Come già anticipato il decreto sulle Inlus non contiene nuove disposizioni di carattere tributario, né di tipo agevolativo, né di carattere impositivo. Vediamo nel dettaglio come il comma 1 dell’art. 18 espressamente esclude che dal decreto possano emergere “nuovi o maggiori oneri per la finanza pubblica”, consentendo solo di avvalersi “delle risorse umane, strumentali o finanziarie disponibili alla legislazione vigente”. In tal modo si è reso e- splicito che il decreto non prevede disposizioni di particolare favore fiscale, come tali idonee a determinare una perdita di gettito per lo Stato45.
Pur avendo evidenziato che non ci sono nuove specifiche previsioni nor- mative di carattere fiscale, non significa che l’assetto fiscale dell’impresa sociale sia stato trascurato dal legislatore. Difatti all’art. 17, rubricato “Norme di coordinamento”, al primo comma ne viene dettata una peculia- re disciplina, statuendo che: “Le organizzazioni non lucrative di utilità so- ciale e gli enti non commerciali di cui al decreto legislativo 4 dicembre 1997, n. 460, che acquisiscono anche la qualifica di impresa sociale, con- tinuano ad applicare le disposizioni tributarie previste dal medesimo de- creto … subordinatamente al rispetto dei requisiti soggettivi e delle altre condizioni ivi previsti”. La norma appena richiamata dispone che la qualifi-
45 Si veda sul punto la posizione critica di L. Perlini, Riflessioni critiche sulla disciplina dell’impresa sociale, in Enti non profit, n. 6/2006 p. 361, che dubita che le pubbliche amministrazioni possano provvedere secondo quanto previsto dalla riforma senza nuovi o maggiori oneri per la finanza pubblica.
39
ca di Inlus in capo ad Onlus e ad enti non commerciali di cui al d. lgs. 460/1997 non pregiudica la possibilità di continuare a beneficiare dei par- ticolari regimi agevolativi previsti da altre disposizioni, quale appunto po- trebbe essere quello dettato proprio dal decreto Onlus.
Sulla scorta di tali rilievi non può dirsi che le imprese sociali non godano di alcun trattamento di favore, in quanto l’aver adottato il modello della plu- ralità delle forme giuridiche ha comportato per l’impresa sociale l’attribuzione delle agevolazioni previste, e già operanti, in favore degli en- ti non commerciali e delle Onlus, ovviamente quando l’ente rivesta una di tali tipologie di forme. Ma con ciò non si può non dire che il decreto sulle Inlus non contiene norme tributarie con la conseguenza che la categoria normativa dell’impresa sociale non è una categoria a rilevanza tributaria. Difatti il decreto 155/2006 individua una particolare categoria normativa di organizzazioni, quella delle imprese sociali appunto, che non coincide con le categorie né delle Onlus né tantomeno con altra organizzazione del Terzo settore.
Lo scopo del legislatore, con la creazione di tale figura, è stato duplice: da un lato quello di fornire strumenti civilistici più evoluti agli operatori del Terzo settore che conducono attività economiche rilevanti dal punto di vi- sta quantitativo, mediante strutture che non erano state pensate per tale fine (penso alle strutture societarie), dall’altro lato il dettato dell’art. 17 del decreto Inlus, ammettendo esplicitamente la possibilità per gli enti fi- scalmente non commerciali e per le Onlus di essere qualificati anche come
40
imprese sociali, palesa chiaramente il principio che l’attività economica ai fini civilistici non equivale ad attività commerciale ai fini fiscali. Le qualifi- che di ente commerciale ed ente non commerciale e Onlus hanno invece rilevanza tributaria e si pongono rispetto a quella di impresa sociale non in rapporto di alternatività bensì di complementarietà, talché un’impresa so- ciale può essere qualificata come ente commerciale, o come ente non commerciale o come Onlus solo a condizione di presentare i requisiti ri- chiesti dalla relativa normativa tributaria.
Ecco perché l’ambito oggettivo di applicazione del decreto sull’impresa so- ciale e del decreto sugli enti non commerciali e le Onlus non è lo stesso, posto che i requisiti richiesti per assumere la qualifica di impresa sociale e quelli richiesti ad esempio per assumere la qualifica di Onlus non sono gli stessi. Si potrà pertanto avere da un lato un’organizzazione impresa socia- le-Onlus così come un’organizzazione impresa sociale non qualificabile sul piano fiscale come Onlus; dall’altro lato si potrà avere un’organizzazione Onlus-impresa sociale così come un’organizzazione Onlus non qualificabile sul piano sostanziale come impresa sociale.
Dal punto di vista tributario assume una fondamentale importanza la di- stinzione tra enti che esercitano o meno in via principale un’attività com- merciale. Mentre, non sorgono dubbi qualora il legislatore tributario faccia dipendere il regime fiscale dalla veste giuridica prescelta (come nel caso di società di persone e di capitali), difficoltà si rinvengono quando la tassa- zione sia invece collegata alla natura commerciale o non commerciale
41
dell’attività svolta. Di conseguenza , per le imprese sociali aventi natura di società commerciale si rende applicabile il principio cosiddetto di “attrazio- ne”, secondo cui il reddito, da qualunque fonte provenga, è considerato reddito di impresa: imputato, nel caso di impresa sociale-società di perso- ne, pro quota ai singoli soci in proporzione alle quote di partecipazione ed indipendentemente dalla partecipazione, ex art. 5 TUIR; tassato, nel caso di impresa sociale-società di capitali, in capo alla società secondo la disci- plina IRES.
Nel caso di imprese sociali di natura associativa occorre avere riguardo al- la commercialità o meno dell’attività svolta, dunque si prescinde dalla qua- lifica stessa di impresa sociale. Così, nel caso di attività commerciale, il reddito ottenuto sarà considerato reddito di impresa, indipendentemente dalla sua fonte, e come tale assoggettato ad IRES ai sensi dell’art. 81 TUIR. Nel caso invece di attività istituzionale le entrate saranno considera- te decommercializzate, in quanto istituzionali, e dunque senza rilevanza fiscale. Di conseguenza, stante il principio di neutralità fiscale, l’eventuale entrata di natura istituzionale continuerà a seguire lo stesso trattamento anche dopo l’assunzione della qualifica di impresa sociale.