Documento di ricerca n. 159
BILANCI DI LIQUIDAZIONE: LA RELAZIONE DELLA SOCIETÀ DI REVISIONE
1. SCOPO DEL DOCUMENTO
Il presente documento ha l’obiettivo di definire le linee guida di comportamento ed i modelli di relazione della società di revisione da utilizzare a completamento dell’attività di revisione contabile dei bilanci (intermedi) in fase di liquidazione (nel seguito “bilanci intermedi di liquidazione”1) e del bilancio finale di liquidazione, in tutti i casi in cui tali bilanci siano redatti secondo le norme di legge italiane che ne disciplinano i criteri di redazione, interpretate ed integrate dai principi contabili emanati dall’OIC – Organismo Italiano di Contabilità. Le considerazioni svolte in questo documento non possono viceversa essere estese ai bilanci di liquidazione disciplinati da disposizioni di leggi speciali (quali, ad esempio, i bilanci di liquidazione relativi a compagnie di assicurazione, banche ecc.). I modelli proposti nel presente documento potranno peraltro trovare applicazione, con gli opportuni adattamenti, nei casi di revisione legale di bilanci predisposti secondo IAS/IFRS2.
Il presente documento sostituisce i Documenti di ricerca nn. 45 “CONSIDERAZIONI SUL BILANCIO DELLE SOCIETÀ IN LIQUIDAZIONE E SULLA RELATIVA RELAZIONE DI CERTIFICAZIONE PREVISTA DALL’ART.4 DEL DPR 31/3/1975 N.136”e 48 “RELAZIONE DEL REVISORE CONTABILE INDIPENDENTE RELATIVA ALLA REVISIONE CONTABILE VOLONTARIA DI UN BILANCIO INTERINALE DI LIQUIDAZIONE”, rispettivamente approvati nei mesi di novembre e dicembre 1995, che pertanto sono da considerarsi superati.
2. RIFERIMENTI NORMATIVI E SINTESI DEI CONTENUTI DEL BILANCIO E DEGLI ALTRI DOCUMENTI CONTABILI
La Legge di Riforma del diritto societario (D.Lgs. n. 6/2003 e successivi decreti correttivi) ha introdotto, nella disciplina della liquidazione volontaria delle società di capitali (artt. 2484-2496 del Codice Civile), alcune regole circa la predisposizione dei bilanci di liquidazione e di altri documenti contabili.
In data 25 giugno 2008, il Consiglio di Gestione dell'Organismo Italiano di Contabilità (OIC) ha approvato in via definitiva il documento Principio contabile OIC 5 Bilanci di liquidazione, che individua il tipo e le caratteristiche dei bilanci e di altri documenti contabili previsti dalle disposizioni sopra richiamate e stabilisce quali siano i criteri per la loro redazione, nella premessa che tale principio non è applicabile da parte delle società italiane che, per legge o a fronte
1 Come definiti nell’OIC 5
2 Con riferimento ai bilanci redatti secondo IAS/IFRS, l’OIC ha approvato nel maggio 2010 la Guida operativa "I bilanci di liquidazione delle imprese IAS compliant"
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dell’esercizio della facoltà concessa dal legislatore italiano, redigono i bilanci utilizzando i principi contabili internazionali IAS/IFRS.
Le principali fasi del processo di liquidazione, con i relativi bilanci e gli altri documenti contabili previsti dalle norme di legge e dal principio contabile appena richiamato, sono sinteticamente indicati di seguito:
a) gli amministratori, avvenuta l’iscrizione della nomina dei liquidatori nel registro delle imprese, devono consegnare agli stessi liquidatori:
i libri sociali e le scritture contabili;
una situazione dei conti alla data di effetto dello scioglimento della società (prospetto contabile volto a rappresentare l’ordinata esposizione dei saldi attivi e passivi dei vari conti, rilevati fino alla data di effetto dello scioglimento, desumibili dal bilancio di verifica, e senza scritture di assestamento)3;
il rendiconto della loro gestione relativa all’ultimo periodo anteriore alla gestione di liquidazione (bilancio di esercizio infrannuale composto da stato patrimoniale, conto economico e nota integrativa);
b) i liquidatori devono predisporre un bilancio iniziale di liquidazione (stato patrimoniale) in cui vengono precisati i diversi valori che scaturiscono dall’applicazione dei criteri di liquidazione (anziché di funzionamento) e l’eventuale presenza di nuove attività e passività, rispetto a quelle di funzionamento iscritte nel bilancio del precedente esercizio. A tale bilancio è necessario che siano allegati degli elenchi esplicativi delle singole voci e sottovoci delle attività e passività;
c) i liquidatori devono redigere il bilancio intermedio di liquidazione e presentarlo alle medesime scadenze previste per il bilancio d’esercizio della società in vista dell’approvazione da parte dell’assemblea. L’art. 2490 del Codice Civile prevede che ai bilanci intermedi di liquidazione si applichino, in quanto compatibili con la natura, le finalità e lo stato della liquidazione, le disposizioni degli artt. 2423 e seguenti del Codice Civile in materia di redazione del bilancio.
Anche i bilanci intermedi di liquidazione sono composti pertanto da stato patrimoniale, conto economico, nota integrativa e viene inoltre predisposta la relazione sulla gestione;
d) i liquidatori devono illustrare nella relazione sulla gestione l’andamento, le prospettive, anche temporali, della liquidazione, ed i principi e criteri adottati per realizzarla e nella nota integrativa gli stessi devono indicare e motivare i criteri di valutazione adottati;
e) i liquidatori devono, qualora lo stato di liquidazione preveda l’esercizio provvisorio, anche parziale, dell’azienda, allegare al bilancio intermedio di liquidazione lo stato patrimoniale ed il conto economico dell’azienda o delle aziende in esercizio provvisorio, da redigersi secondo le modalità utilizzate per i patrimoni separati; pertanto, le poste di bilancio relative alle attività e passività, costi e ricavi oggetto di esercizio provvisorio devono avere una indicazione separata e la relazione dei liquidatori deve indicare le ragioni e le prospettive della continuazione così come la nota integrativa deve indicare e motivare i criteri di valutazione adottati;
f) i liquidatori, nel primo bilancio intermedio di liquidazione successivo alla loro nomina, devono indicare le variazioni nei criteri di valutazione adottati rispetto all’ultimo bilancio approvato e le ragioni e le conseguenze di tali variazioni e a tale bilancio devono essere allegati la situazione dei conti alla data di effetto dello scioglimento ed il rendiconto degli amministratori sulla loro gestione relativa al periodo successivo all’ultimo bilancio approvato.
3 La dottrina indica tale situazione dei conti come il “bilancio di verifica”.
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Il PC OIC 5 prevede che, relativamente allo stato patrimoniale, sia opportuno compilare una tabella da inserire in nota integrativa dove siano riportate, in colonne affiancate, per tutte le voci delle attività e delle passività:
l’importo figurante nel precedente esercizio;
l’importo figurante nel rendiconto degli amministratori;
l’importo iscritto nel bilancio iniziale a seguito del mutamento nei criteri di valutazione;
l’importo iscritto nello stato patrimoniale del primo bilancio intermedio di liquidazione.
E’ previsto inoltre, con riferimento al conto economico, che lo stesso, per miglior chiarezza, sia suddiviso in tre parti, la prima relativa alla gestione degli amministratori dall’inizio dell’esercizio fino alla data di inizio della gestione liquidatoria, la seconda corrispondente al successivo periodo di gestione dei liquidatori e fino al termine dell’esercizio e la terza con il totale dei valori delle prime due parti.
Sulla base di quanto sopra, lo schema di stato patrimoniale sarà strutturato in due colonne, esponendo rispettivamente, per ogni valore dell’attivo e del passivo, l’importo figurante nel precedente esercizio e quello iscritto nel primo bilancio intermedio, riportando invece la tabella sopra indicata con i relativi commenti in allegato al bilancio e facendo gli opportuni riferimenti anche nella nota integrativa.
Per quanto riguarda il conto economico, invece, lo schema dovrà essere suddiviso in tre colonne, come sopra indicato, riportando nella nota integrativa i necessari commenti;
g) i liquidatori, compiuta la liquidazione, devono redigere il bilancio finale, indicando la parte spettante a ciascun socio o azioni nella divisione dell’attivo.
Il bilancio finale di liquidazione, oltre ad essere accompagnato dalla relazione sulla gestione, sarà idealmente suddiviso in due parti: la prima che include lo stato patrimoniale, il conto economico dell’esercizio e quello complessivo della fase di liquidazione (quest’ultimo anche come allegato) nonchè la nota integrativa, mentre la seconda relativa al piano o prospetto di riparto, documento, quest’ultimo, che può essere contenuto nella nota integrativa o costituire allegato del bilancio finale.
3. CONSIDERAZIONI SUL BILANCIO INTERMEDIO DI LIQUIDAZIONE
I bilanci intermedi di liquidazione rispondono ad esigenze informative differenti rispetto a quelli di esercizio nell’ambito nella normale fase di operatività e funzionamento della società. Infatti, salvo casi particolari esplicitati nel PC OIC 5, il patrimonio della società, a partire dalla data di inizio della gestione liquidatoria, non deve più essere inteso come un complesso produttivo destinato alla creazione di reddito, ma come un insieme di beni destinati ad essere realizzati per il pagamento dei creditori e la distribuzione ai soci dell’attivo netto residuo. Di conseguenza, i criteri di redazione normalmente previsti per i bilanci ordinari sono diversi rispetto a quelli da seguire per le società in liquidazione, essendo questi ultimi basati su due principi fondamentali: la valutazione delle attività al loro probabile valore di realizzo entro un termine ragionevolmente breve e la valutazione delle passività al loro stimato valore di estinzione.
Nel contesto della liquidazione va rilevato che il procedimento di stima presenta situazioni di maggiori difficoltà e complessità rispetto al normale procedimento di stima dei valori per un bilancio d'esercizio. Va infatti sottolineato che il bilancio intermedio di liquidazione è caratterizzato
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da incertezze che sono inerenti al procedimento di liquidazione (incertezze generiche). Inoltre, talune stime dei valori di realizzo e di rimborso possono essere complesse e caratterizzate da ulteriori incertezze significative (incertezze specifiche) a causa della aleatorietà degli eventi che avranno effetto sullo specifico realizzo o sullo specifico rimborso. Pertanto, si rende necessario da parte dei liquidatori applicare particolare attenzione e giudizio nella formulazione delle stime ed utilizzare e, di conseguenza, elementi probativi adeguati a supporto delle stime effettuate.
Non va però dimenticato che obiettivo della liquidazione è quello di stabilire l'ammontare spettante a ciascun socio ovvero l’ammontare della richiesta agli azionisti dei versamenti ancora dovuti per la sottoscrizione delle azioni ai sensi dell’art. 2491 del Codice Civile (e, per le società personali, dell’art. 2280 del Codice Civile). Di conseguenza, assume particolare importanza il grado di certezza degli incassi e dei pagamenti e, quindi, della documentazione che consenta sia la stima dei relativi ammontari che la verifica di tali voci. I liquidatori, inoltre, dovranno tener presente i tempi in cui gli incassi si concretizzeranno per far fronte alle scadenze, probabilmente concordate, delle passività.
Va infine ricordato che vi sono fattispecie nelle quali i metodi e le procedure seguite dai liquidatori per la stima dei valori possono apparire ragionevoli da un punto di vista teorico, mentre gli ammontari definitivamente incassati o pagati potranno essere inferiori o superiori, anche in modo sensibile, rispetto a quanto originariamente previsto.
4. CONSIDERAZIONI SULLA REVISIONE CONTABILE DEL BILANCIO INTERMEDIO DI LIQUIDAZIONE
A seguito di quanto indicato nel precedente paragrafo 3, con riferimento al bilancio intermedio di liquidazione la problematica di revisione è quella di accertare se le stime effettuate dai liquidatori siano ragionevoli, fermo restando il problema dell'incertezza generica inerente al procedimento di liquidazione. Tale incertezza generica non può giustificare, di per sé stessa, una accettazione da parte del revisore dei valori stimati, qualora gli elementi probativi di supporto siano ritenuti insufficienti anche a causa di incertezze specifiche. Tuttavia, pur in presenza di adeguati elementi probativi a supporto delle stime effettuate dai liquidatori, si ritiene necessario che la relazione di revisione specifichi il particolare contesto di caratterizzato da significative incertezze correlato alla circostanza specifica. A tal fine verrà inserito, nel secondo paragrafo della relazione di revisione, quanto segue:
“Ad integrazione di quanto sopra, poiché per effetto dello stato di liquidazione è venuto meno il postulato della continuità aziendale su cui si basano alcuni principi di redazione del bilancio ed esistono obiettive incertezze in relazione alla realizzazione dell’attivo, all’insorgenza di eventuali altri oneri di liquidazione ed al verificarsi di eventuali sopravvenienze, nello svolgimento del nostro incarico abbiamo fatto riferimento ai criteri di redazione adottati dal[dai] liquidatore[i] nelle circostanze ed illustrati nella nota integrativa. Il suddetto esame non consente di escludere che i soci siano richiesti dal[i]
liquidatore[i] di effettuare proporzionalmente i versamenti ancora dovuti, per il pagamento dei debiti sociali ai sensi dell’art. 2491 del Codice Civile oppure di effettuare ulteriori versamenti per il pagamento dei debiti sociali. Tale accertamento costituisce potere esclusivo del[i] liquidatore[i] e pertanto il mandato conferitoci esula da tale valutazione.”
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La frase sopra menzionata dovrà essere inserita nella relazione di revisione anche nei casi in cui sia previsto l’esercizio provvisorio dell’impresa o di suoi singoli rami in funzione del migliore realizzo, ai sensi dell’art. 2487, comma 1, lett. c), del Codice Civile.
La frase sopra menzionata dovrà essere adattata opportunamente nelle circostanze di assenza di versamenti ancora dovuti per la sottoscrizione delle azioni ai sensi dell’art. 2491 del Codice Civile.
5. CONSIDERAZIONI SULLA REVISIONE CONTABILE DEL BILANCIO FINALE DI LIQUIDAZIONE
Rispetto a quanto enunciato nel precedente paragrafo 3, il profilo di maggiore criticità correlato all’esistenza di stime significative che contraddistingue il bilancio intermedio di liquidazione, può, in linea di principio, ritenersi ragionevolmente attenuato nel bilancio finale di liquidazione, stante la natura di documento riassuntivo della fase finale della liquidazione e la sua funzione di indicare la parte spettante a ciascun socio o azione nella divisione dell’attivo (ovvero l’ammontare che sarà eventualmente richiesto a ciascun socio), ma non può dirsi del tutto eliminato. Si ritiene pertanto opportuno che anche la relazione di revisione che si riferisce al bilancio finale di liquidazione venga modificata al secondo paragrafo come segue:
“Ad integrazione di quanto sopra previsto, poiché per effetto dello stato di liquidazione è venuto meno il postulato della continuità aziendale su cui si basano alcuni principi di redazione del bilancio, nello svolgimento del nostro incarico abbiamo fatto riferimento ai criteri di redazione adottati dal[dai] liquidatore[i] nelle circostanze ed illustrati nella nota integrativa”.
6. LA RELAZIONE DEL REVISORE
In aggiunta a quanto indicato nei precedenti paragrafi 4 e 5, è necessario precisare i seguenti aspetti con specifico riferimento alla relazione di revisione sul primo bilancio intermedio di liquidazione e sul bilancio finale di liquidazione.
Ci si riferisce, in primo luogo, alle informazioni aggiuntive previste dal PC OIC 5, quali, ad esempio, il bilancio iniziale allegato al primo bilancio intermedio di liquidazione ed il conto economico complessivo allegato al bilancio finale di liquidazione. Al riguardo, il revisore chiamato ad esprimere un giudizio sul primo bilancio intermedio di liquidazione o sul bilancio finale di liquidazione nel loro complesso, dovrà leggere criticamente i documenti di cui sopra, in quanto posti a corredo dei bilanci oggetto di revisione (rispettivamente del primo bilancio intermedio di liquidazione e del bilancio finale di liquidazione), al fine di individuare eventuali incoerenze o errori in questi ultimi. Il giudizio professionale espresso tuttavia non si intenderà esteso anche al bilancio iniziale di liquidazione ed al conto economico complessivo posti rispettivamente a corredo del primo bilancio intermedio di liquidazione e del bilancio finale di liquidazione.
Al revisore non è inoltre richiesto di esprimere un giudizio professionale sui documenti la cui predisposizione e presentazione insieme al primo bilancio intermedio di liquidazione sono richieste dall’art. 2490 del Codice Civile (vale a dire la situazione dei conti alla data di effetto dello
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scioglimento, il rendiconto degli amministratori sulla loro gestione relativa al periodo successivo all’ultimo bilancio approvato ed il verbale delle consegne ai liquidatori).
La relazione di revisione del primo bilancio intermedio di liquidazione conterrà pertanto un paragrafo del seguente tenore:
Il[i] liquidatore[i] ha [hanno] allegato al bilancio intermedio di liquidazione il verbale delle consegne ai liquidatori, la situazione dei conti alla [data] e il rendiconto degli amministratori sulla loro gestione relativa al periodo [periodo] in conformità a quanto previsto dall’art. 2490 del Codice Civile. Il[I] liquidatore[i] ha [hanno] inoltre allegato al bilancio intermedio di liquidazione il bilancio iniziale di liquidazione. Non siamo richiesti di esprimere, e pertanto non esprimiamo, alcun giudizio professionale su tali documenti.
Con riguardo al rendiconto degli amministratori, tuttavia, in dottrina si ritiene che debba comunque esservi un’attività da parte del revisore su tale documento4. In considerazione di ciò, fermo restando che il revisore non è richiesto di esprimere il proprio giudizio professionale su tale documento, si ritiene opportuno, anche in linea con la dottrina prevalente espressasi sul tema, che siano svolte alcune procedure aggiuntive rispetto alla lettura critica. A scopo esemplificativo, si elencano le seguenti procedure:
discussione circa le procedure adottate ai fini della predisposizione del rendiconto degli amministratori;
aggiornamento delle problematiche emerse nel corso della precedente revisione del bilancio d’esercizio;
analisi della natura delle più significative rettifiche di fine periodo;
discussione circa i principi contabili ed i criteri di valutazione adottati per la redazione del rendiconto degli amministratori;
comparazione dei principali dati del rendiconto degli amministratori con quelli del bilancio d’esercizio dell’esercizio precedente e discussione circa eventuali significativi scostamenti;
discussione in merito alle principali voci dello stato patrimoniale e del conto economico.
Sempre con riferimento al primo bilancio intermedio di liquidazione, come precisato al precedente paragrafo 2, il conto economico dello stesso, secondo le indicazioni dell’OIC 5, dovrà essere suddiviso in tre parti: la prima relativa alla gestione degli amministratori dall’inizio dell’esercizio fino alla data di inizio della gestione liquidatoria, la seconda corrispondente al successivo periodo di gestione dei liquidatori e fino al termine dell’esercizio e la terza con il totale dei valori delle prime due parti.
I dati di conto economico relativi alle diverse gestioni dovranno essere sottoposti a revisione nell’estensione necessaria ad esprimere un giudizio sul bilancio intermedio di liquidazione nel suo complesso.
Eventuali limitazioni alle procedure imposte dalle circostanze, dagli amministratori o dal liquidatore, saranno valutate ai fini dell’espressione del giudizio.
4 cfr., in particolare, M.CARATOZZOLO, I bilanci straordinari, II, Ed. Milano, 2009, pag. 768; ADIMUNDO, Commento sub art. 2487- bis,inLa riforma del diritto societario, a cura di Lo Cascio, Vol. 9, Milano, 2003, pag. 107.
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Sotto un altro profilo, con riguardo al bilancio finale di liquidazione, si segnala come, secondo la previsione codicistica, il bilancio finale di liquidazione si articoli in due parti distinte:
il bilancio finale in senso stretto,
il piano o prospetto di riparto.
A tal proposito secondo il PC OIC 5 “emerge chiaramente come i due documenti appaiano collegati, dirigendosi a fornire, in primis, l’indispensabile base informativa circa gli esiti economici, finanziari e patrimoniali delle operazioni di liquidazione e, a completamento, la conseguente proposta di divisione dell’eventuale saldo attivo della liquidazione tra i soci.”
Essendo il piano di riparto parte integrante del bilancio finale di liquidazione, il giudizio espresso su quest’ultimo documento comprenderà anche l’esecuzione di procedure di revisione sul piano o prospetto di riparto nell’estensione necessaria ad esprimere un giudizio sul bilancio finale di liquidazione nel suo complesso. Tali procedure, nei casi di piani di riparto con struttura semplificata, non creeranno particolari aggravi all’attività del revisore, trattandosi per lo più di effettuare verifiche di carattere sostanzialmente aritmetico. Potranno esserci tuttavia casi in cui i piani di riparto presentino strutture alquanto complesse quali quelle indicate nel paragrafo 6.3 del PC OIC 5 (presenza, ai fini della ripartizione della somma spettante a ciascun socio, di diverse categorie di azioni, di strumenti partecipativi ibridi, di azioni o quote non assegnate proporzionalmente rispetto ai conferimenti, oppure esistenza di riparti intermedi, assegnazioni ai soci di beni in natura ecc.).
Nei casi più complessi potrebbe pertanto essere necessario svolgere procedure di revisione integrative la cui assenza, per limitazioni imposte dal liquidatore o dalle circostanze, deve essere valutata ai fini dell’espressione del giudizio sul bilancio finale di liquidazione nel suo complesso5. L’art. 14 del Decreto Legislativo 27 gennaio 2010, n. 39, disciplinando la struttura della relazione del revisore, richiede altresì che il revisore esprima un giudizio sulla coerenza della relazione sulla gestione con il bilancio.
I modelli di relazione proposti sono riportati nei seguenti allegati:
Allegato 1: relazione della società di revisione sul bilancio intermedio di liquidazione, utilizzabile sia nel caso di primo bilancio successivo all’inizio della gestione liquidatoria sia per i periodi successivi, senza rilievi. Bilancio predisposto secondo principi contabili italiani. Caso di revisione relativa a società diverse da enti di interesse pubblico e non appartenenti a gruppi quotati. Per gli adattamenti da operare nei casi di bilanci redatti secondo IAS/IFRS e/o nei casi di revisione di enti di interesse pubblico o di società facenti parte di gruppi quotati, si faccia riferimento a quanto indicato nel Documento di ricerca n. 157 “La relazione di revisione sul bilancio”.
Allegato 2: relazione della società di revisione sul bilancio finale di liquidazione, senza rilievi.
Bilancio predisposto secondo principi contabili italiani. Caso di revisione relativa a società diverse da enti di interesse pubblico e non appartenenti a gruppi quotati. Per gli adattamenti da operare nei casi di bilanci redatti secondo IAS/IFRS e/o nei casi di revisione di enti di interesse pubblico o di società facenti parte di gruppi quotati, si faccia riferimento a quanto indicato nel Documento di ricerca n. 157 “La relazione di revisione sul bilancio”.
5 In circostanze estreme quali la presenza di distribuzioni ai soci di beni in natura e quindi nei casi in cui il piano di riparto implichi l’utilizzo di tecniche di valutazione per la determinazione del valore dei beni da assegnare, l’assenza di criteri di riferimento idonei per la determinazione del valore di tali beni potrebbe rendere non possibile al revisore l’esecuzione di procedure di revisione adeguate nelle circostanze.
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Per le rimanenti tipologie di giudizio resteranno applicabili le indicazioni fornite nella comunicazione Consob n. DAC/99088450 del 1 dicembre 1999, con gli eventuali adattamenti successivamente intervenuti.
GENNAIO 2011
“I contenuti del presente documento, aggiornati alla data di elaborazione del documento stesso, riguardano tematiche di carattere generale, senza costituire assistenza e consulenza professionale per singole e concrete fattispecie. Tutti i diritti riservati.”
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Allegato 1
MODELLO DI RELAZIONE DELLA SOCIETÀ DI REVISIONE SUL BILANCIO INTERMEDIO DI LIQUIDAZIONE
Relazione della società di revisione ai sensi dell’art. 14 del D.Lgs. 27.1.2010, n. 39 [integrare in base alle ulteriori norme di riferimento]
Agli Azionisti [Soci] della XYZ S.p.A. [S.r.l.]
1. Abbiamo svolto la revisione contabile del bilancio della XYZ S.p.A. [S.r.l.] in liquidazione chiuso al [gg][mese][anno], redatto ai sensi dell’art. 2490 del Codice Civile, che rappresenta [il primo bilancio] [un bilancio] intermedio di liquidazione rispetto al bilancio finale di liquidazione di cui all’art. 2492 del Codice Civile. La responsabilità della redazione del [primo]
bilancio intermedio di liquidazione in conformità alle norme che ne disciplinano i criteri di redazione, così come illustrati nella nota integrativa, compete al[ai] liquidatore[i] della XYZ S.p.A. [S.r.l.]. in liquidazione. E' nostra la responsabilità del giudizio professionale espresso sul [primo] bilancio intermedio di liquidazione e basato sulla revisione contabile.
2. Il nostro esame è stato condotto secondo i principi di revisione emanati dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili e raccomandati dalla Consob. In conformità ai predetti principi, la revisione è stata pianificata e svolta al fine di acquisire ogni elemento necessario per accertare se il [primo] bilancio intermedio di liquidazione sia viziato da errori significativi e se risulti, nel suo complesso, attendibile. Il procedimento di revisione comprende l'esame, sulla base di verifiche a campione, degli elementi probativi a supporto dei saldi e delle informazioni contenuti nel [primo] bilancio intermedio di liquidazione, nonché la valutazione dell'adeguatezza e della correttezza dei criteri contabili utilizzati e della ragionevolezza delle stime effettuate dal[dai] liquidatore[i]. Ad integrazione di quanto sopra, poiché per effetto dello stato di liquidazione è venuto meno il postulato della continuità aziendale su cui si basano alcuni principi di redazione del bilancio ed esistono obiettive incertezze in relazione alla realizzazione dell’attivo, all’insorgenza di eventuali altri oneri di liquidazione ed al verificarsi di eventuali sopravvenienze, nello svolgimento del nostro incarico abbiamo fatto riferimento ai criteri di redazione adottati dal[dai] liquidatore[i] nelle circostanze ed illustrati nella nota integrativa. Il suddetto esame non consente di escludere che i soci siano richiesti dal[i] liquidatore[i] di effettuare proporzionalmente i versamenti ancora dovuti, per il pagamento dei debiti sociali ai sensi dell’art. 2491 del Codice Civile oppure di effettuare ulteriori versamenti per il pagamento dei debiti sociali. Tale accertamento costituisce potere esclusivo del[i] liquidatore[i] e pertanto il mandato conferitoci esula da tale valutazione.
Riteniamo che il lavoro svolto fornisca una ragionevole base per l’espressione del nostro giudizio professionale.
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[Il[i] liquidatore[i] ha [hanno] allegato al primo bilancio intermedio di liquidazione il verbale delle consegne al[i] liquidatore[i], la situazione dei conti alla [data] e il rendiconto degli amministratori sulla loro gestione relativa al periodo [periodo] in conformità a quanto previsto dall’art. 2490 del Codice Civile. Il[I] liquidatore[i] ha [hanno] inoltre allegato al primo bilancio intermedio di liquidazione il bilancio iniziale di liquidazione. Non siamo richiesti di esprimere, e pertanto non esprimiamo, alcun giudizio professionale su tali documenti.] 6
Per il giudizio relativo al bilancio dell’esercizio precedente, i cui dati sono presentati ai fini comparativi secondo quanto richiesto dalla legge, si fa riferimento alla relazione da [noi]
emessa [da altro revisore] in data [data].
3. A nostro giudizio, il [primo] bilancio intermedio di liquidazione della XYZ S.p.A. [S.r.l.] in liquidazione chiuso al [gg][mese][anno] è conforme alle norme che ne disciplinano i criteri di redazione adottati dal[i] liquidatore[i] nelle circostanze ed illustrati nella nota integrativa; esso pertanto è redatto con chiarezza e rappresenta in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria ed il risultato economico della Società per l’esercizio chiuso a tale data.
4. [Il paragrafo riporterà eventuali richiami di informativa sul bilancio].
5. [Paragrafo relativo al giudizio di coerenza della relazione sulla gestione con il bilancio]7.
Luogo e data di emissione Società di revisione
Nome e Cognome (Socio)
6 Frase da inserire nel caso di primo bilancio intermedio di liquidazione
7 Si rinvia al principio di revisione 001 ed al Documento di ricerca Assirevi n. 151 per le modalità di formulazione del giudizio di coerenza o in presenza di significative incoerenze e negli altri casi particolari.
In Aggiornamento
Allegato 2
MODELLO DI RELAZIONE DELLA SOCIETÀ DI REVISIONE SUL BILANCIO FINALE DI LIQUIDAZIONE
Relazione della società di revisione ai sensi dell’art. 14 del D.Lgs. 27.1.2010, n. 39 [integrare in base alle ulteriori norme di riferimento]
Agli Azionisti della XYZ S.p.A.[S.r.l.]
1. Abbiamo svolto la revisione contabile del bilancio finale di liquidazione della XYZ S.p.A.
[S.r.l.] in liquidazione chiuso al [gg][mese][anno], redatto ai sensi dell’art. 2492 del Codice Civile La responsabilità della redazione del bilancio finale di liquidazione in conformità alle norme che ne disciplinano i criteri di redazione, così come illustrati nella nota integrativa, compete al[ai] liquidatore[i] della XYZ S.p.A. [S.r.l.]. in liquidazione. E' nostra la responsabilità del giudizio professionale espresso sul bilancio finale di liquidazione e basato sulla revisione contabile.
2. Il nostro esame è stato condotto secondo i principi di revisione emanati dal Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti e degli Esperti Contabili e raccomandati dalla Consob. In conformità ai predetti principi, la revisione è stata pianificata e svolta al fine di acquisire ogni elemento necessario per accertare se il bilancio finale di liquidazione sia viziato da errori significativi e se risulti, nel suo complesso, attendibile. Il procedimento di revisione comprende l'esame, sulla base di verifiche a campione, degli elementi probativi a supporto dei saldi e delle informazioni contenuti nel bilancio, nonché la valutazione dell'adeguatezza e della correttezza dei criteri contabili utilizzati e della ragionevolezza delle stime effettuate dal[dai]
liquidatore[i]. Ad integrazione di quanto sopra previsto, poiché per effetto dello stato di liquidazione è venuto meno il postulato della continuità aziendale su cui si basano alcuni principi di redazione del bilancio, nello svolgimento del nostro incarico abbiamo fatto riferimento ai criteri di redazione adottati dal[dai] liquidatore[i] nelle circostanze ed illustrati nella nota integrativa. Riteniamo che il lavoro svolto fornisca una ragionevole base per l’espressione del nostro giudizio professionale.
Il[I] liquidatore[i] ha [hanno] allegato al bilancio finale di liquidazione il conto economico complessivo. Non siamo richiesti di esprimere, e pertanto non esprimiamo, alcun giudizio professionale su tale documento.
Per il giudizio relativo al bilancio dell’esercizio precedente, i cui dati sono presentati ai fini comparativi secondo quanto richiesto dalla legge, si fa riferimento alla relazione da [noi]
emessa [da altro revisore] in data [data].
3. A nostro giudizio, il bilancio finale di liquidazione della XYZ S.p.A. [S.r.l.] in liquidazione chiuso al [gg][mese][anno] è conforme alle norme che ne disciplinano i criteri di redazione adottati dal[i] liquidatore[i] nelle circostanze ed illustrati nella nota integrativa; esso pertanto è
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redatto con chiarezza e rappresenta in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria ed il risultato economico della Società per l’esercizio chiuso a tale data.
4. [Il paragrafo riporterà eventuali richiami di informativa sul bilancio].
5. [Paragrafo relativo al giudizio di coerenza della relazione sulla gestione con il bilancio]8.
Luogo e data di emissione Società di revisione
Nome e Cognome (Qualifica)
8 Si rinvia al principio di revisione 001 ed al Documento di ricerca Assirevi n. 151 per le modalità di formulazione del giudizio di coerenza o in presenza di significative incoerenze e negli altri casi particolari.
