Mancata indicazione dell’eccedenza di Iva a credito nelle

Diversa da quella fin qui esaminata è l’ipotesi della mancata indicazione dell’eccedenza di Iva a credito nelle dichiarazioni successive a quella dell’anno in cui la stessa si è regolarmente formata. In tal caso sembra pacifico, anche secondo taluna prassi466_{, che non sia configurabile alcuna}

decadenza.

Per la Corte, invero, non decade dal diritto di riportare a nuovo l’eccedenza Iva maturata in un periodo di imposta precedente colui che – avendo regolarmente presentato la dichiarazione dell’anno di maturazione del credito (id est dell’anno in cui si sono verificati gli acquisti da cui deriva l’eccedenza) ed ivi indicato detta eccedenza – omette di riportarla nelle dichiarazioni relativa ad anni successivi, “in quanto la decadenza è comminata dalla norma (ndr art. 28, co. 4, del D.P.R. n. 633/72) soltanto nel caso in cui il credito o l’eccedenza di imposta versata non venga riportata nella prima dichiarazione utile”467_.

Peculiare è la fattispecie oggetto della citata sentenza 4 febbraio 2000, n. 1204 nella quale la Suprema Corte sulla base di siffatto principio di diritto nonché di un’interpretazione “sistematica” del secondo comma dell’art. 30 dichiara illegittimo il disconoscimento (con avviso di rettifica) della detrazione (per l’anno 1987) di un credito che – sebbene non fosse stato indicato per un “errore formale” nelle dichiarazioni dei due anni antecedenti (1985 e 1986, nei quali peraltro la società aveva posto in essere solo operazioni esenti e dichiarazioni senza debiti e crediti d’imposta) – era stato esposto nella dichiarazione dell’anno in cui era maturato (1984). In particolare in tale occasione la Corte – muovendo proprio dalla specificità del caso id est dalla circostanza che le dichiarazioni “incomplete” si riferivano ad annualità nelle quali la società aveva realizzato solo operazioni esenti) – ritiene anzitutto che la suddetta lettura dell’art. 28 trovi un’ulteriore

466 _{Cfr. Ris. Ag. Entr., 19 aprile 2007, n. 74/E, la quale rinvia a Circ. Min., 30 novembre}

2000, n. 222/E; Circ. Min., 25 gennaio 1999, n. 23/E; Circ. Min., 28 maggio 1998, n. 134/E.

467 _{Così Cass. Civ., Sez. V, 18 gennaio 2002, n. 523, cit.; Nello stesso senso v. anche Cass.}

Civ., Sez. I, 4 febbraio 2000, n. 1204, cit.; Cass., 22 maggio 2006, n. 12012, in Giur. imp., con nota di BOLOGNA A.; Id., 2 febbraio 2007, n. 2292, in Giur. imp., 2007, 2, con nota di

BOLOGNA A.. Ancora prima, v. Cass. Civ., Sez. I, 2 ottobre 1996, n. 8602, in Giur. imp., 1997, con nota redazionale, nonché in Dir. prat. trib. 1998, II, p. 639 ss., con nota di MERCURIO V.;

Id., 20 gennaio 1997, n. 544, in Giur. imp., 1997, n. 74; Id., 25 febbraio 1998, n. 2063, in Cod.

conferma nell’abrogazione del “dovere di presentare la dichiarazione annuale per i contribuenti che nell’anno solare precedente hanno registrato esclusivamente operazioni esenti” (art. 11, comma 4, della Legge 30 dicembre 1991, n. 413). Per effetto di tale modifica infatti “il diritto alla detrazione non è collegato alla annotazione dei crediti nella dichiarazione nell’anno precedente quando la stessa non deve presentarsi per avere l’imprenditore effettuato solo operazioni esenti, così come era avvenuto alla ricorrente negli anni 1984 e 1985”. Secondo la Corte inoltre tale novella “imporrebbe una lettura logica” del dato normativo esistente e nel quale è stata introdotta ed in tale ottica comproverebbe che, anche per il passato, la locuzione “dichiarazione immediatamente successiva” contenuta nel secondo comma dell’art. 30 citato vada intesa quale dichiarazione successiva nella quale (risultino debiti o crediti IVA e) possa “operarsi la detrazione”. Invero, “essendosi escluso l’obbligo di dichiarazione in assenza di operazioni rilevanti ai fini IVA le uniche dichiarazioni successive nelle quali può operarsi la detrazione sono quelle da cui risultino debiti o crediti IVA” ovvero “con riferimento al passato quando l’esonero dalla dichiarazione per sole operazioni esenti non v’era” quelle “con operazioni non esenti”468_.

La Cassazione fa immediata applicazione del principio secondo il quale “ove il contribuente fruisca di un credito di imposta per un determinato anno e lo esponga nella dichiarazione annuale, se omette di riportarlo nella dichiarazione relativa all’anno successivo non perde il diritto alla detrazione, atteso che la decadenza dal diritto è comminata, dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 28, comma 4, soltanto per il caso in cui il credito (o l’eccedenza di imposta versata) non venga indicato nella prima dichiarazione utile469 _nelle

sentenze 2 febbraio 2007, n. 2292 e 22 maggio 2006, n. 12012470 _{nelle quali}

l’ufficio aveva disconosciuto il credito IVA indicato nella dichiarazione dell’anno per omessa presentazione di quella dell’anno immediatamente precedente, sebbene in entrambi i casi la dichiarazione dell’anno in cui il credito era sorto fosse stata regolarmente presentata.

Segnatamente nella prima la Corte – nel cassare la sentenza della

468 _{In fattispecie, quindi la Corte – pur richiamando il principio secondo il quale il}

contribuente decade dal diritto all’eccedenza a credito solo quando nell’anno di maturazione siano state omesse sia la dichiarazione mensile sia quella annuale – decide fornendo un’applicazione estensiva della locuzione dell’art. 30, comma 2, cit., che si riferisce allo scomputo del credito della “dichiarazione immediatamente successiva” interpretando tale espressione non solo nel senso di quella cronologicamente successiva ma nel senso di quella utile successiva (ossia dove non si denuncino solo operazioni esenti).

469 _{Cfr. Cass., 18 gennaio 2002, n. 523, cit.} 470 _{Cfr. Cass., 22 maggio 2006, n. 12012, cit..}

Commissione tributaria regionale (la quale aveva confermato l’illegittimità del diritto del contribuente a riportare a nuovo il credito IVA per omessa presentazione della dichiarazione dell’anno precedente) – evidenzia che l’esposizione del credito di imposta nella dichiarazione annuale di competenza attribuisce comunque al contribuente il diritto al rimborso dello stesso, comportando pertanto un “effetto di salvezza del diritto” del quale non ha erroneamente tenuto conto il giudice del gravame471_.

Nella citata sentenza 22 maggio 2006, n. 12012 invece il Supremo Collegio chiarisce l’irrilevanza, ai fini della questione in esame dell’art. 1 del D.P.R. n. 443/97. In specie la Cassazione, pur confermando la sussistenza del credito, cassa la sentenza del Giudice di appello, il quale aveva fondato la decisione sull’applicazione retroattiva della disposizione dell’art. 1 del D.P.R. n. 443/97 ai sensi del quale, nel caso di diniego del rimborso dell’imposta con contestuale riconoscimento del credito, quest’ultimo poteva essere successivamente computato in detrazione in sede di liquidazione periodica ovvero nella dichiarazione annuale (nel testo applicabile ratione temporis). Tale disposizione – precisa il Supremo Collegio – presuppone un formale provvedimento di rimborso e dunque “mal si attaglia” alla fattispecie in questione nella quale si tratta di “recupero del credito indebitamente esposto”; essa in ogni caso, non avendo natura interpretativa, non può applicarsi retroattivamente.

Come anticipato la tesi giurisprudenziale fin qui esposta (sulla legittimità del riporto a nuovo dell’eccedenza di Iva a credito non indicata nelle dichiarazioni successive a quella dell’anno in cui la stessa si è regolarmente formata) non è distante dalle posizioni assunte dall’amministrazione finanziaria. In specie a tale conclusione sembra giungere l’Amministrazione finanziaria nella Risoluzione 19 aprile 2007, n. 74/E, laddove si afferma che l’inottemperanza all’obbligo della dichiarazione annuale espone il contribuente all’accertamento induttivo e gli preclude la facoltà di portare in deduzione l’Iva versata nel relativo periodo su acquisti di beni o servizi, se non registrata nelle liquidazioni mensili o trimestrali, ma non lo priva del diritto di utilizzare il credito “che abbia maturato nel periodo anteriore e per il quale abbia chiesto la successiva detrazione, ai sensi dell’art. 30 del d.p.r. n. 633 del 1972 (scomputandolo dalle somme dovute in base a tale accertamento, ovvero dall’imposta dovuta)”472 _.

471 _{Cfr. Cass., 2 febbraio 2007, n. 2292, in Giur. imp., con nota di BOLOGNA A..}

472 _{Cfr. Ris. Ag. Entr. 19 aprile 2007, n. 74/E, la quale rinvia a Circ. Min., 30 novembre}

2.4 Il mancato adempimento degli obblighi di fatturazione e di registrazione in