La principale caratteristica distintiva del modello di IS è dunque rappresentata dall’esercizio di un’attività:
- economica con finalità solidaristiche (generazione di utilità sociale); - non orientata alla distribuzione del profitto;
- gestita con un sistema organizzativo-gestionale di carattere partecipativo; - governata da una pluralità di stakeholder (natura multi-stakeholder).
In particolare, il carattere partecipativo del sistema organizzativo-gestionale e la natura multi-stakeholder propria dell’IS inducono a porre particolare attenzione all’implementazione di un sistema di accountability37 che sia adeguatamente idoneo a permettere il trasparente controllo, da parte dei diversi stakeholder, delle modalità di impiego delle risorse e del perseguimento della finalità sociale dell’impresa. Ciò premesso, in letteratura (Matacena, 2006; Marano, 2006) è stato ipotizzato che nell’IS l’assolvimento delle citate esigenze è garantito da un sistema di accountability che utilizzi strumenti progettati in funzione dei due fattori di influenza di questa tipologia di impresa: la finalità dell’attività esercitata (mission) ed il sistema di governo (governance).
Il primo fattore (la mission) è definito sulla base di tre elementi (Marano, 2006): i servizi/beni offerti, i destinatari dell’attività produttiva ed i valori che guidano l’organizzazione. Il secondo fattore (la governance), come anticipato, deve essere necessariamente caratterizzato da un modello di governo fondato su processi decisionali democratici e partecipati dagli stakeholder dell’organizzazione.
Così definiti i fattori mission e governance, in coerenza con la teoria più sopra citata, il sistema di accountability dell’IS dovrà essere costituito da strumenti che permettano contestualmente:
- la misurazione e la comunicazione (interna ed esterna) dell’efficacia sociale e delle performance economico-finananziarie dell’attività, evidenziandone la coerenza con la mission dell’organizzazione;
37 Il concetto di accountability richiama il dovere dell’impresa di rendere conto del proprio operato e delle
conseguenze delle sue azioni a chi ne ha diritto attraverso diversi canali comunicativi (Crane e Matten, 2004). Tale obbligo, che nell’approccio neoliberista di Friedman era riferito unicamente agli azionisti, declinato in una organizzazione multi-stakeholder richiede di essere interpretato in senso più ampio, ovvero come necessità di comunicare a tutti gli interlocutori aziendali la propria performance in ottica triple bottom line (cfr. Manetti, 2006).
39 - di garantire la trasparenza gestionale, amministrativa ed istituzionale necessaria per
alimentare il coinvolgimento degli stakeholder nei processi decisionali dell’impresa.
In una IS, l’efficacia sociale rappresenta l’aspetto preminente del sistema di accountability, considerata la prevalenza delle finalità sociali rispetto a quelle economiche. In particolare essa attiene l’adeguatezza del bene/servizio offerto rispetto sia alle esigenze dei destinatari, sia alla mission, oltre alla verifica del positivo impatto nel lungo periodo sulla comunità/territorio di riferimento. Con riferimento agli strumenti, l’utilizzo di indicatori può favorire i processi di misurazione, valutazione, controllo e comunicazione.
Tuttavia, il perseguimento di risultati economico-finanziari che garantiscano all’impresa il mantenimento delle adeguate risorse economiche e monetarie per il suo sviluppo, è condizione indispensabile per la sopravvivenza dell’impresa e dunque per il conseguimento della mission. Dunque, l’IS dovrà adottare sistemi di contabilità generale ed analitica atte a garantire il monitoraggio del mantenimento dell’equilibrio economico e finanziario nel tempo.
Infine, la trasparenza gestionale, amministrativa ed istituzionale deve essere finalizzata a promuovere processi decisionali partecipati dai diversi stakeholder, comunicando a questi ultimi i risultati sociali ed economico-finanziari dell’organizzazione, attraverso diversi strumenti. I risultati sociali possono essere contenuti sia nel bilancio sociale (rivolto a tutti gli stakeholder dell’IS ed obbligatorio per le IISS italiane), sia nell’eventuale bilancio di missione (rivolto ai fruitori dei servizi/beni ed ai membri dell’organizzazione). I risultati economico-finanziari sono invece inclusi nella rendicontazione economico-finanziaria esterna (bilancio d’esercizio, obbligatorio per le IISS italiane). Per garantire la coerenza istituzionale, i suddetti documenti devono essere integrati con informazioni che illustrino il rispetto sia della normativa, sia delle disposizioni statutarie (per le IISS italiane, gran parte di tali informazioni trovano accoglimento nel bilancio sociale che deve essere obbligatoriamente redatto e pubblicizzato).
Ciò premesso, è possibile rilevare come il sistema di accountability di una IS assuma un duplice carattere: legale e volontario (Marano, 2006). In particolare, il carattere legale è riconducibile ai documenti di comunicazione sociale ed economico-patrimoniale (e finanziaria) obbligatoria in virtù di precise disposizioni normative (bilancio d’esercizio e bilancio sociale per le IISS italiane). Il carattere volontario si riferisce invece agli strumenti
40 di programmazione e monitoraggio delle performance sociali ed economico-finanziarie che caratterizzano il sistema interno di controllo di gestione. Come è stato rilevato in letteratura (Marano, 2006), la dimensione volontaria dell’accountability assume particolare rilevanza in un’azienda che si occupa della produzione in via continuativa di servizi socialmente utili. Infatti essa è finalizzata ad integrare l’accountability legale, riconducibile ai processi informativi posti in essere in virtù di disposizioni di ordine civilistico o fiscale, ritenuta non adeguata ad assolvere in modo completo il livello di accountability intrinseco nel particolare tipo di azienda.
Con riferimento all’accountability volontaria, si ritiene opportuno che il sistema di controllo di una IS si ispiri ai sistemi propri delle imprese for-profit, in ragione sia dell’ampia e consolidata letteratura in materia, sia del fatto che l’IS esercita con abitualità un’attività commerciale. Tuttavia, il sistema di controllo dell’IS dovrà essere opportunamente modificato rispetto a quello tipicamente utilizzato in contesti for-profit, per recepire il fatto che in questa tipologia di impresa l’obiettivo primario non è la massimizzazione del profitto, bensì lo sviluppo del bene/servizio offerto, con attenzione alle sue caratteristiche (tali da soddisfare i bisogni dei destinatari), alla loro accessibilità da parte dei clienti ed all’affermazione di determinati valori sociali di cui l’organizzazione si rende portatrice.
Inoltre, il sistema di controllo dovrà assumere un aspetto multi-dimensionale, in considerazione del fatto che l’IS, al pari di una impresa non profit, oltre ad essere un sistema in evoluzione che deve confrontarsi con il settore in cui opera e con il mercato (dimensione strategica) e gestire il funzionamento quotidiano dell’organizzazione in modo efficiente (dimensione operativa), è anche un complesso di valori chiamato a dialogare con numerosi interlocutori, tra i quali assume particolare importanza l’ambiente istituzionale di riferimento (dimensione normativa) (Anheier, 2000). Conseguentemente, il sistema di controllo dovrà operare "in modo integrato sui seguenti tre ambiti di riferimento 'gestionale', aggiungendo alla tradizionale double bottom line l’attenzione verso i vincoli normativo-statutari:
- economico-finanziario, sia interno che esterno;
- di risultato, riconducibile al concetto di efficacia (sociale); - di legittimità istituzionale" (Bagnoli, 2008a).
Nell’ambito del possibile modello di controllo, l’aspetto economico-finanziario della gestione interesserà al fine di monitorare e comunicare la capacità dell’IS di raggiungere e
41 mantenere la condizione di equilibrio generale (Airoldi et al., 2005; Cavalieri, 2000) attraverso l’efficiente gestione delle risorse (aziendalità, Ferrero, 1968). In particolare, la condizione di equilibrio generale è scomponibile in equilibri particolari, correlati ai quattro aspetti della gestione: economico, finanziario, patrimoniale e monetario (Paolone e D’Amico, 2001). Il monitoraggio e la comunicazione inerenti l’aspetto economico- finanziario potranno essere effettuati mediante l’impiego degli strumenti tipici del controllo di gestione: la contabilità generale, per fornire una visione unitaria e complessiva dell’impresa, sintetizzata nel bilancio d’esercizio; la contabilità analitica, per fornire una visione parziale dell’impresa, focalizzata su singoli oggetti di osservazione (servizio, attività, programmi, funzioni, ecc.), in riferimento ai quali rilevare costi e ricavi specifici per elaborare informazioni quantitativo-monetarie atte a soddisfare esigenze conoscitive specifiche del management.
L’aspetto sociale della gestione, attenendo alla valutazione sia del raggiungimento della rispondenza dei beni/servizi offerti alle richieste degli utenti attraverso l’impiego sostenibile delle risorse impiegate, sia del positivo impatto dell’attività esercitata sul benessere della comunità nel lungo periodo, può essere monitorato tramite un "cruscotto" di indicatori qualitativi e quantitativi.
Infine, la legittimità istituzionale investe "il controllo della corrispondenza tra le attività svolte – ed i risultati raggiunti – e gli obiettivi prefissati nella dichiarazione di mission, nello statuto e nella programmazione eventualmente delineata da parte degli organi di governo; al rispetto dei vincoli della normativa speciale" e all’osservanza della disciplina giuridica originaria (forma giuridica adottata dall’IS) e speciale, quale ad esempio la disciplina tributaria, di particolare rilievo nei casi in cui l’assetto istituzionale dell’impresa corrisponda ad enti non commerciali (Bagnoli, 2008a). Dunque, il controllo di legittimità istituzionale riguarda due distinti aspetti: da un lato la verifica del rispetto delle regole auto-imposte dall’organizzazione (statuto, mission, piani e programmi deliberati), dall’altro la verifica del rispetto sia della normativa generale connessa con l’assetto giuridico adottato dall’IS, sia della disciplina speciale.
Il primo aspetto richiama alla misurazione e comunicazione della coerenza istituzionale, attraverso l’esplicitazione del percorso mission-attività-risultati. La misurazione può essere effettuata grazie all’impiego delle informazioni prodotte nel processo di controllo strategico e di gestione, attraverso l’uso di strumenti che consentano, partendo dalla mission e dallo statuto, di declinare obiettivi strategici, programmi ed azioni
42 e di porli a confronto con risultati elementari raggiunti. La comunicazione invece può essere assolta attraverso documenti tipicamente destinati a comunicare la coerenza istituzionale, quale il bilancio di missione.
Il secondo aspetto coinvolge la cosiddetta compliance38, la cui misurazione e comunicazione può essere effettuata attraverso l’individuazione del complesso di norme cui l’organizzazione soggiace in virtù:
- della forma giuridica adottata (ad esempio norme proprie relative ad un ente di cui al Libro I del codice civile);
- della normativa speciale applicabile, sia in virtù della natura dell’organizzazione (ad esempio le disposizioni di cui al D. Lgs. 155/06, nel caso di impresa italiana dotata della specifica qualifica di IS), sia in virtù dell’attività esercitata (ad esempio le disposizioni amministrative inerenti la somministrazione di bevande ed alimenti). La compliance dell’IS può essere misurata e comunicata attraverso la raccolta di informazioni inerenti il rispetto di ciascuna norma da parte dell’organizzazione e l’inclusione di esse in uno strumento di comunicazione esterna rivolto alla complessità degli stakeholder, quale ad esempio il bilancio sociale.
Un modello di controllo per una IS dovrà offrire indicatori adeguati all’approfondimento delle tre dimensioni e permetterne una lettura integrata, in modo tale che "una volta individuate (e contestualizzate) le principali variabili chiave degli ambiti indicati, ciascuna impresa sociale cerchi di trasformare questa varietà in un sistema di controllo unitario e dal respiro strategico" (Bagnoli, 2008a).