Il trasferimento di sede di imprese con stabili organizzazioni in Italia

Il Legislatore tributario, con l’introduzione dell’art. 166 bis T.U.I.R., non è intervenuto a regolamentare in maniera puntuale il caso di trasferimento delle imprese le quali detengono stabili organizzazioni in Italia.

Un primo caso è il trasferimento della residenza fiscale di un’impresa estera in Italia, la quale continua a svolgere attività mediante una stabile organizzazione oltrefrontiera.263

La dottrina, interpretando il precetto normativo, ritiene opportuno valorizzare gli elementi attivi e passivi ai fini della redazione del bilancio e della dichiarazione dei redditi, provenienti dalla stabile organizzazione estera secondo il criterio del valore normale il quale è consono per la determinazione degli ammortamenti delle attrezzature, impianti e simili, o delle even- tuali plusvalenze realizzate successivamente al trasferimento poiché tali valori devono essere indicati nella dichiarazione dei redditi che il contribuente dovrà, obbligatoriamente, predispor- re.

Tale interpretazione dottrinale deriva dalla volontà del Legislatore di non focalizzare l’attenzione in merito alla localizzazione degli assets dell’ente o di una possibile tassazione preventiva da parte dello Stato di provenienza: infatti l’art. 166 bis prevede come generalmen- te l’applicazione del criterio del valore normale in riferimento al trasferimento della residen- za.264

La valorizzazione dei beni in ingresso, invece, è diversa qualora venga trasferita la resi- denza fiscale di una stabile organizzazione estera detenuta da una società residente nel nostro territorio, in Italia.

emersione del valore normale) a cui fa seguito la fusione con una società italiana (che erediterà il valore nor- male rilevato dalla incorporata) […]”.

263 _{L. GAIANI, op.cit., p. 4537, in nota sei spiega come questo caso riguarderebbe: […] “una società estera che}

svolge attività produttiva in uno stabilimento e che al contempo detiene un punto vendita ove cede al dettaglio i prodotti realizzati. […] mantenendo all’estero il negozio al dettaglio […]”

In questo caso, la valorizzazione degli assets non può avvenire secondo il criterio normale stabilito dall’art. 12 D.Lgs. n. 147/15 se si effettuasse un’interpretazione letterale della norma. La questione sorge poiché il trasferimento avviene per la stabile organizzazione, non per la società e pertanto si ritiene comunque applicabile il valore definito al momento del trasferi- mento della sede o all’atto di apertura della stabile organizzazione estera.265

Se lo Stato di provenienza prevede l’applicazione di un exit – tax sui beni trasferiti in Italia detenuti dalla stabile organizzazione, l’iscrizione dei beni al valore normale potrebbe compor- tare un possibile caso di doppia imposizione. Tale problematica, in virtù dell’introduzione dell’art. 166 bis, non sussiste se la costituzione della stabile organizzazione avviene successi- vamente all’entrata in vigore della norma; se, invece, la costituzione è stata effettuata antece- dentemente, i valori rimpatriati dovrebbero essere quelli basati sul costo fiscale estero, come è previsto dalla Risoluzione 342/E/2008.

La valorizzazione di tali beni al costo fiscale estero non permette, ora, la possibilità di re- cuperare l’eventuale plusvalenza colpita dalla tassazione dello Stato di provenienza, in seguito al trasferimento della stabile organizzazione.

La dottrina, al fine di risolvere tale problematica, ha proposto l’applicazione dell’istituto giuridico descritto ai commi 5 e 6 dell’art. 165 T.U.I.R., rubricato “Disposizioni relative ai

redditi prodotti all’estero ed ai rapporti internazionali”.266

265 _{Ai fini contabili, si demanda a quanto analizzato nel capitolo tre.}

266 _{Art. 165 T.U.I.R.: “[…] 5. Per i redditi d'impresa prodotti all'estero mediante stabile organizzazione o da so-}

cietà controllate di cui alla sezione III del capo II del Titolo II, la detrazione puo' essere calcolata dall'imposta del periodo di competenza anche se il pagamento a titolo definitivo avviene entro il termine di presentazione della dichiarazione relativa al primo periodo d'imposta successivo. L'esercizio della facolta' di cui al periodo precedente è condizionato all'indicazione, nelle dichiarazioni dei redditi, delle imposte estere detratte per le quali ancora non è avvenuto ilp.amento a titolo definitivo.

6. Nel caso di reddito d'impresa prodotto, da imprese residenti, nello stesso Paese estero, l'imposta estera ivi p.ata a titolo definitivo su tale reddito eccedente la quota d'imposta italiana relativa al medesimo reddito estero, costituisce un credito d'imposta fino a concorrenza della eccedenza della quota d'imposta italiana rispetto a quella estera p.ata a titolo definitivo in relazione allo stesso reddito estero, verificatasi negli esercizi precedenti fino all'ottavo. Nel caso in cui negli esercizi precedenti non si sia verificata tale eccedenza, l'eccedenza dell'im- posta estera puo' essere riportata a nuovo fino all'ottavo esercizio successivo ed essere utilizzata quale credito d'imposta nel caso in cui si produca l'eccedenza della quota di imposta italiana rispetto a quella estera relativa allo stesso reddito di cui al primo periodo del presente comma. Le disposizioni di cui al presente comma relative al riporto in avanti e all'indietro dell'eccedenza si applicano anche ai redditi d'impresa prodotti all'estero dalle singole societa' partecipanti al consolidato nazionale e mondiale, anche se residenti nello stesso Paese, salvo quanto previsto dall'articolo 136, 6 comma. […]”

Un’ulteriore problema riguarda il trasferimento della residenza fiscale di una società estera che detiene una stabile organizzazione in Italia.

In simile circostanza, l’interpretazione della norma permette la valorizzazione dei beni tra- sferiti secondo il criterio normale, poiché sussiste il presupposto del trasferimento della resi- denza di un imprese la quale, prima, non era residente.

In merito ai beni detenuti dalla stabile organizzazione italiana, se gli elementi attivi e pas- sivi sono già rilevanti ai fini fiscali italiani, si ritiene opportuno non procedere ad una nuova valorizzazione di tali beni, ma mantenere il costo storico già evidenziato nei bilanci depositati e nelle dichiarazioni fiscali predisposte precedentemente alla data di trasferimento della resi- denza della società madre.267