15. - Contrarie prevenzioni. — Gli scopi della diversificazione, potendo essere raggiunti con qualsiasi tributo e meglio ancora coli' insieme dei tributi, sono propri non solo di ogni imposta singola, e di ogni imposta plurima, ma anche, — il che preme di porre in rilievo — dell' imposta sul reddito complessivo. Ciò teoricamente è intuitivo, date le premesse. In pratica, però, sembra che, in generale, non si veda la possibilità di diversificazione minuziosa e completa nella imposta sul reddito complessivo, a giudicare dalla legislazione comparata e dalla sua motivazione ; ad esem-pio, da quanto scrive un membro della delegazione degli stati provinciali dell' Alsazia-Lorena (Landesausschuss), 1' On. Laugel, 0) nutrito delle teo-rie dei più eminenti economisti francesi, il quale espresse le idee della mag-gioranza della delegazione al tempo della riforma fiscale nell' Alsazia-Lo-rena. ( 1 8 9 0 ) .
« A primo aspetto - egli osserva, - sembrerebbe che tutti i cittadini che godono dello stesso reddito dovessero pagare allo Stato la medesima im-posta e l'applicazione pura e semplice di questo principio condurrebbe
fa-talmente al sistema dell'imposta globale sul reddito e piuttosto all'imposta sul reddito globale. Ma a guardarvi più da vicino, non si tarda a scorgere
che questo principio non è assolutamente raccomandabile, perché le^ varie sorgenti di redditi presentano fra di loro differenze sì considerevoli, eh' è im-possibile di colpirli nell' istessa maniera. Noi possiamo distinguerli in tre ca-tegorie : la prima comprendente i redditi dovuti al lavoro, e cioè i salari e gli stipendi di ogni natura; la seconda comprendente i redditi dovuti al capitale, e cioè le rendite provenienti dai valori mobiliari ed affitti delle terre e delle case; la terza comprendente i redditi dovuti all'unione del del capitale e del lavoro, cioè gli utili procurati dall'industria e dal com-mercio . . . . (qui 1' autore accenna alle ragioni della differenziazione, indi
pro-c i ) Citato negli atti parlamentari della Franpro-cia: Chambre dei députés, IX Légiilaturpro-c, Session de 1907, n. 1053, T o m e II, pag. 145.
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--segue) : Queste tre fonti di reddito : lavoro, capitale, industria, presentanti tra di loro le differenze considerevoli che ora ho segnalate, non potrebbero essere sottoposte allo stesso trattamento, ed anche gli Stati che hanno adot-tato 1" imposta sul reddito globale hanno ammesso la legittimità di tali distin-zioni. Così in Prussia, per esempio, in questo paese che si preferisce citare quando si tratta dell' imposta sul reddito, in Prussia, al Iato dell' imposta che colpisce egualmente tutti i redditi del medesimo valore, esiste un' imposta complementare che si applica al capitale
Conveniva dunque, sin da principio, di scegliere tra due sistemi : o sta-bilire l'imposta sul reddito globale, oppure ammettere il sistema delle cedole : cioè della specializzazione dei redditi e delle imposte che li colpiscono in un certo numero di categorie distinte.
Quest' ultimo sistema è stato adottato 0 ) con tanta più ragione, in quanto 1' imposta sul reddito globale, basata sul sistema della dichiarazione dà luogo ad inchieste e controlli che non sarebbero stati accettati in Alzasia-Lorena, colla stessa facilità che in Prussia ».
L ' erronea prevenzione contro la possibilità di differenziare intrinseca-mente 1' imposta sul reddito complessivo risulta dalle parole sottolineate.
Né tale prevenzione appare isolata, poiché esaminando le più impor-tanti legislazioni dei vari Stati, si rileva il fatto che le imposte sul reddito complessivo trascurano tale metodo diversificativo più o meno completamente, come se fosse praticamente ingombrante od incompatibile coli'organismo del-l' imposta complessiva, mentre le altre imposte ne tengono maggior conto. Può darsi che contro l'introduzione della diversificazione intrinseca nell' im-posta lui reddito complessivo, oltre al timore delle pratiche difficoltà, abbia influito la preferenza teoricamente accordata alla diversificazione estrinseca, cioè attuata col giuoco delle differenti misure delle varie imposte.
Il Wagner, che pure si occupa diffusamente della diversificazione, ri-connettendola anche al suo concetto politico-sociale dell' imposizione (2) la concepisce specialmente nella forma estrinseca, mediante sovrapposizione o mediante il complesso del sistema tributario. Egli ritiene essere giusto e buo-no che il prodotto del puro lavoro sia colpito soltanto da un'imposta gene-rale sul reddito, e che il prodotto della pura rendita, o di questa congiunta col lavoro, oltre che dall' imposta generale sul reddito, sia colpito anche da imposte reali sui terreni, sulle case, sul mutuo di capitali, sulle industrie. Inoltre sui guadagni di congiuntura, egli rileva la ulteriore imposizione con speciali imposte sugli affari Si comprende perciò, sebbene non si giusti-fichi, come il Wagner non si occupi di una diversificazione intrinseca del-I imposta generale sul reddito, mediante categorie con aliquote od esen-zioni diverse.
(1) V . n. 19.
(2) A . Wagner : Scienza delle Finanze, nella Biblioteca deli Economista, Serie lerza, parie II, pa-gina 944, § 428, pag. 1000, g 461 ; pag. 1025 e seg. ; pagg. 8 8 8 - 8 8 9 , § 398.
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--Se non che bisogna, anzitutto, tener conto che, oggi, nelle varie legisla-zioni, non si verifica che di rado la sua ipotesi, cioè che i redditi del puro lavoro siano esenti dalle imposte singole sui prodotti. Al contrario, a queste imposte reali sono, quasi dappertutto, soggetti tutti 1 redditi, compresi quelli che dal legislatore possono essere ritenuti degni di minor carico. In secondo luogo, se pure la diversificazione estrinseca riesce ad attuare in misura ap-prossimativa alcuni degli scopi voluti, tali scopi sono ancor meglio raggiunti con la diversificazione intrinseca, la quale si presta, come vedremo, ad attuarli in misura più esatta e precisa. Donde la necessità della diversificazione dell' imposta generale sul reddito: ciò che, nonostante le contrarie prevenzioni, è non solo possibile, ma facile e conveniente.
Intanto, un breve esame della legislazione comparata dimostrerà come la giustizia della diversificazione nelle sue varie forme, sia pure con criteri disparati, sia oggi generalmente ammessa e codificata, traendo origine e conferma dalle più remote civiltà : ed è questa la prima conclusione, cui tende il presente studio.
In pari tempo, tale rassegna dimostrerà pure come la diversificazione, anche nella forma classica, si presti a forme così propizie, ed a fini tanto alti ed imprescindibili, nel presente stadio politico-economico-sociale, da faci-litare e rendere inevitabile la sua introduzione anche nell' imposta progressiva sul reddito complessivo. A questa, eh' è la conclusione ultima del presente lavoro, si cercherà di pervenire in breve, sfiorando leggermente 1' argomento assai più vasto della diversificazione dei carichi nel sistema tributario dei vari Stati o sia pure di un solo Stato, perchè tale argomento, fondamentale nella scienza delle finanze e in tutte le singole questioni tributarie, trascende il problema tecnico in esame, limitato alla sola imposta personale sul reddito complessivo.
16. - T r e gruppi di legislazioni. —- In tale esame, che, per ne-cessità, devesi limitare quasi esclusivamente alle principali legislazioni contem-poranee o moderne, queste saranno aggruppate, non secondo 1' estensione o la profondità, ma secondo la forma della diversificazione, o il mezzo, o la formula tecnica con cui è attuata, distinguendo tre gruppi :
1. - Legislazioni che istituiscono diverse imposte singole : cioè, del tutto limitate a redditi di natura unica od uniforme ed omogenea ;
2. - Legislazioni che adottano il metodo di sovrapposizione di più carichi, sopra uno stesso reddito, mediante più imposte ;
3. - Legislazioni che adottano il metodo di distinguere, in una stessa
imposta plurima o complessiva, i redditi in categorie diverse, secondo la
natura di quelli, e trattando ciascuna categoria con riduzione differente di reddito o di aliquota d' imposizione, o con esenzione speciale, o con altri riguardi particolari. Questo triplice aggruppamento è utile per 1' esegesi, per quanto sianvi molte leggi, che pur facendo parte, in via principale, di uno di tali gruppi, interessano, con qualche disposizione secondaria, anche gli altri gruppi.
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17. - Primo gruppo. - Imposte singole. — Si riscontrano, qui, tante leggi speciali, quanti sono i vari beni soggetti all' imposta. Ogni legge attua un' imposta singola, la quale raggiunge la differenziazione de! carico sotto due rapporti : interno 1 uno, esteriore 1' altro.
Sotto il primo rapporto, 1 imposta singola opera la differenziazione del carico tra diversi prodotti affini, che ne formano 1' oggetto, distinguendoli, nel proprio organismo, sotto vari aspetti, ed adattandovi carichi diversi. L'im-posta sulle costruzioni stabili distingue, ad esempio, quelle appartenenti ad istituti d' istruzione, di educazione, di beneficenza, alle classi meno abbienti, per gravarle meno delle altre o per esentarle; distingue le case dagli opifici, le case rurali dalle urbane, i fabbricati di antica costruzione da quelli di nuova costruzione e, in generale, distingue i redditi ordinari da quelli deri-vanti da miglioramenti fondiari, per favorire gli ultimi. È questa una diver-sificazione intrinseca.
Sotto il secondo rapporto, la differenziazione, anziché nell' interno di una singola imposta, avviene esteriormente, nel proporzionare la pressione specifica di un' imposta singola alla pressione di altre imposte singole. È questa una diversificazione estrinseca.
18. - Diversificazione estrinseca. — E superfluo ed anche impos-sibile accennare qui i numerosi esempi di diversificazione estrinseca, tra varie imposte singole di un sistema tributario. È ovvio come, istituendo imposte singole, separate ed indipendenti sul prodotto dei terreni, dei fabbricati, dei valori mobiliari, sugli esercizi industriali e commerciali, su quelli professionali, sugli stipendi e salari, e via dicendo, le più note legislazioni moderne rag-giungono una parte notevole degli scopi della diversificazione in generale e di quella classica in particolare. E la raggiungono palesemente ed occultamente.
19. - E p a l e s e la diversificazione derivante dalla varietà delle aliquote d' imposizione o dei limiti di esenzione adottati dalle imposte speciali sui singoli prodotti.
Un chiaro esempio di voluta diversificazione d' imposte singole, in modo
estrinseco e palese, si ha nell' Alsazia-Lorena.
In queste provincie, con un preordinato piano di riforma del sistema tributario, furono introdotte successivamente leggi diverse d' imposta sui :
1. - Terreni (Qrurtdsteuer), 1 3 Luglio 1901 ; 2. - Fabbricati (Qebaudesteuer), 24 Luglio 1895;
3. - Redditi industriali o professionali (QeWerbesteuer), 8 Giugno 1 8 9 6 ; 4. - Capitale (Kapitalsteuer) e stipendi e salari, (Lohn-und
{F}esol-dungssteuer) del 3 Luglio 1901.
Le aliquote relative sono stabilite da quest'ultima legge nel seguente modo; 1. - Terreni L. 3 , 5 0 °/0 sul reddito netto, riveduto con legge Aprile 1892.
2. - Fabbricati L. 4 °/0 (normale).
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3. - Industria, commercio, professioni in genere, (tariffa degressiva dal-l' 1,90 °/0.)
Professioni ambulanti, (minimo marchi 6, massime^ marchi 360). 4. - Capitale tariffa degressiva L. 3,50 °/0.
Salari e stipendi idem » 1,90 u/0.
In sostanza, il principio di questa diversificazione generale appare con-forme al principio fondamentale della diversificazione classica più sviluppata e perfetta, quale vige in Italia. (N. 147-148).
V ' ha però una grande differenza nella forma, nell' estensione, nella pro-fondità, ed anche nei criteri pratici di differenziazione del carico. (V. n. 1 5).
2 0 . - È occulta la diversificazione che le imposte singole (come del resto anche le plurime e le complessive) raggiungono, pure adottando aliquote eguali, variando, però, i sistemi di accertamento e di valutazione dei prodotti, che ne formano le basi rispettive.
Chi non vede che, anche a parità di aliquote, di due imposte riesce più gravosa quella che adotta un sistema di valutazione più perfetto, esatto e rigoroso o recente ? «
In Inghilterra, una delle ragioni per le quali i Peelisti, capitanati da Gladstone, negavano 1' opportunità d' introdurre nell' income tax la diversifi-cazione tra le entrate di lavoro, temporaneo e incerto, e quelle capitalistiche permanenti e sicure, era appunto questa : che la legge di allora già favoriva abbastanza, nella valutazione pratica, le rendite industriali e commerciali, in confronto delle rendite agricole : in modo che la diversificazione vagheggiata si otteneva per via indiretta ed occulta, senza bisogno di riforma. Ecco in-tanto, un nuovo legame della diversificazione lata con la diversificazione classica.
E, altresì, occulta la diversificazione, la quale deriva dal fatto che le singole imposte adottano basi differenti, eccezioni, limitazioni, esenzioni speciali, si sovrappongono in misura varia, dànno luogo ad evasioni, a ripercussioni ed incidenze diverse.
Lo stesso esempio citato della legislazione dell'Alsazia-Lorena, dimostra come la diversificazione possa formarsi od eliminarsi in modo occulto. « Quivi le imposte sul capitale, e sui salari e stipendi sono le più severamente trat-tate — rileva il von Waltershausen (2) — a cagione della dichiarazione obbliga-toria e della fissazione ufficiale degli stipendi, che sono perciò rigorosamente colpiti ; poi viene 1' imposta sui fabbricati, essendo il valore locativo assai facile a fissare abbastanza esattamente ; 1' estimazione meno precisa ha luogo, in generale, per le imposte dei terreni ed industriale, giacche le operazioni escludono ogni dichiarazione decisiva ed ogni misura di controllo. Occorre, inoltre, notare che una nuova estimazione dei redditi ha luogo annualmente, per 1' imposta sui salari e stipendi ; ogni triennio, per 1' imposta sul capitale ;
( 1 ) V . n. 10. I I ; 1 6 2 ; 2 1 3 (fine).
( 2 ) Prof. A . Sartorius von Waltershausen : La riforme fiscale en Alsace-Lorraine, in Reoue ¿e Science et
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--ogni quindici anni per l'imposta sui fabbricati ma che, per 1' imposta sui terreni, nessun termine, è fissato per una nuova tassazione, essendo 1' imposta sui terreni considerata come permanente, » ciò che conduce, come meglio sarà chiarito, ad una diversificazione occulta, in favore della rendita dei terreni. 0)
Ne risulta che il capitale, i salari e gli stipendi sono, in realtà, più fortemente colpiti delle case ; le industrie e la proprietà rurale più di quanto le aliquote d' imposta farebbero supporre.
Per comprendere la diversità di queste aliquote, bisogna partire da questa idea : che il legislatore ha creduto bene di colpire il reddito della proprietà in una proporzione più forte che non il reddito del lavoro. Le legislazioni degli stati tedeschi hanno consacrato a più riprese questo punto di vista, che è stato ammesso in Alsazia-Lorena, senza grande esame. Così si spiega, senza altri particolari, 1* aliquota poco elevata dell" imposta sui sa-lari e stipendi.
Ma ciò che, a prima vista, non si spiegherebbe, si è che questa stessa aliquota sia stata attribuita all' imposta industriale. Ma lo stesso Autore ha spiegato ciò (a pag. 6 5 5 ) col proposito del legislatore di non oltrepassare il gettito dell' imposta anteriore. Per un espediente analogo vedasi il n. 107, (Giappone). Il reddito industriale è molto complesso ; vi si trovano a fianco la rendita dei fondi, il guadagno dell' intraprenditore, gì' interessi, il prezzo del lavoro, che vi si riuniscono in modo assai diverso. In generale si può ammettere che quanto più il fattore lavoro è preponderante, tanto più 1' eser-cizio è p i c c o l o .1M a non è comprensibile, con gli ordinari criteri di di-versificazione, che i grossi redditi industriali non abbiano a pagare che L . 1,90 per cento, neppure se si considera che gli industriali non possono dedurre dal reddito netto e stimato né il valore locativo delle abitazioni, né gì' inte-ressi dei debiti gravanti il capitale ; poiché la deduzione dei debiti non si effettua neppure per 1' imposta sui terreni e per l'imposta sui fabbricati, e 1' imposta sul capitale colpisce gì' interessi lordi, non gì' interessi netti. L a minore aliquota è, dunque, rivolta a proteggere 1' industria e il commercio.
« Confrontiamo, prosegue il Waltershausen, l'imposta sui terreni, l'impo-sta sui fabbricati, e l'impol'impo-sta sul capitale, per le quali esiste una stessa aliquota del 3 Va °/o • vedremo che questa eguaglianza di trattamento non si spiega che molto difficilmente. Il reddito netto agricolo comprende anche dei redditi non fondiari ; vi sono per esempio, proprietari indebitati, il cui reddito disponibile non proviene che dal loro lavoro ; questi redditi non fon-diari dovrebbero, quindi, aver da pagare meno del capitale mobiliare e dei fabbricati. Sotto 1' aspetto economico, le rendite di questi due ultimi fondi non sono neppure esse della stessa misura. La rendita delle case nelle città cresce spesso bruscamente, senza 1' intervento del proprietario ; in campagna questo aumento è minore ; ora, durante 15 anni, questo fenomeno non dà
(1) Vedasi il n. 33. Presso a poco, una simile differenziazione occulta si verifica in Italia. ( 2 ) Su questo concetto vedasi il n. 2 2 0 .
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--luogo ad alcuna constatazione fiscale, allorché 1' amministrazione delle impo-ste non vuole ignorare alcun aumento, magari di un grado, della rendita del capitale mobiliare; aumento che, per la maggior parte del tempo, risulta dal lavoro individuale, dall' iniziativa e dal risparmio ».
21. - Valga un altro esempio di diversificazione occulta. In Italia pre-valse 1' antico concetto che, nel calcolare 1' estimo dei terreni, si dovesse colpire il puro capitale fisso e non 1' industria dell' affittuario. « La decima regola di un economo privato — diceva il Genovesi « sin dal 1 764 — debbe essere di riscuotere il fitto de' fondi a proporzione dell' estensione, bontà, rendita delle terre, e non a ragione dell' abilità del fittaiuolo ; perchè oltreché
l' abilità composta di mente e corpo è dose variabile e incerta, pure
altri-menti facendo farà o pezzenti o ladri gli affitta tori : pezzenti, se sono di poco spirito ; ladri, se n' hanno molto. E da osservarsi la stessa regola nel-l'imposizione delle c o n t r i b u z i o n i . . . . debbono pagar le terre . . . . non 1' abilità delle persone.
Accatastare 1' abilità e 1' industria, è allibrare una potenza che può mancare per infiniti accidenti, la quale è sempre incerta e soggetta a mille frodi . . . »
Questa tesi del Professore napoletano, neppure allora nuova, adombrava già la teoria della diversificazione dei redditi del lavoro e fu accolta nei catasti di quei tempi, almeno nel principio. In Italia, infatti, 1' estimo dei terreni oggi generalmente corrisponde al loro reddito dominicale, cioè non comprende il frutto del capitale circolante e del lavoro dell' agricoltore ; e questo frutto è sempre esente anche dall' imposta mobiliare, quando il col-tivatore è lo stesso proprietario del fondo. «
Al contrario, il proprietario di una costruzione ad uso di opificio in-dustriale, che vi esercita personalmente un' industria, paga 1' imposta, non soltanto sul reddito attribuito alla costruzione, ma benanche su quello dovuto al capitale mobiliare ed al lavoro dell' impresa.
Infine, in Francia, si ha una diversificazione occulta nelle tre imposte singole sui redditi dei capitali ; le quali ormai hanno 1' aliquota uniforme del 4 "l0, tanto sui valori mobiliari, quanto sui terreni e sui fabbricati. (3)
Come si è visto dai citati esempi, e come meglio si vedrà dagli ulte-riori « , ogni forma di diversificazione, ma specialmente quella occulta, può essere preordinata o voluta, e spontanea o subita dal legislatore. A differenza che per 1' imposta generale sul reddito, per le altre imposte dirette o indi-rette, osserva il Leroy-Beaulieu ( 5 ), si produce, per la forza delle cose e senza
(1) Antonio Genovesi: Lezioni di economia civile, Parte prima. Cap. X X I , § X X X I I .
(2) Articolo 9 della legge (testo unico) 2 4 Agosto 1877, n. 4 0 2 1 , concernente l'imposta sui redditi del-la ricchezza mobile.
(3) Per le relative differenziazioni, cos'i difficili ad essere precisate, vedasi G . Jèze : Regime fiscal des
valeurs mobilières nella Revue de science et de législation financières, Parigi, 1914, n. 3-4, pag. 4 7 2 .
(4) Vedansi i n. 7 6 ; 1 6 2 ; 165.
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--verun intervento della legge, una specie di perequazione spontanea che tien conto di queste differenze nell' origine e nella durata delle rendite. Quest' ul-tima, però, come è facile intendere, non è sempre precisamente valutabile nel suo risultato. Valga un esempio : consideriamo le imposte dirette sui fitti o le imposte indirette di consumazione ; queste imposte colpiscono più in generale le rendite permanenti che non le rendite temporanee, perchè queste imposte sono stabilite sulle spese e le rendite temporanee sono inclinate e devono essere inclinate a far meno spese delle rendite permanenti. Queste imposte non raggiungono, nelle rendite temporanee, la parte destinata al ri-sparmio, cioè all' ammortamento, ovvero alla trasformazione in una rendita minore, ma perpetua, di questa annualità passeggera.
A dire il vero, questa diversificazione spontanea immaginata dall' Autore non sembra corrisponda a realtà ; anzi può prodursi in senso opposto, perchè, anzitutto, i possessori di rendite temporanee possono essere, e generalmente sono, meno parsimoniosi dei possessori di rendite patrimoniali. Ciò che il la-voratore deve sottrarre al proprio diretto consumo non sfugge alle imposte di consumo od equivalenti, perchè le spese di educazione professionale dei suoi figli, quelle di assicurazione per le malattie, mancanza di lavoro, vec-chiaia, sono tutte soggette ad imposte speciali. Senza dire che, comunemente le imposte di consumo, essendo prelevate all' atto della vendita dei prodotti, colpiscono il lavoratore che li acquista, ma non il proprietario di terreni e di stabilimenti industriali che li vende, ne consuma nella propria azienda, eccetto in alcune città cinte da barriere daziarie ; è però innegabile che gli operai per sopperire al grande consumo di energia vitale causato dal lavoro, debbono nutrirsi in modo più abbondante, che non gli oziosi viventi con le