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Gli indici sintetici di a dabilità scale (Isa) sono introdotti, già a partire dal 2017, al ne di determinare il reddito dei contribuenti. Ad essi sono correlati speci ci benefìci, in relazione ai diversi livelli di a dabilità, e alla loro introduzione consegue la progressiva eliminazione degli e etti derivanti dall'applicazione dei parametri e degli studi di settore.
Si analizza la disciplina introdotta dalla Manovra Correttiva in sede di conversione in legge.
SOMMARIO:
PREMESSA PREMESSA
STUDI DI SETTORE: CENNI STUDI DI SETTORE: CENNI
ISA: IL FUNZIONAMENTO, GLI OBIETTIVI E I SOGGETTI INTERESSATI ISA: IL FUNZIONAMENTO, GLI OBIETTIVI E I SOGGETTI INTERESSATI COSA PREVEDEVA IL D.L. 22 OTTOBRE 2016, N. 193
COSA PREVEDEVA IL D.L. 22 OTTOBRE 2016, N. 193 LA PRIMA SPERIMENTAZIONE
LA PRIMA SPERIMENTAZIONE L’APPROVAZIONE DEGLI INDICI L’APPROVAZIONE DEGLI INDICI
LE CAUSE DI ESCLUSIONE DALL’APPLICAZIONE DEGLI INDICI LE CAUSE DI ESCLUSIONE DALL’APPLICAZIONE DEGLI INDICI L’INTEGRAZIONE DEI DATI: NESSUNA SANZIONE
L’INTEGRAZIONE DEI DATI: NESSUNA SANZIONE IL REGIME PREMIALE
IL REGIME PREMIALE LE SANZIONI
LE SANZIONI CONCLUSIONI CONCLUSIONI
Premessa
L’inserimento dell’art. 9-bis recante gli “Indici sintetici di a dabilità scale” nel testo del D.L. 24 aprile 2017, n.
50 , convertito con modi cazione dalla legge 21 giugno 2017, n. 96, pubblicata sulla Gazzetta U ciale n. 95, del 24 aprile 2017, meglio conosciuta “Manovra Correttiva”, rappresenta una importante novità che di fatto
“pensiona” gli studi di settore già a partire dal periodo di imposta 2017. In sostanza il legislatore in sede di conversione in legge ha completamente riscritto l’iniziale disciplina sugli indici di a dabilità scale prevista dal recente decreto scale, D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, convertito con modi cazioni dalla legge 1° dicembre 2016, n. 225.
Studi di settore: cenni
La disciplina degli studi di settore è contenuta all'art. 62-bis del D.L. 30 agosto 1993, n. 331, in base al quale gli u ci del Dipartimento delle Finanze del Ministero dell’Economia e delle Finanze, sentite le associazioni professionali e di categoria elaborano, in relazione ai vari settori economici, studi al ne di rendere più e cace l'azione accertatrice e di consentire una più articolata determinazione dei coe cienti presuntivi di compensi e di ricavi.
ACCERTAMENTO
Gli indici sintetici di affidabilità fiscale dopo la Manovra Correttiva
Analisi delle novità, del funzionamento e degli obiettivi di Federico Gavioli | 30 GIUGNO 2017
Successivamente, la legge 28 dicembre 1995, n. 549 ha disciplinato, ai commi da 181 a 189 dell'articolo 3, in estrema sintesi, le fattispecie individuate nelle more della determinazione degli studi di settore. In particolare, sono de niti i parametri per determinare i ricavi, i compensi ed il volume d'a ari attribuibili al contribuente in base alle caratteristiche e alle condizioni di esercizio della attività svolta. Si prevede l'identi cazione, in riferimento a settori omogenei di attività, di campioni di contribuenti che hanno presentato dichiarazioni dalle quali si rilevano coerenti indici di natura economica e contabile. Sulla base degli stessi vengono poi determinati parametri che tengono conto delle specifiche caratteristiche dell’attività esercitata.
G l i studi di settore, come evidenzia l’Agenzia delle Entrate sul proprio sito istituzionale, elaborati mediante analisi economiche e tecniche statistico-matematiche, consentono di stimare i ricavi o i compensi che possono essere attribuiti al contribuente.
Individuano, a tal ne, le relazioni esistenti tra le variabili strutturali e contabili delle imprese e dei lavoratori autonomi con riferimento al settore economico di appartenenza, ai processi produttivi utilizzati, all’organizzazione, ai prodotti e servizi oggetto dell’attività, alla localizzazione geogra ca e agli altri elementi significativi (ad esempio area di vendita, andamento della domanda, livello dei prezzi, concorrenza, ecc.).
Gli studi di settore sono utilizzati dal contribuente per veri care, in fase dichiarativa, il posizionamento rispetto alla:
congruità: il contribuente è congruo se i ricavi o i compensi dichiarati sono uguali o superiori a quelli stimati dallo studio, tenuto conto delle risultanze derivanti dall’applicazione degli indicatori di normalità economica;
coerenza: la coerenza misura il comportamento del contribuente rispetto ai valori di indicatori economici predeterminati, per ciascuna attività, dallo studio di settore, e dall’Amministrazione nanziaria quale ausilio all’attività di controllo.
Con le importanti sentenze n. 26635, n. 26636, n. 26637 e n. 26638 depositate il 18 dicembre 2009, la Corte di Cassazione ha affermato che gli studi di settore, così come i parametri, rappresentano un sistema di presunzioni semplici, che devono essere necessariamente personalizzati nell’ambito del contraddittorio.
Per i giudici di legittimità la procedura di accertamento standardizzato mediante l’applicazione dei parametri o degli studi di settore risulta basata su delle presunzioni semplici “la cui gravità, precisione e concordanza non è ex lege determinata in relazione ai soli standard in sé considerati, ma nasce procedimentalmente in esito al contraddittorio da attivare obbligatoriamente con il contribuente”.
Le presunzioni sono le conseguenze che la legge (presunzioni legali) o il giudice (presunzioni semplici) trae da un fatto noto per risalire ad un fatto ignorato.
Con la presunzione si riesce a provare un fatto di causa, non attraverso una valutazione della prova, ma attraverso un ragionamento.
Le presunzioni semplici, per avere valenza probatoria, devono essere gravi, precise e concordanti.
Isa: il funzionamento, gli obiettivi e i soggetti interessati
Gli indici sintetici di a dabilità scale (Isa), completamente riscritti nel testo de nitivo della Manovra Correttiva, sono formati da un insieme di indicatori elementari di a dabilità e di anomalia e consentono di posizionare il livello dell’affidabilità fiscale dei contribuenti su una scala da 1 a 10.
L'istituzione di indici sintetici di a dabilità scale ha l'obiettivo esplicito di favorire l'emersione spontanea delle basi imponibili e di stimolare l'assolvimento degli obblighi tributari da parte del contribuente. Si intende, inoltre, migliorare la collaborazione tra il contribuente e l'Amministrazione nanziaria, utilizzando forme di comunicazione preventiva rispetto alle scadenze fiscali.
Ancora non sono chiari gli aspetti operativi delle novità, per cui fare dei calcoli allo stato attuale è praticamente impossibile; da quello che si è appreso dalle prime informazioni gli indici riguardano gli esercenti attività di impresa, arti o professioni e sono elaborati con una metodologia basata su analisi di dati e informazioni relativi a più periodi d'imposta.
In sostanza, essi rappresentano la sintesi di indicatori elementari tesi a veri care la normalità e la coerenza della gestione aziendale o professionale, anche con riferimento a diverse basi imponibili, ed esprimono - su una scala da 1 a 10 - il grado di affidabilità fiscale riconosciuto a ciascun contribuente.
Tale grado di affidabilità rileva anche ai fini dell'accesso al regime premiale.
Ricorda
Attenzione
L’analisi si dovrebbe basare principalmente su due indici:
1. indicatori elementari di a dabilità che valutano l’attendibilità di relazioni e rapporti tra grandezze di natura contabile e strutturale, tipici per il settore e/o per il modello organizzativo di riferimento;
2. indicatori elementari di anomalia che valutano incongruenze e situazioni di normalità/coerenza del pro lo contabile e gestionale che presentano carattere atipico rispetto al settore e al modello organizzativo cui sono riferiti.
Cosa prevedeva il
D.L. 22 ottobre 2016, n. 193L’art. 7-bis del D.L. 22 ottobre 2016, n. 193, convertito con modi cazioni dalla legge 1° dicembre 2016, n.
225 recava l'abolizione degli studi di settore, in sostituzione dei quali erano introdotti, dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2017, con decreto ministeriale (non ancora emanato), indici sintetici di a dabilità scale, cui erano collegati livelli di premialità per i contribuenti più a dabili, anche in termini di esclusione o riduzione dei termini per gli accertamenti, al ne di stimolare l'assolvimento degli obblighi tributari e il ra orzamento della collaborazione tra l'Amministrazione finanziaria e i contribuenti.
L’art. 9-bis del D.L. 24 aprile 2017, n. 50, convertito con modi cazione dalla legge 21 giugno 2017, n. 96 (c.d.
Manovra Correttiva), sostituisce e integra la disciplina prevista dal citato art. 7-bis , che è stato abrogato.
La prima sperimentazione
L’Agenzia delle Entrate con il comunicato stampa del 7 marzo 2017 aveva fatto presente che la sperimentazione degli Indici sintetici di affidabilità ha riguardato, in questa prima fase, 8 settori economici, di seguito indicati:
Commercio all’ingrosso di macchine utensili - M84U;
Commercio al dettaglio di abbigliamento, calzature, pelletterie ed accessori - M05U;
Amministrazione di condomini, gestione di beni immobili per conto terzi e servizi Integrati di gestione agli edifici - K16U;
Attività degli studi di ingegneria - K02U;
Fabbricazioni di calzature, parti e accessori - D08U;
Produzione e commercio al dettaglio di prodotti di panetteria - D12U;
Manutenzione e riparazione di autoveicoli, motocicli e ciclomotori - G31U;
Servizi di ristorazione commerciale - G36U.
A partire dalla annualità di imposta 2017, aveva a ermato l’Agenzia delle Entrate dovrebbero essere operativi 70 Isa che riguarderanno circa un milione e mezzo di contribuenti: più precisamente:
29 indicatori sintetici di affidabilità saranno sviluppati per il settore del commercio;
15 per le manifatture;
17 per i servizi;
9 per i professionisti.
L’approvazione degli indici
La norma contenuta nel citato art. 9-bis prevede espressamente che gli indici sono approvati con decreto del Ministro dell’economia e delle nanze entro il 31 dicembre del periodo d'imposta per il quale sono applicati e sono soggetti a revisione ogni due anni.
Le eventuali integrazioni degli indici, per tenere conto di situazioni di natura straordinaria, anche correlate a modi che normative e ad andamenti economici e dei mercati, con particolare riguardo a determinate attività economiche o aree territoriali, sono approvate entro il mese di febbraio del periodo d’imposta successivo a quello per il quale sono applicate. Con un provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate, da emanare entro il mese di gennaio di ciascun anno, sono individuate le attività economiche interessate dagli indici.
Per il periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2017, l’individuazione delle attività economiche interessate è
operata con provvedimento da emanare entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del decreto.
I contribuenti cui si applicano gli indici di a dabilità scale dichiarano i dati economici, contabili e strutturali rilevanti per l’applicazione degli stessi, sulla base della documentazione tecnica e metodologica approvata con il decreto del Ministro dell’economia e delle finanze.
Si affida a un provvedimento del direttore dell’Agenzia delle Entrate il compito di individuare tali dati.
Le cause di esclusione dall’applicazione degli indici
Sono state de nite alcune cause di esclusione dell'applicazione degli indici sintetici di a dabilità scale, e più precisamente:
qualora il contribuente abbia iniziato o cessato l'attività ovvero non si trovi in condizioni di normale svolgimento della stessa;
quando il contribuente dichiari ricavi o compensi di ammontare superiore al limite stabilito dal decreto di approvazione o revisione degli indici.
Per le imprese, tra i ricavi sono esclusi i corrispettivi delle cessioni di azioni o quote di partecipazioni, delle cessioni di strumenti nanziari similari alle azioni, delle cessioni di obbligazioni e di altri titoli (art. 85, comma 1, lettere c), d) ed e) del D.P.R. n. 917/1986), mentre per i lavoratori autonomi sono considerati i compensi in denaro o in natura percepiti nel periodo di imposta, anche sotto forma di partecipazione agli utili (ai sensi dell'art. 54, comma 1, D.P.R. n. 917/1986).
Sarà un decreto ministeriale che potrà prevedere ulteriori ipotesi di esclusione dell'applicabilità degli indici per determinate tipologie di contribuenti.
L’integrazione dei dati: nessuna sanzione
L’art. 9-bis prevede che sarà consentito ai contribuenti interessati di integrare i dati delle dichiarazioni per migliorare la propria collocazione rispetto agli indicatori e, conseguentemente, al valore dell'indice sintetico di affidabilità, anche al fine di accedere agli specifici benefìci correlati ai diversi livelli di affidabilità.
Il contribuente potrà e ettuare tale integrazione indicando ulteriori elementi positivi di reddito, non risultanti dalle scritture contabili, rilevanti per la determinazione della base imponibile ai ni delle imposte sui redditi. Tali elementi rilevano anche ai ni IRAP e determinano un corrispondente maggior volume di affari ai fini IVA.
Ai ni IVA, salva prova contraria, all’ammontare degli ulteriori componenti positivi si applica l'aliquota media risultante dal rapporto tra l'imposta relativa alle operazioni imponibili, diminuita di quella relativa alle cessioni di beni ammortizzabili, e il volume d'a ari dichiarato: ciò al ne di tener conto dell’esistenza di operazioni non soggette ad imposta ovvero soggette a regimi speciali.
È escluso che dalla dichiarazione integrativa possa derivare l'applicazione di sanzioni e interessi, a condizione che il versamento delle relative imposte sia e ettuato entro il termine per il versamento a saldo delle imposte sui redditi; è consentito il pagamento in rate mensili di uguale importo delle somme dovute a titolo di saldo e di acconto.
Il regime premiale
Attenzione
Attenzione
È stato disciplinato anche il cd. regime premiale da attribuire in funzione dei diversi livelli di a dabilità scale conseguenti all'applicazione degli indici, la cui de nizione è demandata a un provvedimento del direttore dell'Agenzia delle Entrate.
Il regime premiale prevede:
l’esonero dall'apposizione del visto di conformità relativamente all'IVA per la compensazione di crediti non superiori a 50.000 euro annui e alle imposte sui redditi e all’IRAP per un importo non superiore a 20.000 euro annui;
l’esonero dall'apposizione del visto di conformità ovvero dalla prestazione della garanzia per i rimborsi dell'IVA per un importo non superiore a 50.000 euro annui;
l’esclusione dell’applicazione della disciplina delle società non operative e in perdita sistematica;
l’esclusione degli accertamenti basati sulle presunzioni semplici;
anticipazione di almeno un anno dei termini di decadenza per l'attività di accertamento;
esclusione della determinazione sintetica del reddito complessivo, a condizione che il reddito complessivo accertabile non ecceda il reddito dichiarato di due terzi.
Si ricorda che l’Amministrazione nanziaria può sempre determinare sinteticamente il reddito complessivo del contribuente sulla base delle spese di qualsiasi genere sostenute nel corso del periodo d'imposta, salva la prova che il relativo nanziamento è avvenuto con redditi diversi da quelli posseduti nello stesso periodo d'imposta, o con redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo di imposta o, comunque, legalmente esclusi dalla formazione della base imponibile.
Le sanzioni
Nei casi di omissione della comunicazione dei dati rilevanti ai ni della costruzione e dell'applicazione degli indici o di comunicazione inesatta o incompleta si applica la sanzione amministrativa pecuniaria da 250 a 2.000 euro (prevista dall'art. 8, comma 1, del D.Lgs. n. 471 del 1997). L’Agenzia delle Entrate, prima della contestazione della violazione, mette a disposizione del contribuente le informazioni in proprio possesso, invitandolo a comunicare i dati o a correggere spontaneamente gli errori commessi (invito alla compliance).
Del comportamento del contribuente si tiene conto nella graduazione della misura della sanzione.
Conclusioni
Emergono forti perplessità in merito alla “fretta” con la quale il legislatore ha cambiato in pochi mesi un testo, introdotto con il decreto scale (D.L. n. 193/2016), prevedendo in seguito con la Manovra Correttiva la sua completa riscrittura.
Il testo della norma che ha ridisegnato l’assetto degli indici sintetici di a dabilità, contenuta nell’art. 9-bis del D.L. n. 50/2017, induce a pensare che i risultati negativi prodotti dagli studi di settore non siano stati di insegnamento dal momento che si continua ad a dare a degli indici le modalità di determinazione del reddito del contribuente.
Infatti da quello che si desume dalle ancora poche informazioni disponibili, gli indici sintetici di a dabilità fiscale si presentano come degli “studi di settore” molto più raffinati e più mirati.
Il compito di “aggiustare” e delineare la nuova strategia degli indici è dunque a dato ai provvedimenti di prossima emanazione.
Sembrerebbe per converso lodevole la possibilità di adeguamento in dichiarazione di ulteriori componenti positivi non risultanti dalle scritture contabili, al ne di raggiungere il posizionamento della scala di a dabilità, senza l’applicazione di sanzioni ed interessi, per poi vedersi riconoscere i diversi bene ci previsti dalla legge, così come di interesse è l’introduzione di un regime premiale per il contribuente in “regola” con gli indici.
Riferimenti normativi:
Attenzione
INDICI SINTETICI DI AFFIDABILITÀ ISA STUDI DI SETTORE COMPLIANCE
D.L. 24 aprile 2017, n. 50, art. 9-bis, convertito con modificazione dalla legge 21 giugno 2017, n. 96
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