AUMENTATO L ACCONTO DELL IMPOSTA SOSTITUTIVA SUL TFR

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INFORMATIVA N. 317 – 16 NOVEMBRE 2015

IMPOSTE DIRETTE

AUMENTATO L’ACCONTO DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA SUL TFR

• D.Lgs. n. 252/2005

• Art. 1, comma 623, Legge n. 190/2014

• Circolare Agenzia Entrate 18.12.2007, n. 70/E

• Circolari INPS 3.4.2007, n. 70 e 14.1.2009, n. 4

• Messaggi INPS 7.3.2008, n. 5859 e 12.2.2009, n. 3506

Il prossimo 16.12 scade il termine per il versamento dell’acconto dell’imposta sostitutiva sul TFR, da determinare utilizzando il metodo storico ovvero previsionale.

Il versamento è dovuto esclusivamente nel caso in cui il TFR sia mantenuto in azienda (ancorché “girato” al Fondo di Tesoreria dell’INPS per le aziende con almeno 50 dipendenti).

Relativamente alla misura dell’imposta sostitutiva dovuta, la Finanziaria 2015 ha disposto l’aumento dell’aliquota dall’11% al 17% con decorrenza dall’1.1.2015.

Il saldo dovrà essere versato entro il 16.2.2016.

Di seguito, dopo aver esaminato le modalità di calcolo dell’acconto in esame, si propongono le relative scritture contabili.

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Come noto, ai sensi dell’art. 2120, C.c. il Fondo TFR è annualmente incrementato della quota capitale e della quota finanziaria, così individuate.

QUOTA CAPITALE

Retribuzioni lorde erogate nell’anno 13,5

QUOTA FINANZIARIA

Rivalutazione annua calcolata applicando al Fondo esistente al 31.12 dell’anno precedente il tasso risultante dalla somma della quota fissa (1,5%) e del 75% dell’indice di rivalutazione ISTAT.

La rivalutazione non va applicata alla quota maturata nell’anno di riferimento.

In base a quanto stabilito dal D.Lgs. n. 47/2000, la quota finanziaria va assoggettata annualmente ad imposizione, da parte del datore di lavoro, con applicazione di un'imposta sostitutiva da versare in 2 rate:

• la 1° rata, entro il 16.12 a titolo di acconto;

• la 2° rata, entro il 16.2 dell’anno successivo a titolo di saldo.

Relativamente all’aliquota dell’imposta sostitutiva da versare, l’art. 1, comma 623, Finanziaria 2015 ne ha disposto l’aumento dall’11% al 17% a decorrere dall’1.1.2015.

DETERMINAZIONE DELL’ACCONTO 2015 L’acconto è determinato utilizzando alternativamente:

• il metodo storico, ossia nella misura del 90% dell’imposta sostitutiva dell’anno precedente.

• il metodo previsionale, in base al quale l’acconto è pari al 90% dell’imposta calcolata sulla rivalutazione presunta maturata per l’anno in corso.

DIPENDENTI CESSATI NEL 2015

All’atto della cessazione del rapporto, il datore di lavoro trattiene al dipendente l’imposta sostitutiva calcolata sulla quota di rivalutazione maturata nel 2015 fino alla data della cessazione, applicando al relativo TFR al 31.12.2014 l’indice ISTAT del mese in cui è intervenuta la cessazione.

Per le cessazioni fino al 14 del mese si applica l’indice ISTAT del mese precedente, mentre per quelle successive a tale data va applicato l’indice del mese di cessazione del rapporto.

Le cessazioni dei rapporti di lavoro possono o meno influenzare il calcolo dell’acconto in esame, a seconda del metodo utilizzato. Infatti:

• utilizzando il metodo storico, l’acconto è calcolato sulla rivalutazione maturata nel 2014 sul TFR al 31.12.2014, indipendentemente dalle cessazioni intervenute nel 2015, che rileveranno in sede di determinazione del saldo, una volta individuata l’effettiva rivalutazione per il 2015;

Acconto imposta sostitutiva TFR 2015 Imposta sostitutiva TFR 2014 x 90%

Acconto imposta sostitutiva TFR 2015

TFR 31.12.2014 dipendenti presenti al 30.11.2015 x

indice ISTAT dicembre 2014

rivalutazioni TFR dipendenti

cessati 1.1 – 30.11.2015 x 17% x90%

+

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• utilizzando il metodo previsionale, l’acconto va calcolato considerando anche le cessazioni intervenute nel 2015 e pertanto risulta pari alla seguente somma:

− 90% dell’imposta sostitutiva effettiva trattenuta ai dipendenti cessati entro il 30.11.2015;

− 90% dell’imposta sostitutiva calcolata sulla rivalutazione presunta 2015 del TFR al 31.12.2014 relativo ai dipendenti in forza al 30.11.2015.

L’utilizzo del metodo previsionale può essere particolarmente conveniente qualora, nel corso del 2015, si siano verificate riduzioni significative del numero di dipendenti.

Il versamento dell’acconto dell’imposta sostitutiva riferita ai dipendenti cessati va effettuato entro la scadenza ordinaria, ossia entro il 16.12.2015.

SOGGETTI COSTITUITI NEL 2014 / 2015

Con riferimento ai soggetti che hanno iniziato l’attività nel 2014 / 2015, l’imposta sostitutiva in esame è così individuata.

Inizio attività Imposta sostitutiva sul TFR

2014

Nella Circolare 12.6.2002, n. 50/E, l’Agenzia delle Entrate ha precisato che è possibile alternativamente:

• determinare l’acconto dovuto al 16.12.2015 in base al metodo previsionale, tenendo conto del 90% delle rivalutazioni che maturano nel 2015;

• versare l’intera imposta sostitutiva dovuta per il 2015 in sede di saldo, entro il 16.2.2016.

2015 Considerata la mancanza di una rivalutazione del TFR, non va effettuato alcun versamento a titolo di imposta sostitutiva.

DETERMINAZIONE DELL’IMPOSTA SOSTITUTIVA 2015

Indipendentemente dal metodo di calcolo (storico / previsionale) utilizzato ai fini dell’acconto, il saldo va determinato sulla base della quota di rivalutazione effettivamente maturata, scomputando quanto già versato a titolo di acconto.

L'imposta sostitutiva dovuta, ancorché versata dal datore di lavoro, è a carico del lavoratore e quindi la stessa va portata a riduzione del Fondo TFR in sede di accantonamento al 31.12.2015.

Ai fini dell’applicazione dell’imposta sostitutiva e, di conseguenza, della determinazione dell’acconto dovuto, è necessario considerare la scelta operata dai lavoratori circa la destinazione del TFR, ossia se lo stesso:

− è mantenuto in azienda;

ovvero

− è destinato ad un Fondo pensione.

1. MANTENIMENTO DEL TFR IN AZIENDA

In caso di mantenimento del TFR in azienda assume rilevanza il numero di dipendenti. Infatti, è necessario differenziare a seconda che l’impresa abbia:

• meno di 50 dipendenti;

• dipendenti in numero pari o superiore a 50.

Imprese con meno di 50 dipendenti

Il TFR rimane interamente nella disponibilità del datore di lavoro e lo stesso va incrementato della quota capitale e della quota finanziaria (rivalutazione).

L’acconto dell’imposta sostitutiva è determinato sulla rivalutazione dell’intero TFR.

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Esempio 1 La Rossi srl, con 5 dipendenti, deve versare, entro il 16.12.2015, l’acconto sulla rivalutazione del TFR pari a € 145. Si ipotizzi che:

• l’accantonamento al Fondo TFR comprensivo della rivalutazione 2015, sia pari a € 6.300.

La società effettua il recupero dell’imposta sostitutiva nonché della quota previdenziale IVS dello 0,50% (pari a € 110);

• l’imposta sostitutiva dovuta per il 2015 sia pari a € 160.

Il 16.2.2016 la società verserà un saldo pari a € 15 (160 – 145).

L’acconto 2015 va così rilevato:

Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) a Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12) 145,00

All’atto del versamento va rilevata l’estinzione del debito verso l’Erario:

Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12) a Banca c/c (C.IV.1) 145,00 In sede di scritture di chiusura 2015, va rilevato:

• il debito verso l’Erario e il credito verso i dipendenti per l’importo corrispondente al saldo versato al 16.2.2016 (determinato sulla rivalutazione effettiva 2015):

Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) a Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12) 15,00

• l’accantonamento al Fondo TFR della quota maturata nel 2015 con il recupero dell’imposta sostitutiva e della quota IVS (0,50%).

Accantonamento quota TFR (B.9.c) a Diversi

Dipendenti anticipo IVS 0,50% (C.II.5) Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) Fondo TFR (C)

110,00 160,00 6.030,00

6.300,00

All’atto del versamento del saldo sarà rilevata l’estinzione del debito verso l’Erario

Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12) a Banca c/c (C.IV.1) 15,00

Esempio 2

Con riferimento all’esempio 1 si ipotizzi che l’imposta sostitutiva dovuta per il 2015 sia pari a € 133, inferiore all’acconto versato (€ 145).

In contabilità devono essere rilevate le seguenti operazioni:

Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) a Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12) 145,00 Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12) a Banca c/c (C.IV.1) 145,00 Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12) a Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) 12,00

Accantonamento quota TFR (B.9.c) a Diversi

Dipendenti anticipo IVS 0,50% (C.II.5) Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) Fondo TFR (C)

110,00 133,00 6.057,00

6.300,00

Il credito nei confronti dell’Erario per l’imposta sostitutiva a saldo, pari a € 12, può essere utilizzato in compensazione tramite il mod. F24 (codice tributo “6781” o

“1627”).

145 - 133

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Le imprese in contabilità semplificata annotano sul registro IVA degli acquisti solo il costo deducibile, corrispondente alla quota lorda di accantonamento al Fondo TFR (nell’esempio 1, pari a € 6.300) e pertanto non va rilevato alcunché in relazione all’imposta sostitutiva.

Imprese con almeno 50 dipendenti È necessario individuare il TFR maturato:

• fino al 31.12.2006(per i lavoratori in forza al 31.12.2006).

Il datore di lavoro è comunque tenuto a rivalutare il Fondo ex art. 2120, C.c. e a determinare la relativa imposta sostitutiva;

• dall’1.1.2007.

Tale quota va obbligatoriamente trasferita (mensilmente), da parte dell’azienda, all'apposito Fondo di Tesoreria presso l'INPS al netto del contributo IVS dello 0,50%.

Anche il TFR versato al Fondo di Tesoreria va rivalutato. Come confermato dall’INPS nella Circolare 14.1.2009, n. 4:

− la rivalutazione costituisce un costo che resta a carico del Fondo di Tesoreria;

− è onere dell’azienda calcolarne l’ammontare; tale calcolo è necessario in quanto spetta al datore di lavoro effettuare il versamento dell’imposta sostitutiva dovuta sull’intera rivalutazione, riferita sia alla quota di accantonamento che rimane in azienda, sia alla quota trasferita al Fondo di Tesoreria.

Di conseguenza, al 31.12.2015, il datore di lavoro determina la rivalutazione del TFR esistente al 31.12.2014 sia per la parte versata al Fondo di Tesoreria, sia per la parte rimasta in azienda.

La quota dell’imposta sostitutiva a carico del Fondo di Tesoreria è recuperata dal datore di lavoro conguagliando la stessa nel flusso UniEmens. In particolare:

− l’acconto dell’imposta sostitutiva versato entro il 16.12.2015 sarà recuperato nel flusso UniEmens di dicembre 2015;

− il saldo versato entro il 16.2.2016 sarà recuperato nel flusso UniEmens di febbraio 2016.

Contabilmente vanno rilevate mensilmente le quote TFR maturate dai dipendenti (“girate” al Fondo di Tesoreria), evidenziando in contropartita un debito a breve nei confronti dell’INPS.

Accantonam. quota TFR mese X (B.9.c) a Diversi

Debiti vs. Fondo Tesoreria INPS (D.13) Dipendenti anticipo IVS 0,50% (C.II.5) Esempio 3

La Bianchi srl, con 52 dipendenti, evidenzia al 31.12.2014 la seguente situazione con riferimento ad un dipendente (già in forza al 31.12.2006) il cui TFR maturato dall’1.1.2007 è interamente versato al Fondo di Tesoreria dell’INPS:

TFR rimasto in azienda € 13.200

TFR versato al Fondo di Tesoreria € 5.400

Quota TFR 2015 versata al Fondo di Tesoreria € 1.900 Il contributo IVS, pari allo 0,50% dell’imponibile previdenziale 2015, ammonta ad € 120.

Ipotizzando che la rivalutazione presunta del TFR complessivamente accantonato al 31.12.2014 (18.600) sia pari a € 530, l’imposta sostitutiva da versare in acconto entro il 16.12.2015 è pari:

• acconto imposta sostitutiva Æ € 81,09 (530 x 17% x 90%)

L’imposta sostitutiva a saldo è determinata sulla rivalutazione effettiva per il 2015, ipotizzata pari a € 526,27.

• imposta sostitutiva dovuta per il 2015 Æ € 89,47 (526,27 x 17%)

Entro il 16.2.2016 dovrà essere versato il saldo, pari a € 8,38 (89,47 – 81,09).

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Al fine di individuare la parte di rivalutazione e la relativa imposta sostitutiva a carico del Fondo di Tesoreria, è necessario determinare l’incidenza della quota di TFR trasferita al Fondo rispetto al TFR complessivamente accantonato, come segue:

€ 5.400 / € 18.600 x 100 = 29,03%

Fondo di tesoreria Datore di lavoro Rivalutazione 526,27 x 29,03% = € 152,78 526,27 – 152,78 = € 373,49 Imposta sostitutiva:

• acconto

• saldo

89,47 x 29,03% = € 25,97 81,09 x 29,03% = € 23,54 8,38 x 29,03% = € 2,43

89,47 – 25,97 = € 63,50 81,09 – 23,54 = € 57,55 8,38 – 2,43 = € 5,95 Relativamente al TFR maturato al 31.12.2015 la società deve quindi effettuare le seguenti rilevazioni contabili:

• all’atto della determinazione dell’acconto 2015 dell’imposta sostitutiva sul TFR rileva il debito verso l’Erario, il credito verso i dipendenti (per la parte di imposta sostitutiva a carico dell’azienda) e il credito verso il Fondo di Tesoreria dell’INPS (per la parte di imposta sostitutiva a carico dell’INPS);

Diversi

Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) Crediti v/Tesoreria INPS imp.sost. TFR (C.II.5)

a Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12)

57,55 23,54

81,09

• all’atto del versamento va rilevata l’estinzione del debito verso l’Erario:

Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12) a Banca c/c (C.IV.1) 81,09

• in sede di scritture di chiusura 2015 va rilevato:

− il debito verso l’Erario, il credito verso i dipendenti (per la parte di imposta sostitutiva a carico dell’azienda) e il credito verso il Fondo di Tesoreria dell’INPS (per la parte di imposta sostitutiva a carico dell’INPS);

− l’accantonamento al Fondo TFR della quota maturata nel 2015.

Diversi

Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) Crediti v/Tesoreria INPS imp.sost. TFR (C.II.5)

a Erario c/imposta sostitutiva TFR (D.12)

5,95 2,43

8,38

Accant. F.do TFR per rivalutazione (B.9.c) a Diversi

Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) Fondo TFR (C)

526,27

63,50 462,77 Va evidenziato che:

− il “credito v/Tesoreria INPS”, pari a € 23,54 riferito all’acconto dell’imposta sostitutiva sarà chiuso in sede di rilevazione degli stipendi di dicembre 2015;

− il credito per il saldo dell’imposta sostitutiva, pari a € 2,43, sarà chiuso in sede di rilevazione degli stipendi di febbraio 2016.

2. DESTINAZIONE DEL TFR AI FONDI DI PREVIDENZA COMPLEMENTARE

A decorrere dall’1.1.2007, con l’entrata in vigore del D.Lgs. n. 252/2005, i lavoratori dipendenti del settore privato possono contribuire a un Fondo pensione con il conferimento del TFR maturando.

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Tale ipotesi riguarda sia le imprese con meno di 50 dipendenti, sia quelle di maggiori dimensioni.

In particolare per il TFR maturato:

• fino al 31.12.2006, le imprese sono tenute ad accantonare al Fondo TFR le quote rivalutazione annuali e a determinare il relativo acconto dell’imposta sostitutiva.

Esempio 4 Nella Verdi srl i dipendenti hanno scelto di far confluire il TFR maturato dall’1.1.2007 al Fondo pensione Zeta.

Il TFR maturato fino al 31.12.2006 e mantenuto in azienda, ammonta a € 25.000 al 31.12.2014. Su tale importo:

− la società determina la rivalutazione 2015 (ipotizzata pari a € 697);

− versa la relativa imposta sostitutiva.

In particolare si ipotizzi che:

• l’acconto dell’imposta sostitutiva, da versare entro il 16.12.2015, sia pari a € 67;

• l’imposta sostitutiva dovuta per il 2015 sia pari a € 83, e pertanto il 16.2.2016 sarà versato il saldo pari a € 16 (83 – 67).

A tal fine le rilevazioni contabili da effettuare sono le seguenti:

Accant. F.do TFR per rivalutazione (B.9.c) a Diversi

Dipendenti imposta sostitut. TFR (C.II.5) Fondo TFR (C)

697,00

83,00 614,00

• dall’1.1.2007, a seguito dell’esplicita scelta del dipendente, il datore di lavoro deve versare mensilmente il TFR alla previdenza complementare, unitamente agli altri contributi eventualmente previsti.

Contabilmente va rilevata mensilmente la quota di TFR da destinare ai fondi di previdenza con contropartita un debito a breve.

In tale sede va altresì effettuato il recupero della quota previdenziale IVS dello 0,50%.

Accanton. quota TFR mese X (B.9.c) a Diversi

Debiti vs. Fondo Alfa (D.14)

Dipendenti anticipo IVS 0,50% (C.II.5)

Qualora sia prevista una contribuzione al Fondo pensione anche a carico del datore di lavoro, la stessa sarà rilevata alla voce B.9.d) di Conto economico.

In tal caso, sulle quote TFR destinate ai Fondi di previdenza complementare, il datore di lavoro non determina alcuna imposta sostitutiva e pertanto sarà tenuto ad effettuare il versamento dell’acconto esclusivamente con riferimento alle quote maturate fino al 31.12.2006, mantenute in azienda.

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Alla luce di quanto sopra esaminato, in capo al datore di lavoro la situazione è così sintetizzabile.

Quote TFR (mantenuto in azienda) maturate

fino al 31.12.2006

Imposta sostitutiva sulla rivalutazione

Quote TFR maturate dall’1.1.2007

TFR mantenuto in azienda

Azienda con dipendenti < a 50

Imposta sostitutiva sulla rivalutazione Azienda con

dipendenti ≥ a 50

Imposta sostitutiva sulla rivalutazione anche sulla quota destinata al Fondo di Tesoreria TFR destinato a

Fondo pensione complementare

NO imposta sostitutiva sulla rivalutazione

MODALITÀ DI VERSAMENTO

L’imposta sostitutiva in esame va versata tramite il mod. F24, utilizzando i seguenti codici tributo:

Acconto 1712 Saldo 1713

Quale “anno di riferimento” va indicato l’anno cui si riferisce il versamento, ossia “2015”.

Esempio 5 La Neri sas deve versare, entro il 16.12.2015, l’acconto dell’imposta sostitutiva sul TFR pari a € 221,50.

Il mod. F24 va così compilato:

Poiché l’imposta sostitutiva dovuta per il 2015 ammonta a € 238,60, entro il 16.2.2016 la società deve provvedere al versamento del saldo pari a € 17,10.

A tal fine il mod. F24 è così compilato:

L’imposta sostitutiva può essere compensata con i crediti tributari / contributivi a disposizione.

1712 0012 221 2015 50

221 50 + 221 50

1713 0012 17 2015 10

17 10 + 17 10