LE CONSIDERAZIONI CONCLUSIVE SUI CANONI INTERPRETATIVI DALL „ALTA CORTE

La Corte afferma l‟importanza che la “sostanza” ha sulla “forma” ,che in tema di accertamento si sostanzia

nell‟affiancamento ,ai controlli piu‟ strettamente analitico - contabili,di quelli presuntivo statistici.

Esaminando le posizioni specifiche in materia di transfer pricing ,attribuendo all‟amministrazione finanziaria un potere di valutare l‟economicità delle operazioni del contribuente e costringendo quest‟ultimo,in caso di supposta anti-

economicità a fornire la prova contraria.

Se è comprensibile ,l‟esigenza dell‟amministrazione

finanziaria di superare lo schema formale della contabilità ,la cui ordinata tenuta è ormai alla portata di tutti grazie ai numerosi software disponibili ,non si puo‟ altro canto ammettere un assoluto potere discrezionale del Fisco nel valutare l‟operato del contribuente in termini di economicità e ragionevolezza.

Al contrario non si può però neanche escludere un tale potere discrezionale pena la conseguenza di incidere in modo eccessivamente riduttivo nei confronti delle capacità di accertamento della Finanza. È fuor di dubbio che l

Transfer pricing la disciplina

113 amministrazione non può restare indifferente di fronte a situazioni in cui il comportamento del contribuente risulti contrario alle più elementari regole di buon senso e ragionevolezza.

Allora quali sono i confini di tale discrezionalità?

È evidente che un sistema tributario moderno deve fornire

indicazioni certe ai contribuenti in ordine ai comportamenti leciti ed illeciti, affinché gli stessi possano valutare attentamente ed a priori i pro ed i contro di una determinata operazione.

Gli studi di settore vengono utilizzati in chiave di ricostruzione presuntiva,non si può non riconoscere a questi strumenti una

particolare forza descrittiva della capacità reddituali del contribuente ,ricostruite in modo aderente alle caratteristiche della propria

attività.

Questi studi non possono costituire il “fatto noto” ,su cui fondare la ricostruzione del “fatto ignoto” ma devono essere considerati un parametro valutativo.

Ex dpr n570/1996 prevede che le norme in materia di studi si settore possano essere applicate solo nei confronti dei contribuenti in contabilità semplificata ,mentre per quelli ordinaria ,per opzione o per natura tale applicazione è la conseguenza dello scostamento di due annualità su tre considerate e della inattendibilità della

contabilità.

Più complessa invece, è la ricerca di un minimo comune

denominatore nei riguardi del secondo gruppo di pronunce descritto in precedenza. Una prima affermazione vuole essere di critica alla posizione di coloro che paventano una posizione “giustizialista” della Suprema Corte ,tesa ad attribuire all‟ amministrazione finanziaria un potere assoluto e discrezionale nel valutare anti-economiche le operazioni del contribuente, ricostruendole sulla scorta di dati medi. Quello che si è cercato di evidenziare, infatti, e che si è trattato nei casi esaminati,di situazioni limite, in cui il comportamento del

Transfer pricing la disciplina

114 contribuente risultava contrario a qualunque regola di buon senso e ragionevolezza, secondo il criterio dell „id quod plerumque accidit . Prova ne è che quando l‟irrazionalità del comportamento non era così evidente , la suprema corte non ha mancato di sanzionare il

comportamento della finanza.

È evidente che in questa valutazione del giudice gioca un ruolo molto importante le circostanze di fatto che caratterizzano il singolo caso, la cui ricostruzione è tutta altro che semplice sulla base del solo dispositivo della sentenza.

È altresì evidente che la valutazione dell‟ „anti-economicità del contribuente in termini di gravità ,precisione e concordanza rimane comunque ancorata al giudizio ed alla sensibilità del giudice ,con tutto quello che ciò comporta.

D altro canto ,però , aleatorietà di una tale valutazione viene

sicuramente a scemare laddove il comportamento del contribuente è talmente grossolano da porsi lontano dalla linea di confine tra ciò che è lecito e ciò che non lo è .

Nondimeno bisogna dare atto che questa marcia verso la prevalenza della “sostanza “sulla “forma” ,di cui si è ampliamente discusso non deve essere sempre vista in chiave penalizzante per il contribuente ,atteso che è stata altresì utilizzata a favore del cittadino, pur se in un diverso contesto e nell‟ ambito della prassi amministrativa. Una chiara testimonianza ci proviene in tema di spese di pubblicità , dall‟ Agenzia delle Entrate che ha sostenuto come le iniziative aziendali con finalità promozionali devono essere valutate nel loro complesso e cioè in maniera sostanziale e non formale.

Allo stesso modo in tema di economicità di un operazione societaria ai sensi dell‟ art.37/bis del D.P.R. n 600/1973 ,sempre l‟agenzia delle entrate ha ampliato in termini sostanziali il concetto di “valide

ragioni economiche”,precisando che incidono sulla sussistenza di

quest‟ultime non solo quelle da verificare sui soggetti economici direttamente coinvolti,ma anche quelle di altri soggetti a vario titolo interessati dall‟ operazione.

Transfer pricing la disciplina

115 Nel caso specifico sono state ritenute rilevanti le ragioni economiche dei lavoratori dipendenti-quindi di soggetti che non sono parti

contrattuali - i quali, accettando il trasferimento ad un'altra azienda hanno conservato il posto di lavoro.

In altri termini è stato affermato che l‟operazione seppur

potenzialmente elusiva è economicamente valida se è finalizzata a salvaguardare i livelli occupazionali e ad evitare la dispersione di risorse economiche ad elevata professionalità.

Resta fermo che anche di fronte a situazioni abnormi l

amministrazione finanziaria non dovrebbe limitarsi ad una mera rivelazione delle stesse ma procedere comunque ove possibile alla ricerca di ulteriori e diversi elementi indiziari.

Quindi ,non può la prima circostanza costituire la scusa per non svolgere ulteriori accertamenti.