- terdecies) della tabella A/III, che, come si è detto, prevedono l’aliquota del 10% per le prestazioni di servizi, dipendenti da contratti d’appalto, relative alla realizzazione degli interventi in esame e per le cessioni di beni fi niti forniti per la realizzazione de- gli interventi stessi, per cui anche con riferimento a tali fattispecie non è più necessaria la condizio- ne di degrado dell’immobile.

Va evidenziato che, a differenza dell’agevolazio- ne delle manutenzioni ordinarie e straordinarie, l’agevolazione per gli interventi di recupero di li- vello superiore è applicabile:

agli interventi rientranti nelle categorie sopra

• descritte, effettuati su tutte le tipologie di edi- fi ci esistenti, qualunque sia la loro destinazione d’uso (abitativa, commerciale, industriale, servi- zi ecc.); sono esclusi soltanto gli immobili che non rientrano nella nozione di «edifi cio» (per esempio, monumenti, dighe); l’interpretazione ministeriale ha esteso però l’agevolazione anche agli interventi di recupero aventi ad oggetto opere di urbaniz- zazione primaria e secondaria (circolare n. 1 del 2/3/1994);

alle cessioni di beni (escluse le materie prime e

•

semilavorate), destinati alla realizzazione degli interventi stessi (voce n. 127-terdecies, stessa ta- bella).

Il contratto d’appalto

Il riferimento alla figura contrattuale dell’ap- palto è un retaggio derivante dalla formulazione dell’abrogato articolo 79 del dpr 633/72, e ha fonda- mentalmente lo scopo di escludere dall’agevolazione le prestazioni di natura professionale (forse non del tutto giustifi catamente, stante il principio comu- nitario di neutralità dell’Iva, che vieta di trattare in modo differente i soggetti passivi), nonché quel- le non inquadrabili nell’ambito di una prestazione d’opera (esempio, noleggio di macchinari).

Non c’è dubbio, peraltro, che l’aliquota ridotta sia applicabile anche quando la prestazione non sia riconducibile a un contratto d’appalto ma a un contratto d’opera, state la sostanziale identità fun- zionale di tali contratti, che si differenziano solo per la qualifi ca dell’appaltatore.

Sotto il profi lo formale, inoltre, ancorché sia con- sigliabile tanto ai fi ni civilistici che fi scali stipulare un contratto scritto, ciò non rappresenta comunque una condizione di accesso al benefi cio, non essendo la forma scritta imposta dalla legge né a fi ni costi- tutivi né a fi ni probatori. La stessa amministrazione fi nanziaria ha oramai superato la risalente imposta- zione secondo cui, pur quando la forma scritta del contratto non sia prescritta dalla legge, è tuttavia necessaria qualora si intenda fruire di agevolazio- ni fi scali.

Cessioni di beni

La legge, come si è detto, agevola non soltanto le prestazioni, ma anche le cessioni di beni, escluse le materie prime e semilavorate, forniti per l’esecu- zione degli interventi di recupero (n. 127-terdecies della tabella A, parte III).

L’agevolazione riguarda, dal punto di vista ogget- tivo, i beni «fi niti», che secondo i chiarimenti forniti dal ministero delle fi nanze si caratterizzano per il fatto di conservare la propria individualità an- che quando vengono incorporati nella costruzione:

ascensori, sanitari, caldaie, termosifoni, tubazioni, interruttori, quadri elettrici, porte, fi nestre, ecc. (si vedano, al riguardo, le circolari n. 25 del 3 agosto 1979 e n. 14 del 17 aprile 1981).

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

4

Non possono considerarsi «fi niti», invece, quei be- ni che, pur rappresentando prodotti fi niti per chi li vende, costituiscono materie prime o semilavorati per chi li acquista: mattoni, piastrelle, calce, sab- bia, chiodi, ecc.

Con la recente risoluzione n. 71 del 25/6/2012, l’agenzia delle entrate ha chiarito che le cessioni di pavimenti in parquet costituiti da liste mon- tate senza l’uso di collanti, quindi suscettibili di essere smontate e riutilizzate, non possono fruire dell’aliquota agevolata, trattandosi pur sempre di materiali di rivestimento, che non possono conside- rarsi beni fi niti.

L’applicazione dell’aliquota ridotta ai sensi della disposizione in esame è condizionata alla desti- nazione dei beni all’esecuzione degli interventi di recupero, per cui non compete alle cessioni a scopo di commercializzazione. Per esempio, ipotizzando che Tizio debba ristrutturare un fabbricato ed abbia af- fi dato l’esecuzione dei lavori all’impresa Caio:

si applica l’Iva del 10% sui beni fi niti che Tizio

•

acquista direttamente dal commerciante Sem- pronio;

si applica l’Iva del 10% sui beni fi ni che l’impre-

• sa Caio acquista dal commerciante Sempronio in relazione al contratto con Tizio;

si applica, invece, l’Iva ordinaria sui beni fi ni-

• ti che il commerciante Sempronio acquista dal grossista, ancorché l’acquisto sia stato effettuato appositamente per la successiva cessione a Caio o a Tizio ai fi ni della realizzazione dell’intervento edilizio: in questa ipotesi, infatti, la cessione ef- fettuata dal grossista è direttamente fi nalizzata alla commercializzazione.

Documentazione probatoria e adempimen- ti fi scali

Si tratta di aspetti importanti e delicati, non disci- plinati dalla legge, in relazione ai quali occorre fare riferimento alle istruzioni ministeriali e muoversi con buon senso, tenendo presente che per l’eventuale maggiore imposta dovuta in conseguenza dell’assen- za dei presupposti dell’agevolazione risponderanno al fi sco il prestatore del servizio e il cedente del be- ne, mentre per le sanzioni vale il principio della colpevolezza di cui all’art. 5 del dlgs n. 472/97, che chiama a rispondere l’autore della violazione che abbia agito con colpa o dolo.

Detto questo, vediamo anzitutto la posizione dell’impresa esecutrice dei lavori: fermo restan- do quanto già detto in merito all’opportunità della redazione di un contratto scritto, nel quale si fa- rà riferimento all’inquadramento delle opere sotto l’aspetto del trattamento fi scale, l’impresa normal- mente esigerà dal committente una dichiarazione circa la sussistenza dei presupposti per l’agevolazio- ne; quelle più prudenti pretenderanno di ottenere una copia dell’autorizzazione o concessione edilizia, se presente, oppure della dichiarazione di inizio at- tività (dia) o altro documento amministrativo.

Nella medesima situazione si trova il fornitore al quale viene richiesto di applicare l’Iva del 10%

sulle cessioni di beni fi niti: anche in questo caso, l’emissione della fattura con aliquota agevolata av-

verrà dietro rilascio della documentazione da parte dell’acquirente.

Per quanto riguarda, invece, il committente/ac- quirente, egli dovrà anzitutto munirsi del titolo di abilitazione all’intervento rilasciato dall’autorità co- munale (autorizzazione o concessione edilizia, ove prescritta), oppure ottemperare agli adempimenti previsti in materia urbanistica (per esempio, di- chiarazione di inizio attività). Quindi predisporrà le conseguenti attestazioni da rilasciare all’impresa appaltatrice ed ai fornitori a corredo della richiesta di fatturazione con Iva del 10%.

Sarebbe inoltre di grande utilità ottenere dal comune che ha rilasciato l’autorizzazione o conces- sione edilizia una certifi cazione attestante che gli interventi rientrano nelle tipologie defi nite dalle lettere c), d) ed e) dell’art. 31, legge n. 457/78; una simile certifi cazione, infatti, orienterebbe la valu- tazione degli organi di controllo circa la legittimità dell’agevolazione. Bisogna comunque precisare che la certifi cazione rilasciata dal comune ha valore «ri- cognitivo» in merito alla natura dell’intervento sotto il profi lo urbanistico, e non certo «costitutivo» del diritto all’agevolazione Iva (rispetto al quale l’ente territoriale non ha nessuna competenza). L’ammi- nistrazione fi nanziaria mantiene intatti i propri poteri di valutazione anche in ordine alla qualifi - cazione dell’intervento, per cui non è vincolata dal contenuto della certifi cazione comunale; in altre pa- role, se in pratica è diffi cile che l’uffi cio fi nanziario disattenda le conclusioni dell’autorità comunale, in presenza di palesi incongruenze (per esempio, la qualifi cazione come ristrutturazione edilizia di un semplice lavoro di sostituzione dei pavimenti e degli infi ssi di un edifi cio) l’uffi cio potrà procedere senz’altro all’accertamento.

Va ricordato che l’onere probatorio circa la le- gittimità dell’agevolazione fiscale è a carico del contribuente. A proposito delle cessioni di beni, ad esempio, nella sentenza 9/5/2003, n. 7124, la cassazione ha dichiarato infatti che spetta al contri- buente dimostrare i presupposti per l’applicazione dell’aliquota Iva ridotta, provando che i beni sono stati effettivamente impiegati nella realizzazione di un’opera agevolata, e non all’amministrazione fi nanziaria provare il contrario.

2. MANUTENZIONI ORDINARIE E STRAORDINARIE DI EDIFICI ABITATIVI

Per gli interventi edilizi di livello inferiore quali le manutenzioni ordinarie e straordinarie, l’agevo- lazione funziona con regole proprie, sensibilmente diverse (e più restrittive) rispetto a quelle prima esaminate. Va precisato che l’agevolazione era stata introdotta con carattere temporaneo, ma è poi sta- ta stabilizzata dalla legge n. 191/2009.

Oggetto dell’agevolazione

La norma istitutiva dell’agevolazione, ossia l’art.

7, comma 1, lettera b), della legge n. 488/99, stabili- sce che l’Iva si applica con l’aliquota ridotta del 10%

alle prestazioni aventi ad oggetto gli interventi di recupero del patrimonio edilizio di cui all’articolo

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

5

31, primo comma, lettere a), b), c) e d), della legge n. 457/78, realizzati su fabbricati a prevalente de- stinazione abitativa privata.

Nel capitolo 1 si è però visto che gli interventi del- le suddette lettere c) e d) sono soggetti all’aliquota del 10% ai sensi delle disposizioni del n. 127-qua- terdecies della tabella A, parte terza, allegata al dpr n. 633/72, già illustrate sopra. Di conseguenza, l’agevolazione prevista dalla legge 488/99 riguarda fondamentalmente gli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria indicati alle lettere a) e b), riportati nella tabella 2.

TABELLA 2 – MANUTENZIONI ORDINARIE E STRAORDINARIE Le dei nizioni

dell’art. 31, legge n.

457/78 (ora art. 3, dpr 380/2001)

Alcune indicazioni esemplii cative (circ.

24/2/98, n. 75)

a) Interventi di manutenzione or- dinaria: sono quel- li che riguardano le opere di ripara- zione, rinnovamen- to e sostituzione delle fi niture degli edifi ci e quelli ne- cessari a integrare

o mantenere in effi cienza gli im- pianti tecnologici

esistenti.

sostituzione integrale o -

parziale di pavimenti e relative opere di i nitura e conservazione

riparazione di impianti per -

servizi accessori (impian- to idraulico, impianto per lo smaltimento delle ac- que bianche e nere);

rivestimento e tinteggia- -

ture di prospetti esterni senza modii che dei pree- sistenti oggetti, ornamen- ti, materiali e colori;

rifacimento intonaci inter- -

ni e tinteggiatura;

rifacimento pavimentazio- -

ni esterne e manti di co- pertura senza modii che ai materiali;

sostituzione tegole e al- -

tre parti accessorie dete- riorate per smaltimento delle acque, rinnovo delle impermeabilizzazioni;

riparazioni balconi e ter- -

razze e relative pavimen- tazioni;

riparazione recinzioni;

-

sostituzione di elementi -

di impianti tecnologici;

sostituzione ini ssi ester- -

ni e serramenti o persia- ne con serrande, senza modii ca della tipologia di ini sso.

b) Interventi di manutenzione

straordinaria:

opere e modifi che necessarie per rin- novare e sostituire

parti anche strut- turali degli edifi ci,

nonché per rea- lizzare e integrare

i servizi igienico- sanitari e tecnolo-

gici, sempre che non alterino i vo- lumi e le superfi ci delle singole unità immobiliari e non comportino modifi - che delle destina-

zioni d’uso.

sostituzione ini ssi esterni -

e serramenti o persiane con serrande, con modii - ca di materiale o tipologia di ini sso,

realizzazione e adegua- -

mento di opere accesso- rie e pertinenziali che non comportino aumento di volumi o di superi ci uti- li, realizzazione di volumi tecnici, quali centrali ter- miche, impianti di ascen- sori, scale di sicurezza, canne fumarie;

realizzazione ed integra- -

zione di servizi igienico- sanitari senza alterazione dei volumi e delle super- i ci;

realizzazione di chiusure -

o aperture interne che non modii chino lo sche- ma distributivo delle unità immobiliari e dell’edii cio;

consolidamento delle -

strutture di fondazione e in elevazione;

rifacimento vespai e scan- -

nafossi;

sostituzione di solai inter- -

piano senza modii ca del- le quote d’imposta;

rifacimento di scale e -

rampe;

realizzazione di recinzioni, -

muri di cinta e cancella- te;

sostituzione solai di co- -

pertura con materiali di- versi dai preesistenti;

sostituzione tramezzi in- -

terni, senza alterazione della tipologia dell’unità immobiliare;

realizzazione di elemen- -

ti di sostegno di singole parti strutturali;

interventi i nalizzati al ri- -

sparmio energetico.

Edifi ci agevolabili

Diversamente dall’agevolazione prevista per gli interventi di livello superiore, quella prevista per le manutenzioni non si applica ai lavori esegui- ti su qualsiasi fabbricato, ma solo a quelli eseguiti su fabbricati a prevalente destinazione abitativa privata.

L’amministrazione fi nanziaria ha chiarito che nel- la suddetta espressione rientrano:

le singole unità immobiliari classifi cate catastal-

•

mente nelle categorie da A1 ad A11, esclusa la A10 (si veda la tabella 3), indipendentemente dall’utilizzo di fatto; vale pertanto la classifi ca- zione in catasto;

gli edifi ci di edilizia residenziale pubblica, adibi-

•

ti a dimora di soggetti privati;

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

6

gli edifi ci destinati a residenza stabile di collettivi-

•

tà, quali orfanotrofi , brefotrofi , ospizi, conventi;

le parti comuni di fabbricati destinati prevalen-

•

temente ad abitazione privata, intendendo tali gli edifi ci la cui superfi cie totale dei piani fuori terra è destinata per oltre il 50% ad uso abita- tivo privato;

le pertinenze immobiliari (autorimesse, soffi tte,

•

cantine ecc.) delle unità abitative, anche se ubi- cate in edifi ci destinati prevalentemente ad usi diversi.

Sono invece escluse dall’agevolazione le unità immobiliari non abitative (negozi, uffi ci ecc.), an- che se situate in edifi ci a prevalente destinazione abitativa.

TABELLA 3 – FABBRICATI DI CATEGORIA «A»

A1 - Abitazioni di tipo signorile A2 - Abitazioni di tipo civile A3 - Abitazioni di tipo economico A4 - Abitazioni di tipo popolare A5 - Abitazioni di tipo ultrapopolare A6 - Abitazioni di tipo rurale A7 - Abitazioni in villini A8 - Abitazioni in ville

A9 - Castelli, palazzi di eminenti pregi artisti- ci o storici

A10 - Uffi ci e studi privati (questa categoria è esclusa dall’agevolazione delle manutenzioni) A11 - Abitazioni o alloggi tipici dei luoghi (trul- li, rifugi di montagna, baite ecc.)

Operazioni agevolate

L’aliquota agevolata è concessa alle «prestazio- ni» di manutenzione ordinaria e straordinaria, per cui devono ritenersi escluse dal benefi cio, in via di principio, le operazioni consistenti in «cessioni» di beni.

Non è quindi possibile ottenere l’aliquota del 10%

in fase di acquisto dei beni occorrenti per l’esecu- zione delle manutenzioni, sia che i beni vengano acquistati dal prestatore del servizio, sia diretta- mente dal committente. Stesso discorso dovrebbe valere, a rigore, nell’ipotesi in cui la prestazione costituisca semplice operazione accessoria all’opera- zione principale di vendita, ad esempio la fornitura con posa in opera di un bene. In proposito, però, nella circolare n. 71 del 7/4/2000, l’amministrazio- ne ha ritenuto di poter ammettere la fatturazione con aliquota agevolata anche quando l’intervento di recupero si realizza mediante cessione con posa in opera di un bene, a prescindere dall’incidenza della mano d’opera rispetto al valore del bene (fermi re- stando, ovviamente, nel caso si tratti di cosiddetti

«beni signifi cativi», i limiti di cui si dirà appresso).

È stato infatti sostenuto che, in considerazione del- la ratio dell’agevolazione, l’aliquota ridotta compete anche nell’ipotesi in cui l’intervento di recupero si realizzi mediante cessione con posa in opera di un bene, poiché l’apporto della manodopera assume un particolare rilievo ai fi ni della qualifi cazione dell’operazione; l’oggetto della norma agevolativa, infatti, è costituito dalla realizzazione dell’inter-

vento di recupero, a prescindere dalle modalità utilizzate per raggiungere tale risultato.

Va tuttavia osservato che, successivamente, nel paragrafo 9 della circolare n. 36 del 31 maggio 2007, l’agenzia delle entrate ha ricordato che l’aliquota agevolata 10% di cui alla legge 488/99 si applica sol- tanto alle prestazioni di servizi, mentre le cessioni di beni sono sottoposte all’aliquota ridotta «solo se la relativa fornitura è posta in essere nell’ambito del contratto d’appalto». Tale condivisibile precisa- zione, sicuramente in linea con il dettato normativo, sembra avere implicitamente superato la posizione adottata dalla precedente circolare n. 71/2000.

Nella citata circolare 71, inoltre, l’amministrazio- ne fi nanziaria ha precisato che l’aliquota agevolata non è applicabile nei rapporti tra imprese, in quanto ne può benefi ciare solo il committente del contratto principale (il quale, beninteso, non è ne- cessariamente un consumatore finale: potrebbe anche trattarsi, infatti, della società immobiliare proprietaria del fabbricato abitativo); in sostanza, in deroga al principio interpretativo di carattere ge- nerale, negli interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria non è consentito applicare l’aliquo- ta del 10% alle prestazioni eseguite in dipendenza di subappalti.

Sotto altro aspetto va precisato che, nonostante la legge agevoli genericamente le prestazioni di servizi, l’amministrazione, sulla base della prassi conso- lidata (che si fonda, come già ricordato nel primo capitolo, sull’originaria formulazione del soppres- so art. 79 del dpr 633/72), ha escluso la possibilità di applicare l’Iva ridotta alle prestazioni di natura professionale. Sulle parcelle di ingegneri, geometri, architetti ecc., quindi, l’Iva graverà comunque nella misura ordinaria attualmente del 21% (vale quan- to detto prima circa i dubbi di legittimità di questa discriminazione soggettiva).

Sempre sotto il profi lo oggettivo, inoltre, si tenga presente che con la menzionata circolare n. 71/2000 è stato precisato, a titolo esemplifi cativo, che tra gli interventi di manutenzione ordinaria sono comprese anche le «piccole riparazioni eseguite sul fabbricato o sui relativi impianti tecnologici», nonché le pre- stazioni di manutenzione obbligatoria previste per ascensori e impianti di riscaldamento, consistenti in visite periodiche e nel ripristino della funzionalità, compresa la sostituzione di parti di ricambio.

Infi ne, è da ritenere che siano escluse dall’agevo- lazione quelle prestazioni di servizi che non possono assolutamente inquadrarsi tra gli interventi edilizi come defi niti dalla legge, come la pulizia delle scale e delle altre parti comuni degli edifi ci condominiali.

Revisione periodica dell’impianto di riscalda- mento

Con la recente risoluzione n. 15/E del 4 marzo 2013, l’Agenzia delle entrate ha chiarito che la re- visione periodica dell’impianto di riscaldamento, sia condominiale che individuale, destinato al ser- vizio di edifi ci a prevalente destinazione abitativa, sconta l’Iva agevolata del 10% in quanto intervento di manutenzione ordinaria, in base all’art. 7 del- la legge n. 488/1999. L’Agenzia ha inoltre precisato

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

7

che le imprese che abbiano applicato erroneamen- te l’aliquota ordinaria possono chiedere il rimborso della differenza d’imposta con apposita istanza all’Agenzia delle entrate, dimostrando di avere ef- fettivamente restituito l’eccedenza ai destinatari, mentre non possono utilizzare il meccanismo della nota di variazione.

La risoluzione risponde al quesito di un’impre- sa che aveva chiesto se le operazioni di controllo e manutenzione degli impianti termici, prescritte dal dlgs n. 192/2005 e dal dlgs n. 311/2006, potessero fruire dell’aliquota Iva del 10% prevista dal citato art. 7 anche quando eseguiti su impianti privati e non condominiali.

Preliminarmente, l’Agenzia osserva che l’agevo- lazione in esame si applica anche agli interventi di manutenzione ordinaria di cui all’art. 31, primo comma, lett. a) della legge n. 457/78, ossia a quegli interventi che riguardano le opere di riparazione, rinnovamento e sostituzione delle fi niture degli edi- fi ci e quelle necessarie a integrare o mantenere in effi cienza gli impianti tecnologici esistenti. Ram- menta, poi, che con la circolare n. 71/2000 è stato chiarito che l’agevolazione si applica anche alle pre- stazioni di manutenzione obbligatoria previste per gli impianti elevatori e per quelli di riscaldamento, consistenti in verifi che periodiche e nel ripristino della funzionalità, compresa la sostituzione del- le parti di ricambio in caso di usura, a fronte delle quali vengono corrisposti canoni annui.

Pertanto, la revisione periodica obbligatoria de- gli impianti di riscaldamento, condominiali o ad uso esclusivo, installati in fabbricati a prevalente de- stinazione abitativa privata, come pure il controllo delle emissioni, sono prestazioni soggette all’aliquo- ta del 10%, salvo che, come già chiarito nella citata circolare, il contratto abbia ad oggetto anche altre prestazioni di diversa natura, per esempio la coper- tura assicurativa della responsabilità civile.

La risoluzione, sempre su sollecitazione dell’istante, passa poi a occuparsi dell’eventualità in cui l’impresa abbia addebitato all’utente l’imposta con l’aliquota or- dinaria. Secondo l’Agenzia, in tal caso l’impresa potrà presentare istanza di rimborso nel termine biennale di cui all’art. 21 del dlgs n. 546/92, decorrente dalla data del versamento dell’imposta, purché dimostri di avere restituito l’eccedenza all’utente (è però da segnalare, a questo proposito, che l’indicata decor- renza potrebbe rappresentare una criticità, in quanto potrebbe anche non esservi un versamento, sicché sarebbe preferibile collegare il termine alla presen- tazione della dichiarazione annuale).

Infi ne, al fi ne di escludere indebiti arricchimenti, l’Agenzia precisa che, per il recupero dell’eccedenza d’imposta, l’impresa non potrà utilizzare il mecca- nismo della nota di variazione di cui all’art. 26, dpr 633/72.

Limiti nel caso di utilizzo di beni di valore In sede comunitaria, l’agevolazione qui in esa- me è stata concepita come misura per sostenere l’occupazione attraverso l’attenuazione del carico d’imposta sulle prestazioni ad alta intensità di la- voro. Di conseguenza, il benefi cio fi scale riguarda

fondamentalmente la manodopera, mentre ne sono esclusi, secondo gli atti comunitari, i beni che costi- tuiscono «una parte signifi cativa della fornitura».

Il legislatore italiano, però, ha recepito la norma in maniera più ampia e ha introdotto, anziché una esclusione, una (più benevola) limitazione per de- terminati beni, cosiddetti «signifi cativi», individuati con decreto ministeriale del 29/12/99.

Si tratta dei seguenti beni (l’elencazione è tas- sativa):

ascensori e montacarichi,

•

infi ssi esterni e interni,

• caldaie,

•

videocitofoni,

• apparecchiature di condizionamento e riciclo

• dell’aria,

sanitari e rubinetterie da bagno,

• impianti di sicurezza.

•

Secondo la norma nazionale, se nell’intervento di recupero vengono impiegati i suddetti beni, il valo- re di essi può essere fatturato al 10% soltanto fi no a concorrenza del valore complessivo della presta- zione relativa all’intervento di recupero, al netto del valore dei beni signifi cativi. Il valore del «bene signifi cativo» è dunque agevolabile entro un limite che è costituito dal corrispettivo riferibile alla ma- no d’opera ed alla fornitura di materiali diversi dai beni signifi cativi.

In pratica, questo meccanismo comporta che se il valore del bene signifi cativo non supera il 50%

del valore complessivo dell’intervento, l’intero cor- rispettivo è agevolato.

Vediamo due esempi.

1) Rifacimento del bagno, con impiego di sanitari e rubinetterie (beni signifi cativi) per 5.000 euro

Costo complessivo dell’intervento: 15.000 euro Valore dei beni signifi cativi: 5.000 euro c) Manodopera e altri materiali: 10.000 euro Il valore dei beni signifi cativi sconta l’Iva del 10% nei limiti dell’importo sub c), e dunque fi no a concorrenza di 10.000 euro; essendo il valore inferiore a tale limite, l’intero corrispettivo dell’in- tervento, di 15.000 euro, è soggetto a Iva 10%.

2) Stesso intervento di recupero come so- pra, con i seguenti valori:

Costo complessivo dell’intervento: 7.000 euro Valore dei sanitari e della rubinetteria: 5.000 euro c) Manodopera e altri materiali: 2.000 euro I beni signifi cativi possono essere fatturati al 10% nei limiti dell’importo sub c), e dunque per lire 2.000 euro, mentre il valore eccedente tale li- mite, di 3.000 euro, sconta l’aliquota ordinaria.

Pertanto la fattura dovrà evidenziare distinta- mente l’imponibile soggetto ad aliquota del 10%

(complessivamente euro 4.000) e quello sogget- to al 21% (3.000).

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

8

Il meccanismo sopra descritto complica, ovviamen- te, la fatturazione dell’operazione. L’amministrazione ha infatti precisato che, in caso di impiego di «be- ni signifi cativi», si rende necessario specifi care sia il corrispettivo complessivo dell’operazione sia il valore dei suddetti beni, al fi ne di evidenziare di- stintamente la base imponibile a ciascuna delle due aliquote. Ciò anche nel caso in cui, essendo il valo- re dei beni signifi cativi contenuto entro il 50% del

valore dell’intervento, l’intero corrispettivo sconti l’aliquota ridotta. Se vengono corrisposti acconti, poi, la faccenda diventa ancora più complessa; an- che nella fatturazione degli acconti, infatti, si dovrà tenere conto dei beni signifi cativi, per cui occorre- rà fatturare l’acconto in parte al 10% ed in parte al 21%, ripartendo l’imponibile in proporzione al rapporto desumibile dal totale complessivo dell’ope- razione, salvo conguaglio a saldo.

LA FATTURA IN PRESENZA DI BENI SIGNIFICATIVI

Impresa...

Fattura n...del...

Spett.le Sig...

...

Vi diamo fattura per lavori di rifacimento del bagno del Vs alloggio in ...

....,

come da contratto.

a) Corrispettivo complessivo pattuito euro 15.000

b) Beni costituenti parte signifi cativa della fornitura (dm 29/12/99):

- sanitari 8.000 - rubinetteria 1.500 totale euro 9.500 di cui

5.500 (15.000 - 9.500) a Iva 10%

4.000 a Iva 21%

IMPONIBILE AL 10%... 11.000, Iva 1.100 (*) IMPONIBILE AL 21%... 4.000, Iva 840

Totale imponibile euro 15.000 Totale imposta euro 1.940 Totale fattura euro 16.940

(*) Lavori di manutenzione abitazione privata, soggetti a Iva 10%

ai sensi dell’art. 7, comma 1, lettera b), della legge n. 488/99 e successive proroghe

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

9

Come stabilire il valore dei beni signifi cativi L’amministrazione finanziaria ha precisato che per stabilire il valore dei beni signifi cativi, in mancanza di specifi che disposizioni, si deve fare ri- ferimento all’art. 13 del dpr n. 633/72, secondo cui la base imponibile è costituita dai corrispettivi do- vuti al cedente o prestatore secondo le condizioni contrattuali.

In via di principio, quindi, le parti possono sta- bilire liberamente il valore, nell’ambito della loro autonomia privata. È tuttavia evidente che se si dovesse attribuire convenzionalmente al bene signifi cativo un valore irrisorio o comunque manife- stamente incongruo, al fi ne di incrementare la base imponibile agevolabile, l’amministrazione potrebbe contestare la fattura. Il valore del bene signifi cativo, in pratica, non può essere stabilito in misura inferio- re al costo d’acquisto sostenuto dal prestatore.

Adempimenti tributari

A differenza di quanto stabilito per la detrazione del 36% ai fi ni Irpef, per l’applicazione dell’aliquota Iva del 10% non sono previsti adempimenti parti- colari, né per il committente né per l’esecutore del servizio. Quest’ultimo dovrà semplicemente richia- mare nella fattura emessa la norma che dà diritto all’applicazione dell’aliquota ridotta; inoltre, nel ca- so in cui l’intervento di recupero includa la fornitura di beni signifi cativi, occorrerà dettagliare l’importo fatturato, come detto in precedenza.

Considerato che l’agevolazione tributaria spet- ta, secondo il ministero delle finanze, alle unità immobiliari classifi cate catastalmente come abita- tive e relative pertinenze, a prescindere dall’uso di fatto, il prestatore del servizio potrebbe cautelati- vamente (e giustamente) esigere dal committente il rilascio di una dichiarazione attestante che l’im- mobile è censito in catasto come abitativo; una dichiarazione del genere appare opportuna soprat- tutto quando oggetto dell’intervento sia non l’unità abitativa, ma un immobile di pertinenza (autori- messe, cantine ecc.).

MANUTENZIONI CON IVA 10%:

SCHEMI DI SINTESI

INTERVENTI DI MANUTENZIONE OR- DINARIA E STRAORDINARIA

(art. 7, lett. b, legge 488/99)

AGEVOLAZIONE INTRODOTTA IN VIA TRANSITORIA, POI STABILIZZATA DAL- LA LEGGE 191/2009

ALIQUOTA 10% SU:

prestazioni di servizi di cui alle lettere a), b), c) e d), della legge n. 457/78, eseguite su edifi ci a prevalente destinazione abitativa privata

INTERVENTI DI MANUTENZIONE OR- DINARIA E STRAORDINARIA

(art. 7, lett. b, legge 488/99)

IMMOBILI AGEVOLABILI (circ. n. 71 del 7/4/2000):

- singole unità immobiliari classifi cate nelle categorie da A1 ad A11, esclusa la A10;

- edifi ci di edilizia residenziale pubblica, adi- biti a dimora di soggetti privati;

- edifi ci destinati a residenza stabile di col- lettività, quali orfanotrofi , brefotrofi , ospizi, conventi;

- parti comuni di fabbricati destinati preva- lentemente ad abitazione privata, intendendo tali gli edifi ci la cui superfi cie totale dei piani fuori terra è destinata per oltre il 50% ad uso abitativo privato;

- pertinenze immobiliari delle unità abitative, anche se ubicate in edifi ci destinati prevalen- temente ad usi diversi.

Sono escluse dall’agevolazione le unità immo- biliari non abitative (negozi, uffi ci ecc.), anche se situate in edifi ci a prevalente destinazio- ne abitativa

INTERVENTI DI MANUTENZIONE OR- DINARIA E STRAORDINARIA

(art. 7, lett. b, legge 488/99)

OPERAZIONI AGEVOLABILI: SOLTANTO LE PRESTAZIONI DI SERVIZI D’IMPRE- SA (ESCLUSI I SUBAPPALTI)

Nella circolare n. 71/2000 è stata ammessa l’agevolazione anche quando l’intervento di re- cupero si realizza mediante cessione con posa in opera di un bene. È stato infatti sostenuto che, in considerazione della ratio dell’age- volazione, l’aliquota ridotta compete anche nell’ipotesi in cui l’intervento di recupero si realizzi mediante cessione con posa in opera di un bene, poiché l’apporto della manodope- ra assume un particolare rilievo ai fi ni della qualifi cazione dell’operazione. Tuttavia, nel paragrafo 9 della circolare n. 36 del 31 mag- gio 2007, l’Agenzia delle entrate ha ricordato che l’aliquota agevolata 10% di cui alla legge 488/99 si applica soltanto alle prestazioni di servizi, mentre le cessioni di beni sono sotto- poste all’aliquota ridotta «solo se la relativa fornitura è posta in essere nell’ambito del con- tratto d’appalto». Tale successiva precisazione sembra, dunque, in contrasto con la posizione di apertura espressa dalla precedente circola- re n. 71/2000.

INTERVENTI DI MANUTENZIONE OR- DINARIA E STRAORDINARIA

(art. 7, lett. b, legge 488/99)

LIMITAZIONE DELL’AGEVOLAZIONE NEL CASO DI IMPIEGO

DI «BENI SIGNIFICATIVI» (DM 29/12/99):

- ascensori e montacarichi;

- infi ssi esterni e interni;

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

10

- caldaie;

- videocitofoni;

- apparecchiature di condizionamento e rici- clo dell’aria;

- sanitari e rubinetteria da bagno;

- impianti di sicurezza.

INTERVENTI DI MANUTENZIONE OR- DINARIA E STRAORDINARIA

(art. 7, lett. b, legge 488/99)

Il valore dei «beni signifi cativi» è fatturabi- le con l’aliquota agevolata per la quota che trova capienza nel residuo valore dell’inter- vento (formato dalla somma del valore della manodopera e del valore dei beni «non signi- fi cativi»).

L’eccedenza è soggetta all’aliquota ordinaria.

3. MANUTENZIONI STRAORDINARIE DI EDIFICI RESIDENZIALI PUBBLICI Per completare il tema, occorre accennare al- la previsione del n. 127-duodecies) della tabella A, parte III, allegata al dpr n. 633/72, che sottopone all’aliquota ridotta del 10% «le prestazioni di servi- zi aventi ad oggetto la realizzazione di interventi di manutenzione straordinaria di cui all’art. 31, primo comma, lettera b), della legge 5/8/78, n. 457, agli edi- fi ci di edilizia residenziale pubblica».

In ordine a questa agevolazione, introdotta con la legge fi nanziaria per il 1998, il ministero delle fi nanze ha fornito alcuni chiarimenti con la circo- lare n. 151 del 9 luglio 1999. Con tale circolare è stato precisato che per edifi ci di edilizia residen- ziale pubblica si intendono i fabbricati destinati ad abitazione costruiti da parte di enti pubblici a totale carico oppure con il concorso o contribu- to dello stato o di enti pubblici territoriali, Iacp e loro consorzi.

Nel concetto di residenzialità rientrano, secondo il ministero, anche le unità immobiliari costituite da edifi ci destinati a stabili residenze per collettività (orfanotrofi , ospizi, brefotrofi ), semprecché realizzati con i predetti contributi pubblici; non vi rientrano, invece, gli edifi ci che, seppure assimilati legislati- vamente a quelli abitativi, sono privi del carattere della stabile residenza (scuole, asili, colonie clima- tiche, ospedali, caserme ecc.).

Non rientrano, inoltre, nel concetto di edilizia re- sidenziale pubblica i fabbricati realizzati da privati con il concorso dell’intervento pubblico (edilizia con- venzionata o agevolata).

Anche se la norma parla genericamente di «pre- stazioni di servizi», secondo la circolare in esame il benefi cio fi scale si intende riferito solo ai contrat- ti di appalto, mentre ne sono escluse le prestazioni professionali. La precisazione della circolare appa- re fi nalizzata ad escludere l’agevolazione in capo ai servizi professionali e va, dunque, intesa in tale senso anche laddove limita l’applicazione dell’Iva del 10% ai soli contratti d’appalto: una simile limi-

tazione, in realtà, non sarebbe corretta ove venisse interpretata come una esclusione del benefi cio nei rifl essi delle prestazioni eseguite, per esempio, sul- la base di contratti d’opera.

Infi ne, al pari dell’agevolazione delle manuten- zioni sui fabbricati abitativi privati, anche quella in esame riguarda soltanto le prestazioni di servizio (inclusi, senza limitazioni di sorta, i beni impiega- ti nell’esecuzione dell’intervento) e non le cessioni di beni forniti per la realizzazione dell’opera: né l’ente pubblico proprietario dell’edifi cio né l’impre- sa appaltatrice dei lavori, pertanto, hanno titolo per richiedere al venditore dei beni acquistati in relazione all’intervento l’applicazione dell’aliquo- ta Iva ridotta.

Le norme di riferimento

Tabella A, parte III, allegata al dpr 633/72 127-duodecies) prestazioni di servizi aventi ad

• oggetto la realizzazione di interventi di manu- tenzione straordinaria di cui all’articolo 31, primo comma, lettera b), della legge 5 agosto 1978, n.

457, agli edifi ci di edilizia residenziale pubblica;

127-terdecies) beni, escluse le materie prime e

•

semilavorate, forniti per la realizzazione degli in- terventi di recupero di cui all’art. 31 della legge 5 agosto 1978, n. 457, esclusi quelli di cui alle lettere a) e b) del primo comma dello stesso articolo;

127-quaterdecies) prestazioni di servizi dipenden-

• ti da contratti di appalto relativi alla costruzione di case di abitazione di cui al numero 127-un- decies) e alla realizzazione degli interventi di recupero di cui all’art. 31 della legge 5 agosto 1978, n. 457, esclusi quelli di cui alle lettere a) e b) del primo comma dello stesso articolo;

127-quinquiesdecies) fabbricati o porzioni di fab-

• bricati sui quali sono stati eseguiti interventi di recupero di cui all’articolo 31 della legge 5 agosto 1978, n. 457, esclusi quelli di cui alle lettere a) e b) del primo comma dello stesso articolo, ceduti dalle imprese che hanno effettuato gli interventi;

Art. 7, legge n. 488/99

1. Ferme restando le disposizioni più favorevoli di cui all’articolo 10 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e delle tabelle ad esso allegate, … sono soggette all’imposta sul valore aggiunto con l’aliquota del 10 per cento:

a) ………

b) le prestazioni aventi per oggetto interventi di recupero del patrimonio edilizio di cui all’articolo 31, primo comma, lettere a), b), c) e d), della leg- ge 5 agosto 1978, n. 457, realizzati su fabbricati a prevalente destinazione abitativa privata. Con de- creto del ministro delle fi nanze sono individuati i beni che costituiscono una parte signifi cativa del valore delle forniture effettuate nell’ambito delle

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

11

prestazioni di cui alla presente lettera, ai qua- li l’aliquota ridotta si applica fi no a concorrenza del valore complessivo della prestazione relativa all’intervento di recupero, al netto del valore dei predetti beni.

Decreto del 29 dicembre 1999 - Min. Finanze Individuazione dei beni costituenti parte signifi ca- tiva del valore delle forniture effettuate nel quadro degli interventi di recupero del patrimonio edilizio realizzati su fabbricati a prevalente destinazione abitativa, ai sensi dell’art. 7, comma 1, lettera b), della L. n. 488 del 1999.

Articolo 1

Sono soggette all’imposta sul valore aggiunto con

l’aliquota del 10 per cento le cessioni dei seguenti beni che costituiscono una parte signifi cativa del valore delle forniture effettuate nell’ambito delle prestazioni aventi per oggetto interventi di recupero del patrimonio edilizio di cui all’art. 31, primo com- ma, lettere a), b), c) e d), della legge 5 agosto 1978, n. 457, realizzati su fabbricati a prevalente desti- nazione abitativa privata:

ascensori e montacarichi;

• infi ssi esterni ed interni;

• caldaie;

•

video citofoni;

• apparecchiature di condizionamento e riciclo

•

dell’aria;

sanitari e rubinetterie da bagno;

• impianti di sicurezza.

•

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

È IN EDICOLA

Questo mese con Case&Country tutti i colori della primavera.

Un viaggio sulle colline del Monferrato, attraverso oltre 200 varietà di rose sorprendenti, un itinerario di gran fascino tra rarità botaniche.

In più, in regalo la Guida Agriturismo 2013, oltre 500 strutture per un soggiorno di charme.

Solo con Case&Country, in edicola.

In collaborazione con oltre

150 pagine La Guida

IN REGALO

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

La riproduzione, anche parziale, è riservata per l’intero fascicolo

A GEVOLAZIONI

1.1.9

36% e accertamento

Vorrei sapere se il termine massimo entro il quale gli uffi ci fi scali possono ri- chiedere le copie dei documenti e inviare eventuale avviso di accertamento deve essere calcolato con riferimento all’anno in cui le spese di recupero edilizio sono state sostenute oppure ai singoli anni in cui le quote della detrazione vengono indicate in dichiarazione.

M.V.

Risponde Stefano Baruzzi

Di recente, si è occupata della delicata questione la Ctp di Reggio Emilia (sent.

n. 36/2013), che ha affermato, proprio con riferimento al «36%» che il controllo formale (art. 36-ter, dpr n. 600/73) può essere riferito al solo anno in cui la spesa è stata sostenuta, a prescindere dal fatto che poi, in base alle disposizioni di legge di tempo in tempo vigenti, la detrazione possa (o debba) essere frazionata in un certo numero di rate di uguale importo.

In base a tale sentenza, pertanto, le Entrate potrebbero muovere contestazioni solo entro il quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione nella quale, per la prima volta, la detrazione è stata esposta.

Occorre dire che sull’argomento esiste ancora pochissima giurisprudenza e che la Cassazione, in una sentenza, anch’essa recente (n. 15178/2010), aveva invece rite- nuto che la rettifi ca degli ammortamenti potesse avvenire anche con riferimento alle quote successive alla prima, ferma restando l’intangibilità delle deduzioni già effettuate dall’impresa oltre il quarto anno precedente.

Q ^UESITARIO

A cura di Gilberto Gelosa

15 Aprile 2013

15

Sommario

1

2

3

3

4

4

5

5

6

7

7

7

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

consolidi e, in tale attesa, è assolutamente consigliabile conservare tutta la documentazione di supporto fi no a che sia decorso il termine di eventuale accertamento an- che con riferimento all’ultima quota di detrazione.

Segnaliamo anche che, secondo la citata sentenza della Ctp di Reggio Emilia: (1) la contestazione nel merito della spesa deve essere mossa dall’Agenzia delle entrate con avviso di accertamento che indichi i motivi giuridici della contestazione, e non con una semplice cartella, che può ritenersi semmai idonea nel caso in cui il contri- buente, richiesto di produrre ai sensi dell’art. 36-ter la documentazione a supporto dell’importo detratto, non la esibisca o esibisca documenti palesemente inconfe- renti; (2) l’avviso di accertamento (o la cartella, laddove essa sia ammissibile) deve essere notifi cato (a pena di decadenza) entro la fine del quarto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione dei redditi in cui la spesa è stata portata per la prima volta in detrazione. Quanto, invece, al termine temporale sta- bilito dall’art. 36-ter (fi ne del secondo anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione), entro cui le entrate possono richiedere i documenti a supporto della detrazione (o di oneri deducibili), si ritiene in dottrina che esso debba considerarsi non perentorio, ma mera- mente ordinatorio al pari di quello di cui all’art. 36-bis, per il quale ultimo in tal senso dispone l’art. 28 della legge n. 449/97.

A ^{ZIENDA E BILANCIO}

5

Perdite fi scali

In qualità di liquidatore di una società di capitali, nella fattispecie una srl avrei la necessità di conoscere il Vs. parere relativamente alla situazione che vado di seguito a illustrare.

La suddetta srl è entrata in liquidazione volontaria nel mese di novembre 2010 e ha terminato la procedura di liquidazione attraverso il deposito al R.I. e l’approva- zione del bilancio di liquidazione al 31/12/2012. Si trat- ta pertanto di una liquidazione ordinaria infraquin- quennale per cui i redditi o le perdite maturate negli esercizi intermedi di liquidazione sono da considerarsi provvisori mentre il reddito o la perdita defi nitiva do- vrà essere determinata facendo riferimento all’intero periodo di liquidazione cioè da quando ha avuto inizio fi no alla chiusura della liquidazione stessa.

Tale società prima di entrare in liquidazione aveva realizzato nel 2009 una plusvalenza patrimoniale che ex art. 86 Tuir è stata differita in cinque esercizi.

Nell’esercizio 2011 con l’entrata in vigore dell’art. 23 c. 9 dl 98/2011 che ha modifi cato il regime delle perdite fiscali, a causa della quota parte della plusvalenza 2009, essendo possibile effettuare la compensazione delle perdite pregresse fi no all’80% del reddito, la so- cietà ha chiuso l’esercizio con un reddito provvisorio e un’imposta Ires da corrispondere all’erario. A causa d’insuffi cienza dell’attivo, non è stato possibile effet- tuare il pagamento dell’imposta Ires liquidata provvi- soriamente.

Con la chiusura della liquidazione e la predisposizio- ne del bilancio fi nale al 31/12/2012 ne deriva ai fi ni delle

dazione complessiva presenta un risultato negativo in quanto le perdite pregresse e quelle prodotte durante la liquidazione superano le quote parti di plusvalenza dif- ferite durante la liquidazione, in quanto non dovrebbe operare il precedente limite dell’80% di compensazione delle perdite fi scali.

Pertanto se la procedura di liquidazione considerata nella sua completezza, non prevede la realizzazione di un reddito ma bensì di una perdita fi scale, è possibile regolarizzare il mancato versamento dell’Ires provvi- soria effettuando attraverso il ravvedimento operoso solo il pagamento della sanzione e degli interessi mo- ratori senza il pagamento dell’imposta in quanto non dovuta in base alle risultanze del bilancio finale di liquidazione?

X.M.

Risponde Pier Luigi Marchini

L’art. 182 del decreto del presidente della repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (Testo unico delle imposte sui redditi - Tuir), al terzo comma, prevede che per le società soggette all’Ires, «il reddito relativo al periodo compreso tra l’inizio e la chiusura della liquidazione è determi- nato in base al bilancio fi nale». Tuttavia, se la liquida- zione si protrae oltre l’esercizio in cui ha avuto inizio, il reddito relativo alla residua frazione di tale esercizio e ciascun successivo esercizio intermedio è determinato in via provvisoria in base al rispettivo bilancio, liqui- dando la relativa imposta, salvo conguaglio in base al bilancio fi nale. Il comma del predetto articolo conclude dicendo che «se la liquidazione si protrae per più di cin- que esercizi, compreso quello in cui ha avuto inizio, non- ché in caso di omessa presentazione del bilancio fi nale, i redditi determinati in via provvisoria si considerano defi nitivi». Per quanto riguarda il riporto ai periodi successivi delle perdite fi scali, per quanto riguarda le società in liquidazione vige quanto specifi cato dall’art.

84, comma 1 del Tuir che, novato a seguito dell’introdu- zione del dl 98/2011 del luglio 2011, stabilisce che la perdita di un periodo d’imposta può essere computata in diminuzione del reddito dei periodi d’imposta suc- cessivi in misura non superiore all’ottanta per cento del reddito imponibile di ciascuno di essi e per l’intero im- porto che trova capienza in tale ammontare. Tale regime non si applica al conguaglio fi nale di liquidazione, in relazione al quale l’utilizzo delle perdite fi scali pregres- se è consentito per l’intero importo (si veda al riguardo l’interpretazione fornita dalla Circolare 14 settembre 2011, n. 4 del Cndcec).

Dalla lettura del combinato disposto dei due articoli citati, pare non potersi dare risposta affermativa all’ipotesi prospettata dal lettore, per i motivi sottoe- sposti, pur condividendone la «ratio» di buon senso che purtroppo non sempre vige a livello normativo. Infatti, la norma relativa alla determinazione dei redditi du- rante i periodi intermedi di liquidazione, se conclusa entro il quinquennio, non ha natura «ipotetica», bensì

«provvisoria». I due termini ben rappresentano la realtà sottostante. Nel primo caso, si sarebbe avuto un regime simile a quello previsto per il pagamento degli acconti di imposta (che può essere differentemente determinato mediante l’utilizzo del metodo «previsionale» rispetto al metodo cosiddetto «storico»), che avrebbe pertanto consentito di non effettuare, in generale, il pagamento

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'

grado di ipotizzare, al contempo, una breve durata del processo liquidatorio e un risultato complessivamente rappresentato da una perdita fi scale. Al contrario, la de- terminazione «provvisoria» dei redditi fi scali non può essere letta in tale senso, ma, in maniera più restrittiva, solo nel senso di consentire al contribuente «virtuoso», che riesce a limitare la durata temporale della fase di liquidazione, di non vedersi impossibilitato a recupe- rare le perdite che si possano generare al termine della procedura, pur avendo comunque dovuto versare im- poste nei periodi intermedi, come nel caso prospettato.

Tale recupero delle perdite consente pertanto, come nel caso indicato, di potere richiedere a rimborso le imposte pagate nei periodi intermedi, complessivamente non dovute a seguito di conguaglio, ma non consente di non onorare i pagamenti dei singoli periodi di imposta nel momento in cui sono dovuti.

--- 5

La condizione di inagibilità

Possiedo un fabbricato che può essere considerato inagibile. Quali sono gli adempimenti che devo osser- vare?

E.N.

Risponde Sergio Mogorovich

Se l’immobile può essere riconosciuto inagibile o inabi- tabile e non è utilizzato, il lettore è obbligato a presenta- re la dichiarazione ai fi ni dell’Imu. Il benefi cio è ricono- sciuto relativamente al periodo durante l’anno nel qua- le permane tale situazione. L’accertamento dello stato di degrado è devoluto al comune, con perizia a carico del proprietario, il quale deve allegare l’apposita documen- tazione alla dichiarazione. In alternativa, l’interessato può presentare una dichiarazione sostitutiva ai sensi del dpr n. 445/2000 con la quale dichiara di essere in possesso della perizia, redatta da un tecnico abilitato.

--- 5

Contratto di locazione 2010

Nel 2010 ho stipulato il contratto di locazione fi nan- ziaria per un locale d’affari e ho presentato la dichiara- zione ai fi ni dell’Ici.

Devo presentare la dichiarazione per l’Imu?

G.A.

Risponde Sergio Mogorovich

La risposta è negativa. Le istruzioni alla dichiarazione Imu afferma che «sono compatibili le dichiarazioni Ici già presentate».

C ^ONDOMINIO

4.6

Revisione millesimale

Ho letto che la recente riforma del condominio pre-

simi: vorrei sapere quali sono i termini della questione rispetto al passato.

D.Z.

Risponde Stefano Baruzzi

La legge di riforma del condominio (n. 220/2012), che entrerà in vigore il 18 giugno 2013, ha previsto all’art.

23 alcune novità rispetto al vecchio testo dell’art. 69 delle Disposizioni attuative del codice civile. In base al nuovo articolo 69 i valori millesimali possono essere ret- tifi cati o modifi cati all’unanimità (cosa diffi cile da otte- nere) oppure, anche nell’interesse di un solo condomino, con la maggioranza stabilita dall’articolo 1136, 2° c., ossia a maggioranza degli intervenuti in assemblea che rappresentino almeno la metà del valore dell’edi- fi cio, nei seguenti casi: 1) quando sono conseguenza di errore; 2) quando per le mutate condizioni di una parte dell’edifi cio, in conseguenza di sopraelevazione, incre- mento di superfi ci, incremento o diminuzione di unità immobiliari, risulti alterato per più di un quinto il valore proporzionale anche di una sola unità. Il costo per l’aggior- namento delle carature millesimali è posto a carico di chi ha dato luogo alla variazione. La nuova norma richiama l’incremento di superfi ci o la variazione di unità immobilia- ri (a seguito di accorpamenti o di frazionamenti, oltre che di sopraelevazione), mentre l’attuale testo dell’art. 69, oltre al- la sopraelevazione, richiama l’espropriazione parziale e le innovazioni di vasta portata, con una formulazione che, sul piano formale, sembra meno tassativa e più generalizzante.

Non solo. L’attuale (in vigore fi no al 17.6.2013) testo dell’ar- ticolo 69 (che, come detto, non contempla l’ipotesi di modifi ca o di rettifi ca deliberata a maggioranza) lega la revisione dei millesimi, in dipendenza delle ipotesi da esso previste, al fatto che risulti «notevolmente alterato il rapporto origina- rio tra i valori dei singoli piani o porzioni di piano», concetto che viene quantifi cato dalla riforma in un’alterazione di almeno un quinto. Sono state poi introdotte nell’art. 69 al- cune precisazioni, relative al fatto che le norme si applicano per la rettifi ca o la revisione delle tabelle per la ripartizione delle spese redatte sia in applicazione dei criteri legali che di quelli convenzionali. In caso di richiesta di revisione delle carature millesimali allegate al regolamento di condominio al di fuori di una soluzione assembleare a maggioranza ma ricorrendo al contenzioso, la riforma precisa che deve essere citato in giudizio il solo condominio in persona dell’am- ministratore, il quale è tenuto a darne senza indugio notizia all’assemblea, a pena di revoca e di obbligo di risarcire gli eventuali danni.

C ^ONTROLLI

3.2

Certifi cazione competenze

Vorrei sapere se è stato istituito il sistema nazionale di certifi cazione delle competenze di cui si parla da tempo.

C.O.

Risponde Stefano Farné

La risposta è affermativa. L’11 gennaio 2013 il Consi- glio dei ministri ha approvato il provvedimento n. 64 sul

http://www.milanofinanza.it - questa copia è concessa in licenza esclusiva all'utente

'bibliogr'