Ai fini della completa analisi del calcolo del costo di prodotto, è opportuno ricordare che quest’ultimo può essere calcolato anche ex post rispetto al periodo oggetto di interesse.
Pertanto, in base al tempo di riferimento del calcolo, il costo unitario può essere: Programmato121;
Consuntivo (o effettivo)122
metodo tradizionale vs Activity Based Costing
120 Maria Silvia Avi, Controllo di Gestione, il Sole 24 ore, Milano, 2003; a pag. 49 riporta: “l’ABC viene
interpretato come un sistema complementare e non sostitutivo della metodologia tradizionale di calcolo dei costi”.
Questo è perché entrambi forniscono informazioni utili, rispettivamente all’attività di controllo e sui costi di prodotto.
121 A tal proposito si veda Coda Vittorio, I costi di produzione, Giuffrè, Milano, 1968, a pag. 30 sottolinea: ”Gli
oggetti di attribuzione dei costi possono essere relativi a periodi di tempo già decorsi o ancora da decorrere. […], questa distinzione, assai netta, non deve però indurre a credere che dai calcoli consuntivi di costo esuli ogni considerazione attinente al futuro e che, viceversa, nei calcoli preventivi non rientrino direttamente elementi di carattere consuntivo.”
122 A tal proposito, Maria Silvia Avi, Management Accounting, Volume II, Cost Analysis, EIF-e.Book Editore, a
pag. 38 precisa “In realtà, qualora il costo venga determinato in via anticipata rispetto all’effettuazione
dell’azione gestionale, si usa distinguere fra costo programmato (inseriti nel budget) e dato previsto, […], la differenza è individuabile nel rapporto che si istaura fra azienda e e mercato: la programmazione richiede inter- relazione fra le due realtà, la mera previsione identifica una situazione in cui l’azienda sottostà passivamente alle condizioni dettate dall’ambiente esterno. L’identificazione del costo consuntivo richiede l’applicazione delle medesime logiche di calcolo utilizzate in ambito di programmazione in quanto, in caso contrario, i valori non
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I valori programmati vengono definiti standard quando essi rappresentano la situazione reddituale delle attività aziendali qualora esse si svolgano secondo le normali condizioni di efficienza ed efficacia. Gli standard sono i prezzi ottimali prefissati e richiedono conoscenze di mercato; infatti l’azienda non mantiene una posizione di passività rispetto al mercato, bensì essa interviene attivamente sulla specifica realtà di mercato in cui è inserita, per modificarla a proprio vantaggio e “fissare” i costi futuri.
Una peculiarità degli standard è il duplice ruolo che svolgono: - Parametro-obiettivo123
- Parametro di valutazione
Nello specifico, rappresentano un elemento sia di supporto alle decisioni che di valutazione delle prestazioni e rappresentano, dunque, il punto focale del processo di controllo di gestione.
Riassumendo, i costi preventivi si distinguono tra previsti e programmati e, quest’ultimi, a loro volta, in stimati e standard. Dalle definizioni sopracitate si comprende come sia rilevante la determinazione del prezzo standard; tuttavia, il costo di acquisto di un fattore produttivo richiede la determinazione anche della quantità standard, come riportato di seguito.
La determinazione dei costi standard di efficienza si articola sulle seguenti quattro fasi: - Definizione dei centri di responsabilità;124
- Definizione delle condizioni operative standard: ossia la definizione delle condizioni che regolano l’attività di ciascun centro, identificandone il costo;
- Determinazione degli standard unitari, sia fisici che monetari: costituito da due elementi:
o la definizione delle quantità standard (o standard fisici monetari), che identificano le unità di un fattore necessarie per ottenere un’unità di risultato; o l’identificazione dei prezzi standard, ovvero il prezzo programmato di una unità
di fattore produttivo.
potrebbero essere confrontati e, di conseguenza, sarebbe impossibile la determinazione delle variazioni fra valori obiettivo e dati effettivamente realizzati.”
123 Viene definito come il parametro-obiettivo per eccellenza perché è un obiettivo che ‘azienda dovrebbe
raggiungere per essere efficace, ed un parametro in quanto rappresenta un termine di paragone rispetto al quale formulare giudizi di efficienza aziendale. Infatti è solamente stabilendo degli obiettivi a preventivo che si può capire se si è stati efficaci ed efficienti.
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- Determinazione dei costi standard: derivante dai fattori produttivi utilizzati per un determinato prodotto.125
Il controllo sui costi può avvenire prendendo in considerazione come termine di paragone i dati storici, o determinando appunto i costi standard.
Nel primo caso viene utilizzato un costo che si è sostenuto nell’esercizio precedente126, mentre
determinando gli standard si ottiene un risultato sicuramente di maggiore utilità.
Lo standard presuppone, infatti, lo studio di quale sarebbe il costo “ottimale” per l’impresa date le sue potenzialità, potendo essere considerato come “il valore espressivo delle condizioni di impiego dei fattori produttivi nell’attività esaminata”127.
L’importanza della determinazione dei costi standard è data dal fatto che il controllo di gestione si fonda su un confronto continuo tra costi standard e costi effettivi. Ai fini di un efficace svolgimento dell’attività di controllo, un confronto reiterato nel tempo non è sufficiente, ma è necessario identificare un responsabile che si occupi costantemente di rilevare eventuali scostamenti ed apportando misure correttive.
Inoltre, rappresentando il risultato verso cui tendere, lo standard ha anche la funzione di orientare l’organizzazione nello svolgimento delle attività operative. 128
Per concludere, si è compreso la fondamentale importanza del processo di confronto tra risultati attesi e risultati effettivi poiché tale confronto rende possibile la gestione per obiettivi129, uno dei presupposti del controllo di gestione, costituendo quest’ultimo una guida ed un supporto al processo decisionale.
125 Maria Silvia Avi, Management Accounting, Volume II, Cost Analysis, EIF-e.Book Editore, 2012, pag. 43 126 Mettendo a confronto tale dato con il costo effettivamente sostenuto si può appurare se si è speso più o meno
rispetto al precedente anno.
127 Bergamin Barbato M., Programmazione e Controllo in un’ottica strategica, UTET, Torino, 1991, pag. 78. 128 Si veda Bartoli Furio, Il controllo di gestione nelle piccole e medie imprese. Dalla contabilità analitica al
budget, dall’analisi di bilancio al sistema di reporting, F. Angeli, Milano, 2004, pag. 58. “[…] nel linguaggio aziendale, il termine standard indica un punto di riferimento per orientare l’azione”.
129 Vengono fissati in principio degli obiettivi ispirati alla strategia aziendale ed il controllo permette di capire se
l’attività si stia sviluppando in armonia rispetto a tali obiettivi prefissati. Spranzi Aldo, Calcolo dei costi nelle
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