La tassazione ai fini ICI del giardino pertinenziale ad un abitazione principale

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La tassazione ai ﬁni ICI del giardino pertinenziale ad un’abitazione principale

di Roberto Pasquini

Pubblicato il 5 febbraio 2009

particolare interesse riveste, ai ﬁni ICI, la problematica relativa alla tassazione dell’area pertinenziale ad un immobile adibito ad abitazione principale del contribuente (Claudio Agostini)

INTRODUZIONE

Particolare interesse riveste, ai ﬁni ICI, la problematica relativa alla tassazione dell’area pertinenziale ad un immobile adibito ad abitazione principale del contribuente (si pensi ad un comune giardino che circonda l’abitazione).

Nonostante il quadro normativo di riferimento, così come interpretato dalla costante ed uniforme giurisprudenza della Corte di Cassazione, non lasci spazio a dubbi interpretativi, si segnala il non condivisibile orientamento da parte di numerosi Comuni, volto ad assoggettare a tassazione ai ﬁni ICI (con le aliquote e la base imponibile penalizzanti delle aree ediﬁcabili) i giardini in parola.

Più precisamente si evidenzia come alcuni Comuni considerino come pertinenza dell’abitazione principale (attraverso apposite disposizioni inserite nei propri regolamenti ICI, ovvero tramite delibere adottate dalla giunta comunale ed integrative degli stessi), una superﬁcie massima determinata in modo forfetario (pari, ad esempio, all’area di sedime del fabbricato moltiplicata per un determinato coeﬃciente).

L’intento di tali Comuni è facilmente comprensibile: superare le diﬃcoltà relative

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all’accertamento “di fatto” del vincolo pertinenziale del giardino rispetto all’abitazione, ﬁssando nel contempo un limite massimo di estensione di ciò che può essere considerato come pertinenza dell’abitazione principale.

Anche se il tentativo di non agevolare situazioni non meritevoli di tutela appare certamente condivisibile, vedremo in seguito come il modus operandi adottato si presti a forti dubbi (ma si dovrebbe in realtà parlare di certezze, visto il chiaro orientamento assunto dalla Cassazione) di legittimità, lasciando aperta al contribuente la strada del contenzioso.

IL QUADRO NORMATIVO DI RIFERIMENTO

Ai sensi dell’art. 2, comma 1, D.Lgs. 30/12/1992, n. 504 (istituzione dell’imposta comunale sugli immobili), “ai ﬁni dell’imposta di cui all’articolo 1 […] per fabbricato si intende l’unità immobiliare iscritta o che deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano, considerandosi parte integrante del fabbricato l’area occupata dalla costruzione e quella che ne costituisce pertinenza […]”.

Secondo la disposizione richiamata le aree pertinenziali non sono dunque autonomamente assoggettabili ad ICI, costituendo le stesse “parte integrante” dell’immobile principale a cui sono asservite.

Diventa quindi rilevante, ai ﬁni della corretta applicazione dell’imposta, individuare esattamente le aree che possono essere considerate pertinenziali ad un fabbricato. A tale

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riguardo l’art. 817, Codice civile, così dispone: “Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un’altra cosa. La destinazione può essere eﬀettuata dal proprietario della cosa principale o da chi ha un diritto reale sulla medesima”.

Secondo la definizione del Codice civile, affinché si configuri una pertinenza devono dunque concorrere due distinti elementi:

– un elemento oggettivo, vale a dire il collegamento funzionale tra la pertinenza e la cosa principale;

– un elemento soggettivo, ovvero la volontà da parte del soggetto che ne ha titolo a destinare in modo durevole la pertinenza a servizio o ad ornamento della cosa principale.

I limiti alla potestà regolamentare dei Comuni, vale a dire la possibilità da parte degli stessi di introdurre disposizioni derogatorie al citato D.Lgs. n. 504/92, sono individuati dall’art.

52, comma 1, D.Lgs. 15/12/1997, n. 446, a mente del quale “le province ed i comuni possono disciplinare con regolamento le proprie entrate, anche tributarie, salvo per quanto attiene alla individuazione e deﬁnizione delle fattispecie imponibili, dei soggetti passivi e della aliquota massima dei singoli tributi, nel rispetto delle esigenze di sempliﬁcazione degli adempimenti dei contribuenti. Per quanto non regolamentato si applicano le disposizioni di legge vigenti”.

La norma è dunque chiara e non si presta a dubbi interpretativi; esula dalla potestà regolamentare degli enti locali l’individuazione e la deﬁnizione:

– delle fattispecie imponibili;

– dei soggetti passivi;

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– dell’aliquota massima d’imposta.

Eventuali disposizioni adottate dagli enti locali in merito all’individuazione e deﬁnizione delle fattispecie imponibili ai ﬁni ICI, ed in contrasto con la disciplina normativa vigente (nel caso di specie, il citato D.Lgs. n. 504/92), sono dunque da ritenersi illegittime, come confermato più volte dalla Corte di Cassazione (si veda più oltre).

GIURISPRUDENZA DELLA CORTE DI CASSAZIONE

La Corte di Cassazione ha avuto modo di occuparsi più volte dell’annoso problema dell’individuazione delle pertinenze ai ﬁni ICI, ed in particolare delle aree che devono essere considerate pertinenziali ad un fabbricato ai sensi dell’art. 2, comma 1, D.Lgs. n. 504/92.

In particolare, nella recente Sentenza n. 15739/2007, depositata il 13/7/2007, la Suprema Corte, in coerenza con un proprio consolidato orientamento, si è così espressa: “secondo il consolidato orientamento della giurisprudenza di questa Corte, in tema di ICI, il D.Lgs. n. 504 del 1992, art. 2, il quale esclude l’autonoma tassabilità delle aree pertinenziali, fonda l’attribuzione alla cosa della qualità di pertinenza sul criterio fattuale e cioè sulla destinazione eﬀettiva e concreta della cosa al servizio od ornamento di un’altra, senza che assuma rilievo la distinta iscrizione in catasto della pertinenza e del fabbricato, né il regime di ediﬁcabilità che lo strumento urbanistico eventualmente

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attribuisca all’area pertinenziale”.

E’ dunque la effettiva e durevole destinazione di una cosa a servizio o ornamento di un’altra a qualificare la prima come pertinenza, senza che assuma rilievo la distinta iscrizione in catasto (problema neppure presente nell’ipotesi in cui il giardino costituisca “particella graffata”), tanto meno eventuali criteri di calcolo forfetari (area di sedime dell’abitazione moltiplicata per un dato coefficiente) adottati dal Comune.

Anche nella Sentenza 17/10/2005, n. 20033, la Cassazione ha chiarito che, al ﬁne di individuare il vincolo pertinenziale di una cosa rispetto ad un’altra, assume rilievo unicamente la

“situazione di fatto”, la quale deve considerarsi prevalente “rispetto all’accatastamento del bene” (nel caso aﬀrontato dalla Sentenza è stato considerato come pertinenza un immobile di categoria catastale A/4).

Nella Sentenza 23/9/2004, n. 19161, avente ad oggetto la tassazione ai fini ICI di un’area pertinenziale ad un fabbricato, la Corte di Cassazione, dopo aver ricordato la necessità di utilizzare un “criterio fattuale”, vale a dire la destinazione effettiva e concreta della cosa posta a servizio o ad ornamento di un’altra, ai fini dell’individuazione del vincolo pertinenziale, precisa quanto segue: “Infatti, l’art. 2 D.Lgs. n. 504/1992, laddove chiarisce che, ai fini dell’ICI, “per fabbricato si intende l’unità immobiliare iscritta o che deve essere iscritta nel catasto edilizio urbano, considerandosi parte integrante del fabbricato l’area occupata dalla costruzione e quella che ne costituisce pertinenza”, in tal modo escludendo l’autonoma tassabilità delle aree pertinenziali, non può che adoperare il termine pertinenza in senso tecnico, con implicito riferimento alla definizione che di tale categoria di ‘bene’ fornisce il codice civile all’art. 817 […] (“Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un’altra cosa”) inequivocabilmente relazionata alla materiale condizione della res, vale a dire alla sua destinazione effettiva e concreta, con la conseguenza di rendere irrilevanti circostanze, come appunto l’intervenuto frazionamento dell’area, di rilievo esclusivamente formale (vedi Cass. n. 19375/2003)”.

Ancora più pertinente appare la Sentenza 26/8/2004, n. 17035 (allegato 16), avente ad oggetto un avviso di accertamento con il quale il Comune di Trento contestava l’omesso

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versamento dell’ICI relativa ad un’area pertinenziale di un’abitazione. Si trattava nello speciﬁco di un giardino di mq 947 che il Comune pretendeva di tassare come area fabbricabile per mq 188. La Commissione tributaria provinciale di Trento, con Sentenza 16/2/2001, n. 7/04/01 (depositata l’11/4/2001), respingeva il ricorso del contribuente nella considerazione che il giardino dell’abitazione era rappresentato da una particella fondiaria tavolarmente e catastalmente distinta dal fabbricato. Tale decisione veniva confermata dalla Commissione tributaria regionale di Trento con Sentenza 22/5/2002, n. 32/02 (depositata il 17/7/2002).

Con la citata Sentenza n. 17035/2004, la Cassazione ha tuttavia cassato tali pronunciamenti. In via preliminare la Suprema Corte ha chiarito che l’art. 2, D.Lgs. n. 504/92, non ha introdotto alcuna autonoma deﬁnizione di pertinenza o area pertinenziale, per la concreta individuazione della quale è pertanto necessario fare riferimento all’art. 817, Codice civile.

Come già evidenziato in premessa, aﬃnché si conﬁguri una pertinenza devono concorrere due distinti elementi:

– un elemento oggettivo, vale a dire il collegamento funzionale tra la pertinenza e la cosa principale;

– un elemento soggettivo, ovvero la volontà da parte del soggetto che ne ha titolo a destinare in modo durevole la pertinenza a servizio o ad ornamento della cosa principale.

La Corte di Cassazione chiarisce pertanto: “L’accertamento della sussistenza di un siﬀatto, complesso, vincolo di strumentalità o complementarità funzionale costituisce un apprezzamento di fatto. E’, pertanto, irrilevante la circostanza, di rilievo puramente formale, che l’area pertinenziale e la costruzione principale siano censite catastalmente in modo distinto, con distinta rendita catastale”. Ed ancora:

“l’accertamento del vincolo pertinenziale si risolve (come sopra sottolineato) in un accertamento di fatto non diverso da quello richiesto dal legislatore nell’ambito del diritto

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civile e di tutte le numerosissime norme che, nelle più svariate materie, presuppongono la nozione civilistica di pertinenza”. Ancora più esplicito il seguente riferimento: “Il giudice regionale non si e’ attenuto ai suddetti principi (oltretutto, da un lato, considerando escluso il vincolo pertinenziale dalla distinta iscrizione nel catasto della pertinenza e, dall’altro, contraddittoriamente, applicando il criterio adottato dal Comune, che prevede -invece- una parziale rilevanza del vincolo pertinenziale, anche allorché la pertinenza sia distintamente iscritta nel catasto) e non ha considerato che le delibere comunali citate dal resistente – n. 31 del 25 marzo 1997 e n. 34 del 25 febbraio 1998, in parte successive ai periodi di imposta in contestazione -, ove riferibili (ratione temporis) alla fattispecie in esame, dovevano essere da lui disapplicate (perché in contrasto con la legge), nella parte in cui consentono (in tutto od in parte) una autonoma tassabilità dell’area pertinenziale rispetto al fabbricato”.

La Corte di Cassazione, nella medesima Sentenza, ha inoltre chiarito che l’art. 59, comma 1, lett. d), D.Lgs. n. 446/97, ai sensi del quale “con regolamento […] i comuni possono: […] d) considerare parti integranti dell’abitazione principale le sue pertinenze, ancorché distintamente iscritte in catasto”, non attribuisce ai Comuni la facoltà di procedere ad un’autonoma tassazione delle pertinenze di un fabbricato (modiﬁcando a loro arbitrio le fattispecie imponibili), ma deve essere interpretato nel senso che non è di ostacolo alla classiﬁcazione di un’area come pertinenza la sua distinta iscrizione in catasto.

Di analogo tenore la Sentenza 17/12/2003, n. 19375 (allegato 17), con la quale la Corte di Cassazione ha escluso l’autonoma tassabilità ai fini ICI delle aree pertinenziali all’abitazione principale, dando rilievo esclusivamente ad un “criterio fattuale”, e cioè sulla destinazione effettiva e concreta della pertinenza al servizio od ornamento dell’abitazione, senza che rilevi l’intervenuto frazionamento dell’area posta al servizio di un edificio, avente esclusivo rilievo formale.

La Sentenza appare di interesse in quanto sottolinea che la presenza di un giardino con recinzione in muratura, che delimita lo stesso dalle proprietà conﬁnanti, è una circostanza che costituisce un ulteriore prova della durevole destinazione dell’area circostante all’abitazione a servizio della medesima (“I giudici di merito hanno correttamente chiarito al riguardo che il mero frazionamento di un’area non comporta necessariamente ed automaticamente una modiﬁca della sua destinazione d’uso e della sua natura pertinenziale rispetto al fabbricato cui

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la stessa accede, ipotesi quest’ultima a maggior ragione da escludersi nel caso di specie sulla base della non contestata circostanza di fatto rappresentata dall’essersi in presenza di un giardino asservito al fabbricato mediante recinzione in muratura, e conseguentemente (pur dopo l’avvenuto frazionamento) destinato durevolmente al servizio ed ornamento del fabbricato medesimo”).

Dello stesso tenore: Cassazione 25/3/2005, n. 6505 (allegato 18); Cassazione 16/3/2005, n. 5755 (allegato 19) e la recente Cassazione 12/3/2008, n. 6725 (allegato 19-2).

GIURISPRUDENZA DI MERITO

Visto il chiaro, costante ed uniforme orientamento assunto dai giudici di vertice nelle Sentenze in precedenza richiamate, basate sulla necessità di individuare “di fatto” il vincolo pertinenziale esistente tra area circostante all’abitazione e fabbricato (al di là delle iscrizioni catastali o dei criteri di calcolo forfetari adottati dai Comuni), numerosi sono i pronunciamenti da parte delle commissioni tributarie che danno, si ritiene, una corretta interpretazione all’art. 2, comma 1, D.Lgs. n. 504/92.

Tra queste particolare riguardo merita la sentenza della Commissione tributaria provinciale di Trento n. 3/6/03, depositata il 4/3/2003, con la quale viene stabilito che l’autonomia formale della p.f. non ne esclude il carattere di pertinenzialità rispetto

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alla p.ed., essendo “evidente il rapporto di interdipendenza esistente fra le due particelle, delle quali quella fondiaria presenta chiara e durevole destinazione a servizio ed ornamento rispetto all’abitazione (rapporto preso in considerazione, ex art. 817 c.c., dalla circolare ministeriale 25.5.1999, n. 114/E)”. La Commissione ritiene infatti che il riferimento ai dati catastali ed alle risultanze tavolari non possa aver rilievo al ﬁne di interpretare correttamente la normativa in questione.

Meritano di essere ricordate anche la Sentenza della Commissione tributaria provinciale di Trento 16/2/2001, n. 7/04/01 (depositata l’11/4/2001), e la Sentenza della commissione tributaria regionale di Trento 22/5/2002, n. 32/02 (depositata il 17/7/2002). Come si è già avuto modo di rilevare, l’orientamento assunto da tali sentenze è stato respinto dalla Corte di Cassazione con la Sentenza n. 17035/2004.

Va peraltro ricordato che le citate sentenze respingevano il ricorso del contribuente nella considerazione che il giardino dell’abitazione era rappresentato da una particella fondiaria tavolarmente e catastalmente distinta dal fabbricato (problema neppure presente per i c.d.

“giardini graﬀati”)

La questione è pertanto tornata all’esame della Commissione tributaria regionale di Trento che, con Sentenza n. 13/3/06, ha inﬁne accolto la tesi del contribuente, uniformandosi correttamente all’orientamento della Cassazione.

Va ricordata anche la Sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Udine, Sez. VI, 3/10/2003, n. 48, avente ad oggetto l’imponibilità ai ﬁni ICI di un giardino recintato, pertinenziale ad un’abitazione. Dopo aver sottolineato la necessità di fare riferimento all’art.

817, Codice civile, per l’individuazione delle aree pertinenziali alle abitazioni, la CTP di Udine ha accolto il ricorso del contribuente, evidenziando quanto segue: “Infatti gli stessi hanno manifestato fin dall’origine (e cioè dall’epoca di costruzione dell’abitazione, la quale, dal progetto, risulta circondata da recintazione) la volontà di porre l’area stessa a servizio dell’edificio abitativo e con ciò hanno realizzato l’elemento soggettivo richiesto dall’art. 817 del c.c. Sotto il profilo oggettivo, i due beni risultano stabilmente l’uno al servizio dell’altro in modo da dare luogo a un vincolo funzionale: infatti l’area è adibita a giardino piantumato e attraversato da un vialetto e da una rampa di accesso alla strada comunale sia all’abitazione che al garage”.

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CONCLUSIONI

Dal quadro normativo di riferimento, così come interpretato dalla Corte di Cassazione e della prevalente giurisprudenza di merito, emergono pertanto alcuni punti fermi:

– i giardini pertinenziali (o meglio le aree pertinenziali) delle abitazioni principali non sono soggetti autonomamente ad ICI, in quanto costituiscono “parte integrante” dell’abitazione ai sensi dell’art. 2, comma 1, D.Lgs. 30/12/1992, n. 504;

– per individuare tali aree pertinenziali è necessario fare riferimento alla nozione di pertinenza di cui all’art. 817, Codice civile (“Sono pertinenze le cose destinate in modo durevole a servizio o ad ornamento di un’altra cosa”).

Secondo la definizione del Codice civile, affinché si configuri una pertinenza devono dunque concorrere due distinti elementi:

– un elemento oggettivo, vale a dire il collegamento funzionale tra la pertinenza e la cosa principale; un elemento soggettivo, ovvero la volontà da parte del soggetto che ne ha titolo di destinare in modo durevole la pertinenza a servizio o ad ornamento della cosa principale;

– la veriﬁca del vincolo pertinenziale si risolve in un accertamento di fatto, attraverso un’analisi del caso concreto. Eventuali criteri aprioristici adottati dai Comuni (ad esempio, l’area di sedime del fabbricato moltiplicata per un determinato coeﬃciente) appaiono pertanto illegittimi.

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LA STRADA DEL CONTENZIOSO

Di fronte alla non condivisibile pretesa da parte del Comune di assoggettare a tassazione l’area pertinenziale (ad esempio il giardino) dell’abitazione principale, al cittadino-contribuente non resta che intraprendere la strada del contenzioso.

Più precisamente il ricorso può essere introdotto secondo due diverse modalità:

non eﬀettuare il pagamento dell’ICI relativa al giardino pertinenziale dell’abitazione principale, per poi fare ricorso di fronte all’eventuale avviso di accertamento notiﬁcato dal Comune.

E’ chiaro che in tale ipotesi il contribuente ha il vantaggio di omettere il versamento dell’imposta, ma resta esposto al rischio dell’applicazione di eventuali sanzioni, in particolar modo qualora il processo tributario dovesse concludersi in senso a lui non favorevole;

eﬀettuare il pagamento dell’ICI, ancorché non dovuta, presentare richiesta di rimborso e quindi proporre ricorso contro il prevedibile rigetto della stessa (o, comunque, una volta formatosi il silenzio-riﬁuto).

In tal modo il contribuente evita l’applicazione delle sanzioni, ma deve anticipare al Comune il versamento di un’imposta non dovuta.

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Nel ricorso il contribuente dovrà essere il grado di dimostrare il vincolo pertinenziale esistente tra il giardino e l’abitazione principale, nonché la durevolezza di tale vincolo.

Si potranno, a titolo di esempio, utilizzare alcuni dei seguenti elementi:

– fotograﬁe del giardino (il cui utilizzo nel processo tributario è stato ammesso dalla Corte di Cassazione), meglio se scattate in tempi diversi, al ﬁne di dimostrare lo stato attuale del giardino e la durevolezza del vincolo pertinenziale;

– la presenza nel giardino di eventuali manufatti (box auto, stradine di accesso, ecc.) realizzati in passato (meglio ancora se la data di costruzione è documentabile);

– presenza nel giardino di alberi, piante, orti, siepi, e tutto ciò che possa indicare la volontà di adibire lo stesso a pertinenza dell’abitazione principale, sottraendolo ad altre possibili destinazioni;

– presenza di eventuali recinzioni (meglio ancora se in muratura) che delimitano il giardino dalle proprietà conﬁnanti;

– eventuale “graﬀatura” del giardino con l’abitazione principale (che peraltro non è strettamente necessaria per la qualiﬁcazione del giardino come pertinenza);

ecc.

Claudio Agostini

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5 Febbraio 2009