L’iscrizione del capitale legnoso e delle sue variazioni nella contabilità aziendale

Una volta valutato il capitale legnoso si pone il problema della sua iscrizio- ne a bilancio e dei suoi rapporti contabili con il valore del suolo nudo forestale. Ov- viamente tale problema si pone soltanto nelle aziende forestali o agro-forestali in cui si ha la proprietà del bosco inteso come unità di suolo più soprassuolo. Per le imprese di utilizzazione forestale, invece, la contabilità è semplificata dal fatto che non esiste nessuna valutazione del suolo forestale dato che le uniche voci presen- ti in contabilità riguardano i capitali, la manodopera, i costi di utilizzazione e i rica- vi di vendita.

Da un punto di vista teorico, volendo seguire i principi serpieriani di stima ra- zionale-analitica, il suolo nudo o fondo forestale andrebbe stimato distintamente (al- meno per popolamenti coetanei) dal soprassuolo, nonostante da un punto di vista tecnico-selvicolturale ed ambientale le due entità siano integrate. Una riflessione su questo problema può essere fatta partendo dall’impostazione di rilevazione pre- vista dalla RICA per il comparto agricolo, che prevede una contabilizzazione diver- sa per i boschi e le piantagioni di arboricoltura da legno. Nel caso del bosco (che non

10 Da un punto di vista statistico il dato normale è quello che ha la massima frequenza, se la distribu- zione dei dati di un fenomeno avviene in modo casuale, secondo la consueta distribuzione a campana o gaussiana.

fa parte della SAU), infatti, il soprassuolo non viene disgiunto dal terreno foresta- le. Per tale ragione gli si attribuisce un solo valore come somma del valore del suo- lo nudo e del soprassuolo. Per le piantagioni forestali, invece, il soprassuolo viene valutato separatamente dal suolo nudo, al pari di quanto avviene per le altre pian- tagioni agricole (frutteti, vigneti, ecc.). Il sistema, poi, capitalizza nel valore della piantagione gli eventuali costi sostenuti per l’impianto. La separazione tra i due elementi è senz’altro la più corretta, sia per questioni di chiarezza di bilancio che per affrontare il problema delle variazioni del soprassuolo.

Un aspetto rilevante, infatti, è costituito dall’esigenza di valutare e/o rivalu- tare il capitale legnoso presente in azienda. Trattandosi di attività biologica e volendo applicare il principio del valore equo, occorre tener distinta la variazione di valore legata alla trasformazione dell’attività biologica da quella derivante da variazioni nel mercato. Il concetto è mutuato dal criterio del valore equo applicato a immobili, impianti e macchinari (IAS/IFRS 16) secondo il quale il valore attribuito in un certo momento dovrebbe subire un processo di rideterminazione del valore con suffi- ciente regolarità (per assicurare che il valore in bilancio rispecchi sempre la situa- zione di mercato) e con una frequenza che dipende dalle oscillazioni di tale valore. Se tali oscillazioni sono poco significative, i principi contabili indicano che una ri- valutazione ogni 3-5 anni può essere sufficiente. Lo stesso criterio può essere ap- plicato alle attività agricole e forestali. Che cosa comporta all’atto pratico la valu- tazione della variazione di valore relativa al soprassuolo legnoso? Come si dirà nel paragrafo successivo, il valore del capitale legnoso viene calcolato con un procedi- mento di stima che, se compiuto in maniera analitica, fa dipendere il valore del bo- sco dai prezzi di mercato degli assortimenti e dai costi sostenuti per ottenere tali as- sortimenti. Oltre all’incremento di valore degli assortimenti ritraibili dovuti agli in- crementi, potrebbero dunque verificarsi anche delle situazioni in cui le oscillazioni di prezzi e dei costi sono cosi elevate da richiedere comunque una rivalutazione del capitale stesso (figura 2.1).

Figura 2.1 - Rappresentazione della valutazione soprassuolo legnoso

Tradizionalmente la rivalutazione può comportare due cose (oltre al tratta- mento fiscale che viene tralasciato):

– un surplus da rideterminazione, ovvero una differenza positiva tra il valo- re rideterminato e il valore contabile del bene in bilancio. Da un punto di vista strettamente contabile il surplus viene iscritto nel patrimonio netto in una riserva da rivalutazione (deve essere imputato al Conto Economi- co come ricavo solo nella misura in cui rettifica un deficit da ridetermi- nazione precedentemente iscritto come costo);

– un deficit da rideterminazione, ovvero una differenza negativa tra il valo- re rideterminato e il valore contabile del bene in bilancio. Il deficit va iscrit- to in questo caso come costo nel Conto Economico e, solo se è presente una riserva da rivalutazione, va rilevato a riduzione della riserva. Un’altra maniera di trattare le variazioni di valore legate alla trasformazio- ne biologica del bosco è quella di considerare gli incrementi annuali del soprassuolo (i cui tassi sono misurabili) come produzione lorda vendibile. Secondo questo sche- ma il valore monetario dell’incremento annuale non tagliato (mancato ricavo) è con- siderato come una quota accantonata che va ad aumentare il valore del capitale le-

Valore macchiatico storico (criterio costo storico)

Rivalutazione valore macchiatico (fair value)

plusvalenza o minusvalenza

Fair value: doti volatili che tengono conto delle quotazioni esterne. L’attività (o passività) è esposta in bilancio in base alla quotazione in quella data e la differenza rispetto al fair value precedente è imputata a conto economico

gnoso. Il capitale legnoso, iscritto in bilancio al valore equo o alfair value, verreb- be in questo modo rivalutato ogni anno sulla base degli incrementi, valutati an- ch’essi in base al valore di macchiatico, quindi molto prossimi a quello corrente.

Esistono alcuni lavori in letteratura (Hyder et al., 1999) in cui vengono con- frontati i risultati del bilancio con e senza tale valutazione e in diverse situazioni di intensità dei tagli. Come già detto, il valore del capitale legnoso può cambiare per cambiamenti nel volume, nella qualità e nei prezzi del legname e questo succede anche quando non si verificano transazioni contabili. Il proprietario del bosco rea- lizza ricavi vendendo il legname quando cade al taglio, ma deve tener conto anche della crescita del capitale legnoso trattandolo come una riserva rivalutata, non di- sponibile per la ripartizione degli utili finché il soprassuolo non cade al taglio. Tali cambiamenti di valore devono essere presi in considerazione (ovviamente se esiste un modo per calcolarli in maniera realistica) ed essere inseriti nel bilancio.

CONTABILIZZAZIONE DEI COSTI-RICAVI PLURIENNALI