Capitolo 2 Fiscalità nelle business unit: incidenza e modalità di applicazione delle imposte indirette. 2.1 Il bilancio civilistico dell’agenzia di viaggio.

Capitolo 2

Fiscalità nelle business unit: incidenza e modalità di applicazione delle

imposte indirette.

2.1 Il bilancio civilistico dell’agenzia di viaggio.

Per quanto concerne l’analisi del bilancio civilistico di un’agenzia di viaggi possiamo partire da una sintetica osservazione della prima parte: lo stato patrimoniale.

Tale documento fotografa la situazione patrimoniale in un dato momento della vita aziendale, che coincide con la chiusura dell’esercizio.

L’attivo circolante rappresenta la voce più importante delle attività di un’agenzia di viaggi: circa il 50%-70% del totale dell’attività, in quanto, tale tipo di impresa necessita di poche immobilizzazioni per poter operare.

Ne sono esempi i computers, le stampanti dedicate alla biglietteria, le componenti di arredo (immobilizzazioni materiali) e i depositi cauzionali e le licenze (immobilizzazioni immateriali).

Tra le immobilizzazioni finanziarie rilevano, in particolar modo, i crediti a medio e lungo termine e le partecipazioni; in ogni caso, sono difficilmente riscontrabili nel patrimonio aziendale.

Nell’attivo circolante, le voci di maggior rilievo sono le disponibilità liquide, in particolare la voce dei depositi bancari e postali, gli assegni ed il danaro e valori in cassa, le attività finanziare che non costituiscono immobilizzazioni ed i crediti a breve termine, soprattutto verso i clienti.

Si tratta dei crediti per le provvigioni da parte di tour operators, vettori, alberghi dovute all’intermediario della prenotazione.

Per quanto concerne, invece, le rimanenze sono di scarsa rilevanza: cancelleria in magazzino, eventuali gadgets, regalati in abbinamento all’acquisto di determinati pacchetti (soprattutto in occasione dei viaggi di nozze), e materiali turistici, come cataloghi in forma cartacea o digitale.

Tra le passività principali, troviamo i debiti a breve termine, costituiti soprattutto dai debiti verso i fornitori dei servizi venduti, che corrispondono al prezzo del servizio turistico al

netto della provvigione, così come evidenziato nell’estratto conto, e dagli acconti, somme di denaro, pagate dai clienti prima di usufruire del servizio turistico.

Le agenzie di viaggi possono inoltre avere debiti a medio e lungo termine: in piccola parte sono i debiti per TFR, in quanto, nella maggior parte dei casi, il numero dei dipendenti non è elevato, inoltre, se consideriamo l’attuale mercato del lavoro, forme particolari di contratto (Co.Co.Co.) permettono di ridurne ulteriormente l’incidenza, ma la parte più cospicua è costituita dai mutui passivi.

Il conto economico, costituisce, invece, la seconda parte del bilancio. Per un’impresa che si occupi della vendita di viaggi e pacchetti vacanze potrebbe comprendere le seguenti voci:

CONTO ECONOMICO

A) VALORE DELLA PRODUZIONE

1) Ricavi delle vendite e delle prestazioni: • Gestione dell’intermediazione:

- Commissioni biglietteria aerea - Fees biglietteria area low cost - Fees biglietteria ferroviaria - Fees biglietteria generica - Fees biglietteria marittima - Over commissions

- Provvigioni attive correnti - Provvigioni BSP

- Ricavi per bolli

- Ricavi per servizi singoli

• Gestione dell’organizzazione: - Corrispettivi per viaggi propri

2) Incrementi di immobilizzazioni per lavori interni 3) Abbuoni e arrotondamenti attivi

4) Altri ricavi e proventi, con separate indicazione dei contributi in conto esercizio

- Vendite opuscoli e libri

TOTALE A)

B) COSTI DELLA PRODUZIONE

5) Per materie prime, sussidiarie, di consumo e di merci

- Cancelleria e materiali d’ufficio

6) Per servizi

• Per servizi turistici

- Acquisto biglietteria varia (musei, ecc…) - Acquisto escursione (IVA 74 TER) - Acquisto escursione (IVA ORDINARIA) - Acquisto evento (IVA 74 TER)

- Acquisto evento (IVA ORDINARIA) - Acquisto pacchetto da tour operator - Acquisto servizi assicurativi (IVA 74 TER) - Acquisto servizi assicurativi (IVA ORDINARIA) - Acquisto servizi alberghieri (IVA 74 TER) - Acquisto servizi alberghieri (IVA ORDINARIA) - Acquisto servizi trasporto aereo (IVA 74 TER) - Acquisto servizi trasporto aereo (IVA ORDINARIA) - Acquisto servizi trasporto pullman (IVA 74 TER) - Acquisto servizi trasporto pullman (IVA ORDINARIA) - Visti

• Per servizi generici:

- Canone noleggio hardware e software

- Manutenzione e riparazione delle infrastrutture - Omaggi con valore inferiore alle 50.000 unitarie - Omaggi con valore superiore alle 50.000 unitarie - Onorario professionisti

- Quota ASCOM

- Spese assistenze contrattuali - Spese corriere

- Spese di cancelleria

- Spese di connessione ad Internet - Spese di manutenzione

- Spese di rappresentanza

- Spese hosting e dominio Internet - Spese per assicurazioni

- Spese per fornitura acqua - Spese per fornitura elettrica - Spese per forniture telefoniche - Spese per gadget pubblicitari - Spese per gadget ed omaggi - Spese postali

- Spese pubblicità e promozione - Spese tipografia

7) Per godimento beni di terzi

- Canone di locazione immobile e accessori

8) Per il personale

- Compenso Co.Co.Co.

- Corsi di aggiornamento e work shop - Oneri sociali a carico dell’azienda - Salari e stipendi

- Spese per consulenze e commesse a terzi - TFR

- Trattamento di quiescenza - Viaggi e trasferte

9) Ammortamenti e svalutazioni

- Ammortamento delle immobilizzazioni immateriali - Ammortamento delle immobilizzazioni materiali

- Svalutazioni dei crediti compresi nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide - Svalutazioni delle immobilizzazioni

10) Variazioni delle eventuali rimanenze (cataloghi, brochures, cancelleria…) 11) Accantonamenti per rischi

12) Altri accantonamenti 13) Oneri diversi di gestione

- Bolli sugli estratti conto

- Imposta sui rifiuti solidi urbani - Tributo camerale

- Valori bollati

TOTALE B)

DIFFERENZA TRA VALORI E COSTI DELLA PRODUZIONE (A - B)

C) PROVENTI ED ONERI FINANZIARI

14) Proventi da partecipazioni, con separata indicazione di quelli relativi a imprese controllate e collegate

15) Altri proventi finanziari:

- da crediti iscritti nelle immobilizzazioni, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate e di quelli da controllanti

- da titoli iscritti nelle immobilizzazioni che non costituiscono partecipazioni - da titoli iscritti nell’attivo circolante che non costituiscono partecipazioni

- proventi diversi dai precedenti, con separata indicazione di quelli da imprese controllate e collegate e di quelli da controllanti

16) Interessi ed altri oneri finanziari, con separata indicazione di quelli verso imprese controllate e collegate e verso controllanti

17) Utili e perdite su cambi TOTALE C = 14 + 15 – 16 +/- 17

D) RETTIFICHE DI VALORE DI ATTIVITA’ FINANZIARIE 18) Rivalutazioni:

- di partecipazioni

- di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni - di titoli iscritti nell’attivo circolante che non costituiscono partecipazioni

19) Svalutazioni:

- di partecipazioni

- di immobilizzazioni finanziarie che non costituiscono partecipazioni - di titoli iscritti nell’attivo circolante che non costituiscono partecipazioni

TOTALE DELLE RETTIFICHE (18 – 19)

E) PROVENTI ED ONERI STRAORDINARI

20) Proventi con separata indicazione delle plusvalenze da alienazioni i cui ricavi non sono iscrivili al punto 4)

21) Oneri, con separata indicazione della minusvalenza da alienazioni, i cui effetti contabili non sono iscrivibili al n. 13) e delle imposte relative ad esercizi precedenti

TOTALE DELLE PARTITE STRAORDINARIE (20 – 21)

RISULTATO PRIMA DELLE IMPOSTE (A – B ± C ± D ± E)

22) Imposte sul reddito dell’esercizio, correnti, differite ed anticipate 23) Utile (perdita) dell’esercizio

Una primissima considerazione in merito al Valore della produzione va fatta tenendo ben presente la peculiare natura del prodotto vacanza, caratterizzato da un elevato grado di deperibilità e di intangibilità.

All’interno di questa prima parte del conto economico troviamo i ricavi derivanti dalla gestione caratteristica.

Rilevano, in misura particolare, le commissioni e le over commissions dei tour operators, alberghi, vettori, oltre ai ricavi dei servizi accessori offerti e dalla vendita di viaggi e servizi turistici acquistati al netto.

Al contrario, le rimanenze non hanno particolare importanza, poiché parliamo di un’impresa di servizi, dunque “senza magazzino”, eccetto per la presenza di cataloghi e gadgets.

Nella valutazione dei costi di produzione, le voci di maggior importanza sono rappresentate dai costi diretti alla produzione del prodotto turistico e quelli indiretti delle utenze, della pubblicità e delle consulenze e dagli eventuali affitti passivi.

Rilevano scarsamente il costo del personale, gli ammortamenti, in seguito alla minima presenza di immobilizzazioni materiali ed immateriali, e gli acquisti di materie prime e semilavorati.

L’ultima parte del conto economico descrive la gestione finanziaria e straordinaria dell’agenzia di viaggi.

All’interno di queste ultime sezioni, le componenti positive di reddito sono espresse nei ricavi finanziari, principalmente rappresentati dagli interessi attivi maturati sul conto corrente bancario, in quanto, di norma, le agenzie di viaggi non possiedono titoli o azioni, e dalle voci dei ricavi straordinari, comprendenti le sopravvenienze attive, per esempio indennizzi dall’assicurazione, e plusvalenze straordinarie.

D’altra canto tra le componenti negative possiamo annoverare, tra i costi finanziari, gli interessi passivi, se l’agenzia ha debiti, in particolare a medio e lungo termine, e, tra quelli straordinari, eventuali costi derivanti da eventi che danno origine a sopravvenienze passive, come ammanchi di cassa, e a minusvalenze straordinarie.

2.2

La connessione tra le linee di prodotto della catena del valore ed il

bilancio aziendale

A partire dalla costruzione della catena del valore di un’agenzia di viaggi, possiamo esaminare le attività tipiche e le aeree primarie e di supporto dell’impresa, collegandole al bilancio civilistico, fondamentale strumento per la rilevazione dello stato patrimoniale ed economico dell’impresa.

Al fine di ripartire le linee di prodotto nel miglior modo possibile, un utile approccio alla materia potrebbe essere l’ABC, Activity Based Costing.

Tale modello interpreta l’evoluzione delle tendenze produttive post-globalizzazione, quali la minore incidenza delle componenti di costi di natura diretta, la personalizzazione dei servizi, in un ambiente competitivo contraddistinto da un’elevata varietà e variabilità, e una necessaria disponibilità del prodotto, quasi infinita, nello spazio e nel tempo.

La metodologia dell’ABC si fonda sul calcolo del costo di ogni singola attività o linea di prodotto o ASA, area strategica di affari, per la determinazione del prezzo del prodotto o servizio, in base alle attività, primarie e di supporto, che sono state necessarie per la produzione.

Il merito fondamentale dell’approccio è evitare le distorsioni provocate da una ripartizione eccessivamente semplicistica dei costi indiretti, ignorati nel direct costing o ripartiti in maniera equanime nel full costing.

Tra le caratteristiche principali del modello troviamo:

• Monitoraggio delle linee di prodotto, allo scopo di rintracciare i collegamenti logici tra le attività

• Focalizzazione sui centri di attività, in luogo di quelli di costo

• Definizione dei parametri di attribuzione tramite la scelta di cost drivers, variabili che caratterizzano il costo delle singole attività, correlandole alle risorse impiegate.

Per quanto concerne quest’ultimo punto, l’ABC, attraverso l’applicazione di una molteplicità dei cost drivers, evita che i prodotti meno complessi, ma realizzati in quantità maggiore, sovvenzionino i costi di consumo di altri prodotti complessi, ma realizzati in minore quantità.

Tale metodologia cost accounting è strettamente correlata all’ ABM, Activity Based Management, un sistema contabile gestionale volta all’ottimizzazione delle informazioni utili alla vita aziendale, per il raggiungimento dell’eccellenza qualitativa, del miglioramento continuo, dell’efficienza economica e della rimozione delle attività, non produttive di valore aggiunto.

Una perfetta interconnessione tra ABC e ABM permette di implementare la strategia aziendale: il primo reperisce le informazioni, il secondo le rielabora ed analizza per un miglioramento continuo.

Schematicamente il processo è diviso nelle seguenti fasi:

1) Definizione delle attività ed indicazione dei costi per attività (activity cost pool); 2) Attribuzione dei costi destinati e realmente consumate dalle ASA;

3) Individuazione e quantificazione dei cost drivers,

4) Calcolo del costo delle ASA per unità di cost drivers, dividendo il costo totale dell’attività per il valore complessivo attribuito al cost driver;

5) Imputazione dei costi totali delle singole attività ai prodotti, moltiplicando il costo per unità di cost driver per il valore che il cost driver assume con riferimento al prodotto o servizio.

Nel nostro caso, le aree strategiche di affari tipiche di un’agenzie di viaggi sono sostanzialmente quattro, affiancate da una serie di linee di prodotto che si diversificano in base alle politiche commerciali prescelte.

• Vendita pacchetti da catalogo

Costituisce una percentuale molto variabile del volume d’affari, dipendente direttamente dalle politiche di segmentazione aziendale. Influiscono notevolmente le specializzazioni nel settore leisure o business o la scelta di gestire i flussi incoming o outcoming. L’agenzia si profila come puro intermediario: il tour operator rappresenta il suo cliente, mentre il viaggiatore è acquirente diretto del fornitore del pacchetto. In

questo caso, l’agente riceve la fattura intestata al turista e l’autofattura con il calcolo delle provvigioni dal tour operator.

• Vendita dei singoli servizi alberghieri e di trasporto

Attraverso la rete delle agenzie italiane transita circa il 39% del totale di emissioni di biglietteria ferroviaria e circa il 90% di quella aerea. L’agenzia in tal caso opera in nome e per conto altrui. Riceve un estratto conto dal fornitore del servizio ed emette fattura per le provvigioni al fornitore. In questo caso, il cliente è l’operatore e non il consumatore, il cui acquisto viene considerato come diretto nei confronti del fornitore.

• Vendita di viaggi confezionati su misura o tailor made

Dal rigetto nei confronti del viaggio di massa e dalla consapevolezza di un turista sempre più cosciente dei propri bisogni, sorge la necessità per l’agenzia di viaggi di “cucire il viaggio su misura del cliente”. Inclinazioni, motivazioni, interessi, aspettative e budget sono i primi aspetti da considerare.

Un peculiare esempio è la produzione di pacchetti per i viaggi d’affari. Il business man ha esigenze particolari: deve rientrare il prima possibile, deve viaggiare in modo comodo, con servizio ed assistenza maggiori, per arrivare in buona forma mentis all’incontro di lavoro, deve poter modificare continuamente il programma di viaggio con massima flessibilità e deve rientrare in un budget definito. Un business caratterizzato da volumi di vendita elevati; basti pensare che i clienti dei viaggi d’affari spendono in media tra i 50.000 e i 400.000 € annui, dati in costante crescita.

• Vendita di pacchetti e servizi al netto

E’ un genere ibrido di prodotto, in quanto l’agenzia preacquisisce un pacchetto già confenzionato dal tour operator o un servizio da un commerciante a costo netto: per tale motivo può liberamente applicare un certo margine di mark up, consono alle sue esigenze.

L’agente opera in nome proprio, ma per conto altrui.

Quindi, i produttori dei servizi, costituenti il pacchetto, sono, dal punto di vista contabile, i suoi fornitori; il viaggiatore, invece, è suo cliente diretto. In caso di vendita di package tour, l’agenzia riceve la fattura al netto delle provvigioni dal tour operator; invece, in caso di vendita di servizi a prezzi netti, l’agente riceva la fattura a prezzo confidenziale dal produttore del servizio. In entrambi i casi, emette fattura di vendita al viaggiatore.

Una schematizzazione delle possibili linee di prodotto delle agenzie di intermediazione potrebbe essere la seguente:

Le linee di prodotto possono essere interfacciate con la catena del valore, ponendole a sinistra delle aree primarie, al fine di far corrispondere i singoli costi e ricavi relativi ad ogni area strategica, per rintracciare precisamente il valore aziendale.

Graficamente potrebbe essere così rappresentato:

LINEA DI PRODOTTO

74TER

Vendita di servizi turistici secondo i requisiti oggettivi dell’ART. 74 TER D.P.R. 633/72 e

successive modificazioni in materia. Comprende sia i pacchetti costruiti dall’agenzia di viaggi, che si comporta da tour operator, sia pacchetti acquisiti al netto

(fermo restando i requisiti di territorialità).

BGT IATA

Distribuzione di biglietteria aerea di bandiera dell’associazione IATA (International Air Transport Association)

con sistemi GDS.

BGT LOW COST

BGT FERROVIARIA

BGT MARITTIMA

PACCHETTI DA CATALOGO

con il tour operator).

SERVIZI SINGOLI NON

PRE-ACQUISITI

Distribuzione di servizi singoli.

Nel caso dell’agenzia:

Le tabelle seguenti indicano la connessione tra le linee di prodotto, le diverse tipologie di ricavo, la prima, e di costo, la seconda, da esse scaturenti e la collocazione all’interno delle aree della catena del valore.

Lo scopo ultimo è rintracciare rispettivamente la ricchezza e le perdite generate ed allocarli nelle rispettive aree di competenza.

LINEA DI PRODOTTO 74TER BGT IATA BGT LOW COST BGT FERROVIARIA BGT MARITTIMA PACCHETTI DA CATALOGO

SERVIZI SINGOLI NON PRE-ACQUISITI ALTRO

LINEA DI PRODOTTO

TIPOLOGIA

DI RICAVO

COLLOCAZIONE DEL RICAVO ALL’INTERNO DELLE AREE

PRIMARIE

74TER

BGT IATA

BGT LOW COST

BGT

FERROVIARIA

• FEES

_{AREA DISTRIBUZIONE}

BGT MARITTIMA

PACCHETTI DA

CATALOGO

SERVIZI SINGOLI

NON

PRE-ACQUISITI

Si evidenzia una netta prevalenza allocativa all’interno dell’area di distribuzione, eccetto che per i ricavi derivanti da fatturato 74-ter evidenziati nell’area vendita. Si sottolinea in tal modo il profilo di intermediatore dell’agenzia di viaggi, tramite tra i fornitori dei servizi di trasporto, alloggio e di vario tipo ed il cliente finale.

Nonostante l’area vendita comprenda esclusivamente i ricavi sui pacchetti in cui l’agenzia opera da tour organizer (sia in stricto sensu, quando si occupa del totale confezionamento del pacchetto, che in senso più ampio, quando vende pacchetti preacquisiti al netto dai tour operator), ciò non significa che il valore debba essere necessariamente inferiore all’area di distribuzione, che comprende una molteplicità di linee di prodotto.

Il ricavo 74-ter è infatti completamente gestito e valutato dall’agenzia, che può applicare liberamente il mark up più vicino alle proprie esigenze di vendita ed alle proprie intenzioni di sviluppo.

Un particolare discorso va fatto per i fees, una più o meno recente sostituzione delle commissioni.

Il 2004 è stato l’anno di svolta per i rapporti tra i vettori, in particolare aerei, ed il sistema di reti distributive in Italia: a partire dalla decisione di Alitalia, seguita poi da tutte le altre compagnie aeree, le commissioni per la vendita della biglietteria furono prima dimezzate dal 6 al 3%, per poi ridursi drasticamente all’1%.

La percentuale, considerata irrisoria ed offensiva dalla Fiavet, è comunque in discussione, in quanto i vettori aerei, riuniti nella IATA puntano a politiche di disintermadiazione, volte ad una drastica diminuzione dei costi, sull’esempio delle compagnie low cost e di Trenitalia, che, dal 1 Gennaio 2004, ha eliminato il canale di vendita agenziale, in luogo del più conveniente canale di vendita on line.

Tale situazione ha costretto gli agenti ad adottare nuove politiche di pricing, che tenessero ben presenti aspetti legati ai costi diretti e indiretti connessi all’attività di prenotazione ed emissione dei biglietti aerei e alle diverse tipologie di cliente.

Ai clienti leisure o comunque occasionali viene semplicemente applicata un sovrapprezzo al biglietto, di norma variabile in base alla distanza della destinazione ed al numero di collegamenti, detto fee.

Per quanto riguarda le aziende, clienti business e non occasionali, si preferisce ricorrere alla contrattualizzazione.

Fino a qualche anno fa, la formula contrattuale più diffusa era quella del rebate: una sorta di sconto in una data percentuale (in genere tra il 2 ed il 5%) per i clienti caratterizzati da elevati volumi di spesa. Il reale vantaggio consisteva nell’agevolare il calcolo sia

all’agenzia che al cliente finale, che mensilmente o annualmente si vedeva riconoscere uno ristorno complessivo.

Attualmente le due principali tipologie di contratto sono:

1) Management fee 2) Transaction fee

Nel Management fee, il cliente deve coprire tutti i costi sostenuti dall’agenzia per la gestione di un determinato volume di affari, quantificati in percentuale, maggiorati di una percentuale predefinita di profitto.

Questo tipo di contratto assicura una totale trasparenza dei costi, ma richiede un elevato livello di fiducia tra il cliente e l’agenzia.

Per quanto riguarda il Transaction fee, il cliente paga un fee per ogni singola transazione, allo scopo di assicurare il pagamento in relazione al servizio ricevuto.

Nonostante la maggiore flessibilità ed il mancato ricorso a meccanismi di fiducia, il risvolto della medaglia è l’aumento dell’impegno a livello amministrativo per l’analisi e l’imputazione delle transazioni.

Per quanto concerne i costi, è necessario operare una distinzione tra imputazione diretta ed indiretta.

Infatti, mentre i primi possono essere immediatamente riportati sulla catena del valore, invece, per i secondi occorre compiere delle operazioni preliminari.

Una volta rilevati e classificati i costi come indiretti, in base allo scarso o nullo legame con i volumi di produzione, si scelgono i cost drivers e si quantificano a livello assoluto, in base all’intera gestione, e relativo, in base alla singola area strategica di affari.

Il metodo lascia un ampio spettro di possibilità nella determinazione dei criteri di suddivisione, fermo restando che il risultato del riparto (costo indiretto/ valore assoluto del cost driver * valore relativo) debba essere senza resti, al fine di assicurare una quadratura con la contabilità generale.

Tale operazione garantisce la trasformazione del costo indiretto in diretto, rendendo possibile l’allocazione all’interno delle attività primarie, in corrispondenza della linea di prodotto a cui si riferisce.

Come si desume dalla tabella, le componenti negative di reddito vengono allocate all’interno delle aree acquisti, produzione e marketing

La seguente tabella considera i costi, la loro collocazione all’interno della catena del valore, in relazione alle linee di prodotto:

LINEA DI PRODOTTO

TIPOLOGIA

DI COSTO

COLLOCAZIONE DEL COSTO ALL’INTERNO DELLE AREE

PRIMARIE

74TER

• COSTI PER TRASPORTO

• COSTI PER ALLOGGIO

• COSTI PER RISTORAZIONE

• COSTI PER PERSONALE VARIO COME

GUIDE, AUTISTI ... • COSTI PER GADGETS

• COSTI DI ALTRA NATURA

• COSTI DI ACQUISTO PACCHETTI AL

NETTO

• COSTI LORDI RISORSE DEDICATE

• STAMPA GATALOGHI • BROCHURE • SCONTI • EVENTI PROMOZIONALI • SITO WEB



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA PRODUZIONE



AREA PRODUZIONE



AREA PRODUZIONE



AREA MARKETING



AREA MARKETING



AREA MARKETING

BGT

IATA

• COSTI PER STAMPANTI DEDICATE

• COSTI PER FIDEJUSSIONE BANCARIA

• COSTI PER CORSO DI FORMAZIONE

SPECIFICI SU SOFTWARE GDS ED AGGIORNAMENTI

• COSTI DI UTILIZZO GDS

• COSTI DI ATTIVAZIONE

• COSTI LORDI RISORSE DEDICATE

• SCONTI • EVENTI PROMOZIONALI • SITO WEB



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA PRODUZIONE



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA PRODUZIONE



AREA MARKETING



AREA MARKETING



AREA MARKETING

BGT

LOW COST

BGT

FERROVIARIA

BGT MARITTIMA

PACCHETTI DA

CATALOGO

• COSTI DEI CATALOGHI

• LOYALTIES PERIODICHE

• FEE D’INGRESSO

• COSTI LORDI RISORSE DEDICATE

• SCONTI • EVENTI PROMOZIONALI • SITO WEB



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA ACQUISTI



AREA PRODUZIONE



AREA MARKETING



AREA MARKETING



AREA MARKETING

SERVIZI SINGOLI NON PRE-ACQUISITI

• COSTI DI ACQUISTO PER CONTO DI TERZI

Come si può osservare, i costi della prima aerea derivano in massima parte dagli elementi costitutivi di un pacchetto turistico (trasporto, alloggio, ristorazione ecc.), dai pacchetti al netto preacquisiti, dai cataloghi dei tour operators (qualora siano acquisiti e non ricevuti gratuitamente) e dai vari canoni periodici per l’affiliazione a tour operators o networks. I costi di produzione sono di natura variegata; troviamo eventuali costi lordi delle risorse dedicate, stampa e preparazione di cataloghi e brochures per la promozione dei prodotti ed infine i corsi di aggiornamento per i dipendenti.

I costi di marketing, che caratterizzano trasversalmente l’intera filiera produttiva, sono sostanzialmente rappresentati dagli sconti, sia per segmento di clientela che per singolo cliente, eventi promozionali, come fiere, workshop, educational, ed i costi legati alla creazione e manutenzione del sito web.

Le ASA biglietteria low cost, marittima e ferroviaria presentano solo costi riconducibili alle strategie di marketing, proprio in seguito alle politiche di disintermediazione. Infatti, fino a sei anni fa, le agenzie sostenevano mensilmente o annualmente un canone per il possesso di un software Trenitalia, il SIPAX, per l’uso di una stampante dedicata e per la fidejussione bancaria.

Tali costi, che ritroviamo per la biglietteria IATA, sbilanciano notevolmente a favore dei costi, considerando l’esigua percentuale di commissione, il fatturato derivante dalla vendita delle biglietteria aerea.

Nello specifico, la voce di costo della fidejussione bancaria ha un rilievo notevole: le banche, infatti, richiedono una percentuale per l’operazione che si aggira intorno al 5% su un ottavo del volume di affari annuo, mentre la IATA paga una commissione dell’1%. Quindi, su un ipotetico volume di affari 8 milioni di Euro annui, l’agenzia ottiene una commissione pari a 80.000 €, importo che va depauperato del 5% per il costo fidejussorio, per un ricavo pari a 50.000 €.

Dunque, l’allocazione sulla catena del valore delle componenti di reddito, sia i ricavi che i costi, resi tutti diretti, all’interno delle aree del core business aziendali, ripartiti in base alle linee di prodotto che li hanno generati, consente di rintracciare il valore economico aziendale e di investire o disinvestire nelle varie attività in base al loro valore aggiunto. Tale metodologia evidenzia il collegamento tra lo strumento economico della catena del valore e il bilancio civilistico, in particolare per quanto concerne la parte del conto economico.

Infatti, le voci di ricavo e di costo sono desunte rispettivamente dal valore di produzione e dai costi di produzione (espressioni della gestione caratteristica).

I ricavi sono distinti, all’interno del punto 1) Ricavi delle vendite e delle prestazioni, in primis dicotomicamente a seconda del ruolo assunto dall’agenzia nella vendita, come intermediario o come organizzatore diretto, ed in seguito sono suddivise in base della linea di prodotto da cui derivano.

Altre forme di ricavo hanno origine dagli incrementi di immobilizzazioni per lavori interni, dagli abbuoni e arrotondamenti attivi, sconti commerciali diretti applicati dai fornitori (per tale motivo sono attivi nel bilancio delle agenzie di viaggi e passivi in quello dei tour operators), dovuti a particolari politiche di contrattazione, ed infine altri ricavi e proventi, con separate indicazione dei contributi in conto esercizio, come vendite di opuscoli e guide o di oggetti turistici.

I costi alla lettera B) sono ripartiti in funzione dell’impiego, per semplificare potremmo dire che i costi per i servizi sono direttamente imputabili alle linee di prodotto, mentre tutti gli altri rappresentano i valori assoluti delle attività di supporto, per tale motivo occorrerà procedere al riparto.

Ma vediamo nel dettaglio l’allocazione delle voci più rilevanti del bilancio nelle aree della catena del valore.

La tabella sottostante mette in relazione le voci tipiche della prima parte del conto economino, indicandone la tipologia, con le aree della catena del valore (primarie e di supporto), e con le aree strategiche di affari.

VOCI DI BILANCIO TIPOLOGIA AREA DELLA CATENA

LINEE DI PRODOTTO Commissioni

biglietteria aerea

Ricavo Distribuzione BGT IATA

Fees biglietteria area low cost

Ricavo Distribuzione BGT LOW COST Fees biglietteria ferroviaria Ricavo Distribuzione BGT FERROVIARIA Fees biglietteria generica

Ricavo Distribuzione SERVIZI SINGOLI Fees biglietteria

marittima

Ricavo Distribuzione BGT MARITTIMA

Over commissions Ricavo

Distribuzione PACCHETTI DA CATALOGO

Provvigioni attive correnti

Ricavo Distribuzione PACCHETTI DA CATALOGO Provvigioni BSP Ricavo Distribuzione BGT IATA

Ricavi per bolli Ricavo

Distribuzione

PACCHETTI DA CATALOGO Ricavi per servizi

singoli

Ricavo Distribuzione SERVIZI SINGOLI Corrispettivi per

viaggi propri

Ricavo Vendita IVA 74 TER

Abbuoni e

arrotondamenti attivi Ricavo Distribuzione

PACCHETTI DA CATALOGO Vendite opuscoli e

libri

Ricavo Vendita IVA 74 TER

Vendita oggetti turistici e simili

Ricavo Vendita IVA 74 TER

Cancelleria e materiali d’ufficio Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Acquisto biglietteria

varia (musei, ecc…)

Costo diretto Acquisto SERVIZI SINGOLI Acquisto escursione (IVA 74 TER) Costo diretto

Acquisto IVA 74 TER

Acquisto escursione (IVA ORDINARIA) Costo diretto Acquisto SERVIZI SINGOLI Acquisto evento (IVA 74 TER) Costo diretto

Acquisto IVA 74 TER

Acquisto evento (IVA ORDINARIA) Costo diretto Acquisto SERVIZI SINGOLI Acquisto pacchetto da tour operator Costo diretto Acquisto PACCHETTI DA CATALOGO Acquisto servizi assicurativi (IVA 74 TER) Costo diretto Acquisto IVA 74 TER Acquisto servizi assicurativi (IVA ORDINARIA) Costo diretto Acquisto SERVIZI SINGOLI Acquisto servizi alberghieri (IVA 74 TER) Costo diretto Acquisto IVA 74 TER Acquisto servizi alberghieri (IVA ORDINARIA) Costo diretto Acquisto SERVIZI SINGOLI Acquisto servizi trasporto aereo (IVA 74 TER) Costo

diretto Acquisto IVA 74 TER

trasporto aereo (IVA ORDINARIA)

diretto Acquisto BGT IATA

Acquisto servizi trasporto pullman

(IVA 74 TER)

Costo

diretto Acquisto IVA 74 TER

Acquisto servizi trasporto pullman (IVA ORDINARIA) Costo diretto Acquisto SERVIZI SINGOLI Visti Costo diretto Acquisto SERVIZI SINGOLI Canone noleggio hardware e software Costo indiretto

Tecnologia RIPARTO TRA TUTTE Manutenzione e riparazione delle infrastrutture Costo indiretto Infrastruttura RIPARTO TRA TUTTE

Omaggi con valore inferiore alle 50.000 unitarie Costo indiretto Marketing RIPARTO TRA TUTTE

Omaggi con valore superiore alle 50.000 unitarie Costo indiretto Marketing RIPARTO TRA TUTTE Onorario professionisti Costo indiretto

Personale RIPARTO TRA TUTTE Quota ASCOM Costo

indiretto

Utenze RIPARTO TRA TUTTE Spese assistenze contrattuali Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE

Spese corriere Costo indiretto

Amministrazione e finanza

RIPARTO TRA TUTTE Spese di cancelleria Costo

indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Spese di connessione ad Internet Costo indiretto

Utenze RIPARTO TRA TUTTE Spese di

manutenzione

Costo indiretto

Infrastruttura RIPARTO TRA TUTTE Spese di

rappresentanza

Costo indiretto

Marketing RIPARTO TRA TUTTE Spese hosting e

dominio Internet

Costo indiretto

Utenze RIPARTO TRA TUTTE Spese per

assicurazioni

Costo indiretto

Utenze RIPARTO TRA TUTTE Spese per fornitura

acqua

Costo indiretto

Utenze RIPARTO TRA TUTTE Spese per fornitura

elettrica

Costo indiretto

Utenze RIPARTO TRA TUTTE Spese per forniture

telefoniche

Costo indiretto

Utenze RIPARTO TRA TUTTE Spese per gadget

pubblicitari

Costo indiretto

Marketing RIPARTO TRA TUTTE

Spese per gadget ed omaggi

Costo indiretto

Marketing RIPARTO TRA TUTTE Spese postali Costo

indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Spese pubblicità e promozione Costo indiretto

Marketing RIPARTO TRA TUTTE Spese tipografia Costo

indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Canone di locazione immobile e accessori Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Per il personale Costo

indiretto

Personale RIPARTO TRA TUTTE Compenso Co.Co.Co Costo

indiretto

Personale RIPARTO TRA TUTTE Corsi di aggiornamento e work shop Costo indiretto Personale RIPARTO TRA TUTTE

Oneri sociali a carico dell’azienda

Costo indiretto

Personale RIPARTO TRA TUTTE Salari e stipendi Costo

indiretto

Personale RIPARTO TRA TUTTE Spese per consulenze

e commesse a terzi

Costo indiretto

Personale RIPARTO TRA TUTTE

TFR Costo

indiretto

Personale RIPARTO TRA TUTTE Trattamento di

quiescenza

Costo indiretto

Personale RIPARTO TRA TUTTE Viaggi e trasferte Costo

indiretto

Personale RIPARTO TRA TUTTE Ammortamento delle immobilizzazioni immateriali Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Ammortamento delle immobilizzazioni materiali Costo indiretto Amministrazione

e finanza RIPARTO TRA TUTTE Svalutazioni dei crediti compresi nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Svalutazioni delle immobilizzazioni Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Ammortamenti e svalutazioni Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Variazioni delle eventuali rimanenze (cataloghi, brochures, cancelleria…) Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Accantonamenti per rischi Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE

Altri accantonamenti Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Oneri diversi di gestione Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Bolli sugli estratti

conto Costo indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE Imposta sui rifiuti

solidi urbani

Costo indiretto

Utenze RIPARTO TRA TUTTE Tributo camerale Costo

indiretto

Utenza RIPARTO TRA TUTTE Valori bollati Costo

indiretto Amministrazione e finanza RIPARTO TRA TUTTE

2.3 La fiscalità nel turismo: cenni introduttivi.

Nel 1998 il World Tourism Organisation ha evidenziato come il settore turistico risulti essere la branca economica più atta ad ampliare il gettito fiscale, sia per la relativa facilità della riscossione e dell’amministrazione delle tasse e delle imposte sia per gli effetti moltiplicatori del reddito generati, cioè l’incremento nel reddito come risultato di un cambiamento nel livello o nella distribuzione della spesa turistica.

Gago, Labandeira, Picos e Rodriguez1, riconoscendo l’importanza della tassazione turistica in quanto politica pubblica dall’elevato grado di accettabilità sociale, hanno elencato le tre principali motivazioni che inducono le autorità statali ad applicare un regime impositivo nel settore turistico:

1) Incremento del gettito statale (come precedentemente osservato dalla principale organizzazione turistica);

2) Garanzia dell’equità distributiva del carico fiscale tra turisti e residenti;

3) Correzione delle esternalità negative associate allo sviluppo turistico,

soprattutto quelle ambientali (degrado ambientale, inquinamento, congestione).

Considerando il primo obiettivo, la letteratura in materia mostra opinioni antitetiche in merito a tale questione.

Infatti, se la maggior parte degli studiosi sostiene che il contributo fiscale turistico abbia l’effetto positivo di alleggerire il carico dei residenti e degli altri settori economici con un minor peso specifico sull’economia nazionale, in quanto stimolo per l’offerta di servizi sociali quali, ad esempio, i trasporti, invece, ad esperti del calibro di Gooroochurn e Sinclair2 il turismo apparirebbe addirittura settore insolito per generare gettito.

Tale inappropriatezza potrebbe essere ridimensionata alla luce dei precedenti studi di Bird

3

e Blake4 che ritengono il settore sotto-tassato e gli Stati per lo più carenti nello sfruttamento della sua rendita economica.

1

A. Gago, X. Labandeira, F. Picos, M. Rodriguez, Taxing tourism in Spain: results and recommendations, Working paper, University of Vigo, Rede and Department of Applied Economics, 2006.

2

N. Gooroochurn, M. T. Sinclair, The Welfare Effect of Tourism Taxation, Discussion paper Series; Christel DeHaan Tourism and Travel, University of Nottingham, Research Institute, 2003.

3

R. Bird, Taxing tourism in Developing Countries, <<World Development>>, Vol.20, N. 8, 1992, pp. 1145-1158.

4

A. Blake, The Economic Effect of Tourism in Spain, Discussion Paper Series 2000/2, University of Nottingham, Christel DeHaan Tourism and Travel Research Institute, 2000.

La questione potrebbe essere analizzata in funzione dell’elasticità della domanda, che dipende dalla differenziazione dell’offerta turistica di una località e da cui deriva una maggiore o minore sensibilità dei viaggiatori alle variazioni di prezzo.

Agli estremi, da un lato, il caso delle destinazioni caratterizzate da dotazioni e servizi turistici unici, come i parchi nazionali negli USA, attrazioni turistiche irripetibili, come le piramidi di Egitto, e condizioni climatiche peculiari, come quelle dei circoli polari, che possono essere rappresentate da una curva inelastica e, dall’altro, quello dei paesi che competono per lo stesso target di mercato, offrendo prodotti sostituti omologhi o in molti casi uguali (un esempio può essere offerto dai servizi balneari italiani, spagnoli e greci), che, al contrario, sono caratterizzati da un’elasticità elevata.

Per quanto concerne l’equità distributiva orizzontale tra turisti e residenti, la partecipazione fiscale assicura una ripartizione degli oneri di spesa per il finanziamento di beni e servizi pubblici che possono essere in tal modo ampliati ed implementati.

Difatti, i turisti rimpinguano le risorse statali su tre livelli di spesa:

1) Diretta (quella per l’uso dei servizi turistici veri e propri); 2) Indiretta (generata dagli operatori turistici per l’offerta);

3) Indotta (<<poiché a seguito degli effetti diretti ed indiretti aumenta il reddito prodotto in una economia e poiché una parte di esso verrà speso in beni e servizi finali prodotti in quella economia>>).5

Un approccio illuminante riguardo alle modalità attraverso cui è possibile far contribuire i visitatori stranieri al finanziamento dell’offerta pubblica ci è offerto dal Tisdell6. In estrema sintesi, i punti evidenziati dall’autore sono i seguenti:

a) Adozione di politiche di pricing volte alla segmentazione delle risorse in base agli

utenti, laddove fosse possibile una netta ed inopinabile ripartizione tra turisti e locali;

b) Imposizione di maggiori tasse governative sui beni e servizi turistici, in funzione dell’elasticità della domanda e dell’offerta;

c) Introduzione di tasse aeroportuali o portuali, da applicare a tutti i passeggeri o a seconda del segmento, all’arrivo o alla partenza;

d) Assoggettamento dei turisti ai visti, concepiti come una sorta di tassa all’entrata. Infine, il terzo punto mette in evidenza un proposito fondamentale, quello dell’internalizzazione dei costi ambientali, legati allo sfruttamento ed al degrado delle

5

P. Battilani, Vacanze di pochi, vacanze di tutti, Il Mulino, Bologna, 2001, p. 45.

6

risorse sociali e culturali del turismo, causati dal superamento della capacità di carico di una destinazione.

D’altro canto lo sviluppo del turismo impone al governo anche significativi costi di natura finanziaria, legati all’attività pubblicitaria ed al marketing o associati all’implementazione ed alla manutenzione delle infrastrutture o dovuti alle spese per sussidiare ed incentivare l’iniziativa privata nel settore.

Rilevano, inoltre, per Gooroochurn ed il Sinclair7, i costi del consenso, derivanti dalla difficoltà di giustificare una tassa turistica.

Per quanto riguarda la tipologia delle tasse e delle imposte turistiche, Van Der Borg8 enumera le caratteristiche fondamentali che dovrebbe avere una tassa sul turismo:

1) dovrebbe essere finalizzata all’incentivazione del numero dei pernottamenti e della permanenza media;

2) non dovrebbe distorcere i meccanismi concorrenziali, per esempio non è possibile vessare in maniera particolare gli operatori di uno specifico settore o favorire comportamenti illegali, come l’abusivismo o la concorrenza sleale;

3) dovrebbe essere una tassa di scopo, per cui il relativo gettito dovrebbe essere impiegato per migliorare il settore turistico, agendo quasi come un prezzo del beneficio.

Una classificazione dicotomica delle imposte turistiche è stata elaborata da Durbarry e Sinclair9 in tasse generali e specifiche.

Le prime colpiscono i consumi dei residenti e dei turisti attraverso il sistema di tassazione generale, tra cui l’imposta sul valore aggiunto (l’IVA), che è considerata la tassa più importante del turismo, poiché ricopre un ruolo fondamentale all’interno della Comunità europea, nonostante le dovute distinzioni all’interno dei vari paesi, in termini di ammontare di imposta.

Complicato è il rapporto con la competitività turistica, poiché se il fine ultimo è rendere l’IVA un fattore incisivo per stimolarla, tuttavia, i governi devono prestare particolare attenzione alla valutazione dell’aliquota.

7

N. Gooroochurn, M. T. Sinclair, The Welfare Effect of Tourism Taxation, cit..

8

J. Van der Borg, Lezioni di Economia del Turismo. Diploma Universitario in Economia e Gestione dei

Servizi Turistici., Università Ca’ Foscari, Venezia, 1999.

9

R. Durbarry, M. T. Sinclair, Tourism Taxation in the UK, Discussion paper Series 2000/1; Christel DeHaan Tourism and Travel Research Institute; University of Nottingham, 2001.

Intercorre, infatti, una relazione inversa, come è stato ampiamente dimostrato in un’analisi fiscale del Regno Unito: infatti, l’imposizione di un elevata aliquota dell’IVA scoraggia l’acquisto dei servizi turistici, eccessivamente rincarati, facendone derivare una contrazione della domanda.

Ciò ha incrementato pareri contrastanti, come quello di Bird10 che ha ritenuto questo tipo di imposte poco profittevole per tre motivazioni: in primo luogo, è difficile ottenere reali vantaggi per i paesi in via di sviluppo, in seconda istanza, molte attività piccole e disorganizzate sono difficili da tassare ed infine molti servizi turistici godono di politiche di esenzione fiscale.

Le tasse specifiche, d’altro canto, possono essere a loro volta distinte a seconda che la tassa colpisca direttamente chi offre i servizi turistici (strutture ricettive) o chi li domanda (tasse di ingresso, sugli arrivi, sulle partenze, tasse di soggiorno).

10

2.4 Le imposte indirette: l’imposta sul valore aggiunto.

L’Iva, imposta sul valore aggiunto, è disciplinata in ambito legislativo italiano dal Testo Unico contenuto nel Decreto del Presidente della Repubblica 633 del 197211 ed a livello comunitario dalla Nuova Direttiva VI CEE 122/2006, con lo scopo di omogeneizzare le normative comunitarie.

In merito all'applicazione del regime impositivo nel settore delle agenzie di viaggio e turismo occorre prendere di riferimento le seguenti fonti normative comunitarie e nazionali, elencate di seguito in ordine cronologico:

 Articolo 26 della Direttiva 17 Maggio 1977, n. 77/388/CE, <<Attuazione della

Direttiva n. 90/314/CEE concernente i viaggi, le vacanze ed i circuiti tutto compreso>>, contenente i principi generali cui gli ordinamenti giuridici degli Stati

membri devono attenersi, in ottemperanza all’omogeneizzazione fiscale dai paesi comunitari;

 Articolo 9 della legge 17 Maggio 1983, n. 217 (Legge quadro del turismo), recante i principi generali in materia di turismo e offerta turistica, fonte fondamentale per la riforma italiana del turismo;

 Decreto Legislativo del 15 Marzo 1995, n. 111, di attuazione della Direttiva

90/314/CE, che definisce le operazioni rientranti nel regime speciale;

 Decreto Legislativo del 2 Settembre 1997, n. 313, Norme in materia di imposta

sul valore aggiunto, Capo II, Articolo 9, Modifiche al regime IVA per le agenzie di viaggi e turismo, che modifica l’articolo 74-ter del decreto del

Presidente della Repubblica del 26 Ottobre 1972, n. 633, specificando che il regime speciale si applica esclusivamente nel caso in cui le prestazioni siano rese tramite mandatari. In tal caso, le modalità di determinazione sono evidenziati dai commi 2, 3 e 4, che chiariscono che dal corrispettivo vanno sottratti i <<costi sostenuti per le cessioni di beni e prestazioni di servizi effettuate da terzi a diretto vantaggio dei viaggiatori, al lordo della relativa imposta>>. I commi seguenti introducono le eccezioni: <<per le prestazioni rese dalle agenzie di viaggio e turismo che agiscono in nome e per conto proprio relative a pacchetti turistici organizzati da altri soggetti e per le prestazioni dei mandatari senza rappresentanza>> per cui l’imposta si applica sulla differenza tra il prezzo totale del

11

pacchetto ed il corrispettivo dovuto, includendo l’imposta e per <<le prestazioni rese al cliente sono eseguite in tutto o in parte fuori della Comunità economica europea>>, operazioni esenti dall’IVA, in ottemperanza dell’articolo 9 del D.P.R. 633/72. Gli ultimi commi disciplinano l’emissione delle fatture, indicando il momento impositivo (coincidente col <<pagamento integrale del corrispettivo o l'inizio del viaggio o del soggiorno se antecedente. Se le operazioni sono effettuate tramite intermediari, la fattura può essere emessa entro il mese successivo>>) e le modalità di contabilizzazione delle fatture riepilogative mensili o trimestrali.

 Decreto Legislativo del 23 Marzo 1998, n. 56, Disposizioni integrative e

correttive dei decreti legislativi emanati a norma dell'articolo 3, commi 19, 66, 134, 138, da 143 a 149 e 151, e 162, lettere a), b), c), d) ed f), della legge 23 Dicembre 1996, n. 662, art. 1, comma 1, lettera h), che segnala l’integrazione

dell’articolo 74-ter, con il comma 5-bis;

 Decreto Ministeriale del 30 Luglio 1999, n. 340, Regolamento recate

particolari modalità di applicazione dell’imposta sul valore aggiunto alle operazioni effettuate dalle agenzie di viaggio e turismo, contenenti le

disposizioni relative alle modalità di applicazione dell'imposta nelle diverse fattispecie concrete;

 Articolo 74-ter del D.P.R. n. 633/1972, contenente le disposizioni afferenti alla determinazione dell'IVA per le operazioni nazionali effettuate nelle agenzie di viaggi e turismo;

 Leggi regionali, che disciplinano la materia in ambito locale, in seguito al decentramento amministrativo stabilito dalla riforma del Titolo V della Costituzione, in particolare dall'art. 117.

L’imposta sul valore aggiunto è, dunque, un’imposta indiretta che si applica nei confronti di tutti i titolari di partita Iva sulle cessioni di beni e prestazioni di servizi eseguiti in Italia e sul territorio comunitario. Colpisce il valore aggiunto, ossia la differenza tra i ricavi derivanti dalle vendita del bene o dalla prestazione del servizio ed il costo sostenuto per la produzione, che si incrementa ad ogni ulteriore passaggio economico.

I soggetti coinvolti nel campo di applicazione Iva sono sostanzialmente tre:

- Imprenditori, artigiani, commercianti, artisti, professionisti e coltivatori diretti

che rappresentano il soggetto passivo, per cui l’Iva ha valore neutrale, nel senso che non rappresenta né un costo né un ricavo;

- Consumatore finale



che è il soggetto inciso, che paga e subisce il costo.

Si rende evidente la peculiarità della natura di tale imposta che, nella maggior parte dei casi, non rappresenta né un costo né un ricavo per il soggetto passivo d’imposta. Infatti, in seguito all’applicazione di un meccanismo di detrazione, l’onere grava completamente sul consumatore finale, come componente del prezzo dei beni e dei servizi, e non sul contribuente.

I contribuenti, d’altra parte, devono liquidare e versare periodicamente l’imposta all’Ufficio Iva, prendendo in considerazione tutte le operazioni economiche riferibili ad un mese od ad un trimestre e sottraendo dall’imposta incassata dai consumatori finali (a debito) quella pagata ai fornitori per l’acquisizione delle materie prime (a credito).

I soggetti che nell’esercizio precedente abbiano realizzato un volume di affari12 superiore a € 516.456,90 per la cessione di beni e di € 309.874,14 per la prestazione di servizi devono effettuare la liquidazione dell’imposta con periodicità mensile. In caso di attività promiscua, effettuata senza distinzioni, il criterio monetario coincide con quello delle prestazioni.

I soggetti che abbiano, al contrario, realizzato un volume pari od inferiore ai suddetti limiti hanno la possibilità di optare, di esercizio in esercizio, per la liquidazione trimestrale, versando un interesse pari all’1%.

Il versamento dell’imposta dovuta deve essere effettuato entro il giorno 16 del mese successivo a quello di riferimento o del secondo mese successivo al trimestre di riferimento.

Un’ulteriore contribuzione obbligatoria è l’acconto IVA.

12

Articolo 20, D.P.R. 633/72: <<Per volume d’affari del contribuente si intende l’ammontare complessivo delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi dallo stesso effettuate, registrate o soggette a registrazione con riferimento a un anno solare a norma degli articoli 23 e 24, tenendo conto delle variazioni di cui all’art. 26. Non concorrono a formare il volume d’affari le cessioni di beni ammortizzabili, compresi quelli indicati nell’art. 2425, n. 3, del codice civile, nonché i passaggi di cui all’ultimo comma dell’articolo 36 e le prestazioni di servizi rese a soggetti stabiliti in un altro Stato membro della Comunità, non soggette all’imposta ai sensi dell’articolo 7-ter del presente decreto. L’ammontare delle singole operazioni registrate o soggette a registrazione, ancorché non imponibili o esenti, è determinato secondo le disposizioni degli artt. 13, 14 e 15. I corrispettivi delle operazioni imponibili registrati a norma dell’art. 24 sono computati al netto della diminuzione prevista nel quarto comma dell’articolo 27>>.

Introdotto dal 1991, impone a tutti i soggetti passivi il versamento, entro il 27 Dicembre di ogni anno, a titolo di acconto (ai sensi della Legge 405/1990, articolo 6) di un importo pari all’88% dell’IVA relativa all’ultimo mese o trimestre.

Dunque, eccettuati i casi di indeducibilità totale o parziale, gli unici costi a carico del soggetto passivo13 concernono la gestione amministrativa dell’imposta, l’onere finanziario dell’anticipazione e nel caso di credito anche il costo della procedura di rimborso.

Condizione necessaria per l’assoggettamento al regime di Iva deve essere la coesistenza di tre presupposti:

OGGETTIVO



l’oggetto degli atti economici deve essere una cessione di beni o di una

prestazione di servizi e devono ricadere all’interno delle operazioni imponibili;

SOGGETTIVO



una volta accertato il presupposto oggettivo, i soggetti passivi di IVA sono coloro che effettuano cessione di beni e le prestazioni di servizi imponibili. Le operazioni devono essere esercizio dell’attività di impresa, arti e professioni: dunque effetto diretto è l’impossibilità di assoggettabilità delle vendite tra privati.

Tavola n. 1 14

13

Comma 1, articolo 7, D.P.R. 633/72: “per «soggetto passivo stabilito nel territorio dello Stato» si intende un soggetto passivo domiciliato nel territorio dello Stato o ivi residente che non abbia stabilito il domicilio all’estero, ovvero una stabile organizzazione nel territorio dello Stato di soggetto domiciliato e residente all’estero, limitatamente alle operazioni da essa rese o ricevute. Per i soggetti diversi dalle persone fisiche si considera domicilio il luogo in cui si trova la sede legale e residenza quello in cui si trova la sede effettiva.”

TERRITORIALE



i territori di competenza sono lo Stato italiano ed il territorio comunitario15. Le prestazioni di servizi si considerano effettuate nel territorio di applicazione dell’IVA se i servizi sono eseguiti da soggetti domiciliati o residenti in Italia o all’interno della Comunità europea.

Tavola n. 2 16

In tema di presupposto territoriale, la proposte Direttiva 64/2002/CE ha novellato il secondo paragrafo dell’articolo 26 della VI Direttiva CEE (attualmente articolo 307 paragrafo 2 della Direttiva 2006/112/CE), statuendo che se il pacchetto viaggio sul territorio comunitario viene erogato da un’agenzia non residente la prestazione assume

14

G. Odetto, M. Peirolo, Iva 2010, Wolters Kluwer Italia, 2010, p. 1308.

15

Comma 1, articolo 7, D.P.R. 633/72: <<Agli effetti del presente decreto: a) per «Stato» o «territorio dello Stato» si intende il territorio della Repubblica italiana, con esclusione dei comuni di Livigno e Campione d’Italia e delle acque italiane del Lago di Lugano; b) per «Comunità» o «territorio della Comunità» si intende il territorio corrispondente al campo di applicazione del Trattato istitutivo della Comunità europea con le seguenti esclusioni oltre quella indicata nella lettera a):

1) per la Repubblica ellenica, il Monte Athos;

2) per la Repubblica federale di Germania, l’isola di Helgoland ed il territorio di Büsingen; 3) per la Repubblica francese, i Dipartimenti d’oltremare;

4) per il Regno di Spagna, Ceuta, Melilla e le isole Canarie; 5) per la Repubblica di Finlandia, le isole Åland;

6) le isole Anglo-Normanne;

c) il Principato di Monaco, l’isola di Man e le zone di sovranità del Regno Unito di Akrotiri e Dhekelia si intendono compresi nel territorio rispettivamente della Repubblica francese, del Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord e della Repubblica di Cipro>>.

16

rilevanza nello Stato in cui il cliente ha la sede dell’attività ovvero nello Stato un cui il cliente ha il domicilio o la residenza abituale.

Le operazioni fiscali possono, inoltre, essere distinte in:

• imponibili: quando soddisfano tutte le condizioni precedenti a cui si applica l’imposta con aliquota variabile (4%, 10% e 20%);

• non imponibili: quando mancano del requisito della territorialità (in tal caso devono solo rispettare gli obblighi formali e di registrazione imposti dalla normativa, ma non sono soggette all’imposta);

• esenti: atti economici che, pur possedendo tutti i presupposti, sono esclusi per espressa volontà del legislatore (un esempio potrebbero essere le prestazioni mediche), ma sono soggette ad obblighi di fatturazione e di registrazione. Sono espressamente elencate negli articoli 9 e 1017;

• escluse: non soddisfano uno o più presupposti dell’imposta; per tale motivo non sono soggette alla disciplina ed agli adempimenti richiesti, come la fatturazione, registrazione, liquidazione e dichiarazione annuale.

Per il calcolo dell’Iva si utilizza il metodo “da imposta ad imposta”: l’imposta si calcola sottraendo l’Iva a debito dall’Iva a credito.

La base imponibile è tutto ciò che rientra nel corrispettivo versato o da versare, rappresentato dal prezzo di mercato o dal valore normale, in mancanza di un prezzo. In merito al conteggio degli sconti e degli abbuoni, potremmo prendere come riferimento normativo la sentenza del 19 Giugno 2003 (causa C-149/01) della Corte di giustizia dell’Unione Europea, che stabilisce che l’IVA è dovuta sul prezzo complessivo del pacchetto, includendo nella base imponibile anche sconti o riduzioni eventualmente accordati al cliente dall'agenzia di viaggi.

Tale fonte si riferisce alla controversia del 1998 tra le autorità fiscali inglesi e un tour operator inglese (First Choice Holidays), che ha chiesto un rimborso di 921.456 GBP, in quanto l’imposta versata era stata calcolata sull’imponibile lordo degli sconti applicati in sede di vendita dalle agenzie di viaggi.

Verteva sull’interpretazione della speciale disciplina prevista dall'articolo 26, n. 2, della Sesta Direttiva CEE, n. 388/1977, in materia di armonizzazione delle legislazioni degli Stati, relativa alle imposte sul valore aggiunto, che in Italia è stata inserita nell'articolo

17

ter del D.P.R. n. 633/1972. Il First Choice Holidays commercializza attraverso i canali di intermediazione delle agenzie dettaglianti, avvalendosi di contratti per mandato di agenzia, che non contengono alcuna clausola relativa al prezzo di vendita, che per prassi le agenzie tendono a ribassare applicando sconti e riduzioni, senza ottenere la preventiva autorizzazione da parte del fornitore.

Questi emetteva <<fattura cliente>> riportante il prezzo indicato da catalogo, senza sottrarre sconti o commissioni concesse, in genere pari al 10%.

Secondo la Corte europea, l'articolo 26 della Sesta Direttiva, rappresentando un'eccezione al regime generale, <<deve essere applicato unicamente nei limiti di quanto necessario al raggiungimento del suo obiettivo>>, ossia quello di ottenere l’adeguamento dei regimi speciali dei vari stati, in considerazione del fatto che i <<viaggi tutto compreso>> sono, in base alla loro peculiare natura, costituiti da servizi plurimi frammentati sia geograficamente che dal punto di vista organizzativo.

Nel caso in esame, <<la base imponibile di una prestazione di servizi è rappresentata da tutto ciò che è versato a titolo di corrispettivo del servizio e deve quindi esistere una rapporto diretto tra il servizio reso e il controvalore ricevuto>>. Si stabilisce in tal modo un rapporto diretto tra cliente e tour operator fornitore, che subordina l’esecuzione dei servizi richiesti al pagamento del prezzo indicato sul catalogo, considerato inoltre la base per il calcolo della commissione.

Dunque, ai sensi dell’articolo 26, n. 2 della Sesta Direttiva, la nozione di <<importo totale a carico del viaggiatore>> include non solo il prezzo versato dal viaggiatore, ma anche lo

sconto, fino al raggiungimento del prezzo da catalogo.

In altre parole, la sentenza intende determinare l'allargamento della base imponibile su cui applicare il regime speciale Iva all'intero importo dovuto per il viaggio.