Cenni storic

La legge delega contenuta nella L. 30 dicembre 1991 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale n. 305, del 31 dicembre 1991, sintetizza quelle che sono le vicende storiche della sospensione cautelare nel processo tributario.

Nel titolo V, riguardante “Disposizioni per la revisione del contenzioso tributario”, l’art. 30 lettera h) imponeva al legislatore delegato di prevedere «un procedimento incidentale ai fini della sospensione dell’esecuzione dell’atto impugnato disposta mediante provvedimento motivato con efficacia temporale

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limitata a non oltre la decisione di primo grado e con obbligo di fissazione dell’udienza entro novanta giorni1_».

Gli elementi indicati dal Parlamento dai quali il Governo non poteva prescindere erano quindi:

 la natura incidentale del provvedimento;

 la motivazione del provvedimento di sospensione;

 l’efficacia temporale limitata a non oltre la decisione di 1° grado;

 l’obbligo di fissazione dell’udienza entro 90 giorni. Gli scopi a cui si mirava risultano evidenti:

 il bisogno di concedere ad un organo giurisdizionale il potere di sospensione che precedentemente era negato perché non sancito dal D.P.R. n. 636 del 1972;

 il desiderio di concedere al contribuente uno strumento, consistente in un provvedimento provvisorio, che sospendesse gli effetti dell’atto impugnato, evitando che in attesa del giudizio venisse compromessa la sua posizione.

All’attuazione di tale principio è dedicato l’art. 47 del D. Lgs. del 31 dicembre 1992, n. 546, il quale viene indicato dalla relazione che accompagna il disegno di decreto delegato come «uno dei punti più

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significativi della nuova normativa sul processo tributario, che risolve, nel modo migliore, forse la più travagliata delle problematiche mai riscontrate in materia2_».

In precedenza il D. P. R. 29 settembre 1973 n. 602 attribuiva al solo interdente di finanza il potere di sospendere l’esecuzione degli atti impositivi e non prevedeva la facoltà delle commissioni tributarie di concedere la sospensione dell’atto impugnato. Ciò era visto come un ostacolo alla piena attuazione dell’arti. 24 della Costituzione, il quale afferma che :”La difesa è un diritto inviolabile in ogni stato e grado del procedimento”.

La Corte cost. ha sempre dichiarato manifestamente non fondate (e quindi ha rigettato) le questioni di costituzionalità sollevate in argomento, nella parte in cui le norme menzionate affidavano al solo interdente di finanza il potere di sospendere la procedura esecutiva fiscale3_{; la Corte} inoltre osservava che la garanzia cautelare non costituisce, alla stregua delle norme costituzionali, una componente essenziale della funzione giurisdizionale e rilevava che contro gli atti dell’esattore il contribuente è tutelato, oltre che dal potere di sospensione attribuito all’interdente di finanza e dall’iscrizione soltanto parziale dei tributi non definitivamente accertati, anche attraverso l’eventuale decisione favorevole delle

2 _{Relazione che accompagna il disegno di decreto delegato in A. FINOCCHIARO, M.}

FINOCCHIARO, Commentario al nuovo contenzioso tributario, Milano, 1996, p. 651.

3 _{Corte cost., 1 aprile 1982, n. 63, in Giur. Imp., 1982, p. 276; Corte cost., 23 dicembre 1986,}

n. 288, in Foro It., 1987, I, p. 1367; Corte cost., 13 dicembre 1991, n. 457, in Boll. Trib. On- line.

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commissioni tributarie e la successiva reintegrazione del suo patrimonio4_. La Corte di cassazione ha sempre affermato il difetto assoluto di giurisdizione a provvedere sulla sospensione di un ingiunzione fiscale, trattandosi di potere che spetta, in sede amministrativa, all’interdente di finanza, a fronte delle cui determinazioni le posizioni del contribuente restano tutelabili dinanzi al giudice amministrativo, in sede di giurisdizione di legittimità5_.

La posizione che la dottrina6 _{ha assunto in proposito è stata molto} variegata; quest’ultima però nella sua maggioranza ha criticato le posizioni assunte dalla Corte cost. e dalla Cass., giudicandole di netta chiusura.

4 _{Corte cost., 26 novembre 1987, n. 427, in Giust. Civ. Rep., 1987, p. 4.}

5 _{Cass., 20 ottobre 1983, n. 6151, in Foro It., 1984, I, p. 3021 e ivi 1985, I, p. 3004; Cass., 20}

gennaio 1987, n. 461, in Rass. Mens. Imp., 1987, p. 838; Cass., 5 ottobre 1987, n. 7425, in Comm. Trib. Centr., 1988, II, p. 367; Cass., 12 febbraio 1988, n. 1501, in Giust. Civ. Rep., 1988, p. 72; Cass., 20 luglio 1989, n. 3408, in Comm. Trib. Centr., 1989, II, p. 1229; Cass., 22 giugno 1990, n. 6325, in Giust. Civ., 1991, I, p. 675; Cass., 18 agosto 1990 ,n. 8426, in Giust. Civ., 1991, I, p. 638.

6 _{Si veda, tra i tanti:}

MALAGÙ, Questioni di giurisdizione in materia di sospensione cautelare dell’esecuzione esattoriale, in Riv. trim. dir. proc. Civ., 1981, p. 624; TESAURO, Sospensione amministrativa e sospensione giudiziale della riscossione delle imposte, in Corr. Trib., 1980, p. 1050; GLENDI, Ancora sulla sospensione cautelare nel processo tributario, in Giur. It., 1980, I, p.1289; GLENDI, La tutela Cautelare in materia tributaria, in Dir. prat. trib., 1985, II, p. 1084; CONSOLO, La tutela cautelare tributaria «ritrovata» fra le pieghe pretorie dell’ordinamento della giurisdizione amministrativa, in Rass. Trib., 1986, I, p. 279; FERRAÙ, La sospensione cautelare della riscossione da parte del giudice amministrativo: limiti e prospettive, in Corr. Trib., 1987, p. 1040; CONSOLO, Dal contenzioso al processo tributario, Milano, 1992, p. 519-709.

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2.2 Premessa

La semplice presentazione del ricorso non sospende l’efficacia impositiva dell’atto impugnato, quindi nel caso in cui il contribuente non chieda la sospensione dell’esecuzione dell’atto impugnato, l’ente impositore può riscuotere coattivamente le somme pretese.

I crediti tributari si differenziano in questo modo da quelli di natura privatistica; infatti un creditore comune, a differenza dell’Amministrazione finanziaria7_{, non può, se il debitore è inadempiente,} iniziare l’espropriazione.

Il “processo cautelare” è un procedimento incidentale che si instaura all’interno del giudizio principale8_{; in virtù di questo, a differenza di quanto}

accade nel processo civile, non è possibile ottenere la tutela cautelare prima dell’instaurazione della fase di merito.

La sospensione degli effetti dell’atto impugnato viene presa in considerazione, come visto, dall’art. 47 del D. Lgs. n. 546/1992. Essa non deve essere confusa con la sospensione del processo.

Vi sono due interessi contrapposti, da un lato l’interesse del contribuente, il quale deve essere tenuto a pagare solo dopo che una

7 _{L’Amministrazione finanziaria deve comunque procurarsi un titolo esecutivo per poter}

dare inizio all’espropriazione, quale può essere una sentenza o un decreto ingiuntivo.

8 _{A. Cisello, Contenzioso tributario: sospensione dell’esecuzione dell’atto impugnato, in}

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sentenza ha accertato che lui è tenuto a versare quel determinato importo, dall’altra parte c’è un interesse generale pubblico ad incassare determinate somme. Il punto di equilibrio tra questi due interessi viene raggiunto attraverso la c. d. riscossione frazionata.

La riscossione frazionata, sancita dall’art. 68, comma 1, del D. Lgs. n. 546/1992, prevede che il tributo, con i relativi interessi deve essere pagato:

 per i due terzi, dopo la sentenza della CTP che respinge il ricorso;

 per l’ammontare che risulta dalla sentenza della CTP, e comunque, non oltre i due terzi, se la stessa accoglie parzialmente il ricorso;

 per il residuo ammontare determinato nella sentenza della CTR.

L’importanza dell’istituto della sospensione cautelare sta appunto nel bloccare la riscossione finché non ci sia la pronuncia di una sentenza.

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