Il regime tributario del Rent to buy e la sua evoluzione normativa

Il rent to buy introdotto dal Decreto Sblocca Italia, come illustrato in precedenza, è caratterizzato da una disciplina civilistica costruita tramite numerosi rinvii, che ne evidenziano il forte legame con gli istituti già descritti e, più in generale, con il concetto della «locazione-vendita» diffuso in dottrina.194

Infatti, si tratta di un «modello negoziale che ingloba in sé e/o somma differenti forme con cause diverse quali la vendita, la locazione o lo stesso preliminare di vendita»;195 _{nella prima fase prevale la causa del godimento, mentre nella seconda}

quella finalizzata al trasferimento dell’immobile. Tale ambivalenza, indubbiamente, comporta problemi di inquadramento della fattispecie: in precedenza si è affermato che il rent to buy si può considerare a tutti gli effetti un contratto tipico, poiché esplicitamente disciplinato dall’art. 23 del D.L. n. 133/2014; al tempo stesso, non si può ignorare che questa stessa norma sia costruita tramite rinvii e analogie con altre formule contrattuali, atipiche o complesse che, di fatto, rendono il rent to buy una sorta di contenitore legislativo. In questi termini, è evidente come la disciplina civilistica prende forma dall’utilizzo – o dal vero e proprio riciclo – di schemi negoziali preparatori presenti anche negli altri istituti, siano essi obbligatori come il patto di opzione di futura

193 _{Cfr. CASTELLANO P., op. cit., 62.} 194 _{Cfr. BIANCA M., op. cit., 56 e ss.} 195 _{STRADINI F., op. cit., 1303.}

70

vendita e il preliminare di vendita, oppure automatici come la clausola di trasferimento vincolante per entrambe le parti; infatti, in funzione della necessità di codificare o ricondurre forme contrattuali atipiche nuove con altre già esistenti, in modo da poterne individuare gli elementi civilistici e tributari caratterizzanti, il rent to buy risulta molto vicino alla locazione con patto di futura vendita, soprattutto se accompagnata da clausola di trasferimento per ambedue le parti e, quindi, alla vendita con riserva di proprietà.196 _{Sulla base dell’interpretazione fornita dalla Risoluzione n. 338/E del 2008}

dell’Agenzia dell’Entrate, la vendita può risultare la causa principale del rent to buy, in quanto assimilabile alla locazione con clausola di trasferimento per ambedue le parti. Tuttavia, l’art. 23 del decreto Sblocca Italia presenta una differenza cruciale che emerge dal comma 1-bis, dove si afferma che «le parti definiscono in sede contrattuale la quota

dei canoni imputata al corrispettivo che il concedente deve restituire in caso di mancato esercizio del diritto di acquistare la proprietà dell'immobile entro il termine stabilito»; tale

disposizione implica, quindi, l’ipotesi di un mancato esercizio del diritto, che inequivocabilmente farebbe prevalere la causa contrattuale propria della locazione, su quella della vendita, ponendo ulteriori difficoltà interpretative sulla natura civilistica del contratto. Si è assistito, quindi, all’introduzione di un contratto nuovo o, semplicemente, alla “tipizzazione” di un contratto atipico?197 _{Occorre tenere conto che «l’evoluzione}

della prassi contrattuale, spinta da un’evidente esigenza sociale, potrebbe condurre a individuare nel rent to buy una nuova tipologia contrattuale atipica ma caratterizzata da una propria causa, la quale potrebbe giustificare, quanto alla disciplina applicabile, soluzioni interpretative diverse da quelle comunemente ritenute valide per i contratti tipici affini».198 _{La definizione della disciplina contrattuale, tuttavia, avrebbe il merito di}

inquadrare definitivamente la fattispecie non più come una formula derivata per

196 _{A conferma di questo, il comma 7 dispone che «le disposizioni del presente articolo si applicano anche ai}

contratti di locazione con clausola di trasferimento della proprietà vincolante per ambedue le parti e di vendita con riserva di proprietà, stipulati successivamente alla data di entrata in vigore della presente disposizione».

197 _{Cfr. CARUNCHIO S., Il contratto di rent to buy: inquadramento civilistico e tributario, «Documento del 15}

marzo 2015, della Fondazione Nazionale dei Commercialisti», 11.

198 _{LOMONACO A., Questioni in tema di profili fiscali del c.d. rent to buy: spunti di riflessione, «Studio n. 490-}

71

equiparazione, bensì come un nuovo contratto complesso che, pur considerando i rinvii e le somiglianze con gli altri istituti, è dotato di una “tipicità” propria.199

Pertanto, se dal punto di vista civilistico la questione non presenta problemi pratici, invece, comporta numerose difficoltà nella definizione di un regime sistematico di tassazione. In ottica tributaria, infatti, l’art. 23 del citato D.L. n. 133/2014 non fa alcun riferimento al regime impositivo a cui è assoggettato questo schema e, conseguentemente, per delinearne un profilo bisogna ricorrere in un primo momento all’equiparazione con i regimi fiscali applicabili agli altri istituti.

Le problematiche che si presentano riguardano la natura del corrispettivo previsto nel contratto in base al comma 1 dell’art. 23, gli effetti derivanti dalle restituzioni dei canoni in seguito all’inadempimento delle parti o al mancato esercizio del diritto di opzione e, appunto, la disciplina fiscale a cui fare riferimento, considerata l’ambivalenza del contratto tra locazione e vendita;200 _{in relazione a quest’ultimo aspetto,}

l’interpretazione non viene resa agevole dalla doppia configurazione del contratto in essere, a seconda che esso sia redatto con clausola vincolante di trasferimento per entrambe le parti oppure con clausola opzionale.

Il duplice inquadramento civilistico e la doppia configurazione del contratto di rent

to buy si ripercuotono sul piano tributario e, pertanto, rendono ambigua

l’interpretazione della tassazione: da una parte, l’inquadramento del regime impositivo derivante dall’equiparazione del rent to buy con la locazione con patto di futura vendita vincolante per ambedue le parti e alla relativa tassazione, unica fattispecie più o meno già disciplinata tra giurisprudenza e prassi; dall’altra parte il riferimento alla Circolare n. 4/E del 19 febbraio 2015 dell’Agenzia delle Entrate, secondo cui avviene una controversa tassazione separata e distinta delle due fasi dell’istituto.

199 _{BUSANI A., LUCCHINI GUASTALLA E., Il rent to buy non è affitto, in «Il Sole 24 ore», 40, 24 settembre}

2014.

72

2.3 Il rent to buy tra diritto civile e diritto tributario: la tassazione per