L’analisi dei costi è un’attività fondamentale che rientra tra i compiti del manager e ha la sua funzione principale nel controllare l’efficienza con cui vengono implementati i processi pro- duttivi.
Oltre all’importanza dal punto di vista organizzativo-gestionale interno, vi sono anche degli obblighi normativo/tributari che potrebbero essere meglio soddisfatti attraverso l’analisi dei costi: si pensi alla valutazione delle rimanenze.
L’analisi dei costi è fondamentale anche perché l’attività aziendale, sia essa di produzione di beni o servizi o di tipo commerciale, ha sempre ad oggetto la trasformazione o la rivendita di fattori produttivi al fine di soddisfare un bisogno e diventa quindi fondamentale raccogliere in un sistema il complesso dei dati disponibili.
Con la contabilità dei costi è possibile migliorare anche nella produzione di servizi, sia dal punto di vista dell’efficacia che dell’efficienza, benché questa disciplina sia nata dalla produ- zione di beni. In particolare trova la sua origine della produzione del manifatturiero, dove la sfida era quella di avere una produzione efficiente al fine di proporsi nel mercato con prezzi più competitivi rispetto alla concorrenza.
Oggi il concetto di massima qualità al minor costo, così da poter proporsi sul mercato con qual- cosa di distintivo, non è più la prassi, anche se risulta sempre di fondamentale importanza tenere monitorato questo rapporto.
Questo perché oggi il prezzo è fissato dal mercato e pertanto l’imprenditore non deve più im- pegnarsi a stabilirlo, anche se a questo punto diventa fondamentale l’analisi dei costi perché per massimizzare il profitto dell’imprenditore bisogna che il processo venga sviluppato in modo efficiente.
Si dice che l’imprenditore è un “price taker”, cioè l’imprenditore subisce i prezzi imposti dal mercato nella logica della concorrenza; in alternativa l’impresa potrebbe uscire dalla logica della concorrenza e creare un prodotto che sfidi i competitors e si differenzi giustificando un prezzo diverso: si parla di una strategia “mark-up”, cioè data dal rapporto tra il prezzo di un bene o servizio e il suo costo83.
83 Tessitore definisce la nozione di “costo” nell’ambito della contabilità generale e in quello della contabilità ana-
litica, egli puntualizza che: “il momento della formazione del costo contabile è quello del perfezionamento degli scambi monetari tra l’impresa e i terzi; la misura che esprime tale grandezza è univocamente, anche se non sempre oggettivamente, segnata dalle corrispondenti variazioni numerarie certe, assimilate o presunte originate dal patri- monio numerario. Nelle contabilità industriali, ordinate per scopi diversi da quelli che in genere presiedono alle
78 Anche in questa logica è importante l’analisi dei costi, perché permette di calcolare il margine di contribuzione in modo che possa essere il più adeguato per affrontare il mercato e che ci consenta di fare nuovi investimenti per superare i concorrenti con nuove proposte quando il prodotto non sarà più differenziato rispetto al mercato.
L’analisi dei costi è quindi fondamentare per l’attività aziendale e anche del settore non profit, indipendentemente dalla configurazione di mercato che si voglia affrontare (seguire o sfidare la concorrenza).
Definita la sua importanza, è ora necessario analizzare quali siano i dati necessari perché l’ana- lisi dei costi possa aiutare il manager a prendere le decisioni corrette per raggiungere i propri obiettivi.
Le domande principali che devono trovare risposta con l’analisi dei risultati sono: “Cosa”, “Quando”, “Perché”?
Le prime due trovano risposta nella contabilità analitica, che è il sistema che viene adottato di consueto per l’analisi dei costi.
Il “cosa” trova risposta nell’analisi di cosa determina i costi dei fattori produttivi elementari; nell’analisi dei ricavi, che utilizza un approccio che punta verso il margine di contribuzione ed include tutte le grandezze economiche come strumento per prendere le decisioni; nell’analisi dei risultati di periodo e dell’area di business.
Il “quando” identifica l’importanza dell’aspetto temporale, che è stato affrontato anche nei pre- cedenti capitoli: esso è fondamentale quanto la precisione dei dati stessi.
Avere delle informazioni nelle tempistiche sbagliate è inutile e talvolta anche dannoso, soprat- tutto in questo momento storico dove la realtà è costantemente in cambiamento e l’azienda deve essere flessibile e deve potersi modificare a seconda delle necessità del mercato.
Il “perché” dell’analisi dei costi non è una domanda che l’imprenditore si pone sempre, ma è di fondamentale importanza in quanto trova la sua risposta nella possibilità di84:
• ridurre i costi in modo consapevole e senza danneggiare l’attività; • ottenere una maggiore efficienza in modo consapevole;
• raffrontare i dati standard con quelli consuntivi; • costruire degli standard migliori;
determinazioni sistematiche di conto, il costo non è più espressione di un componente negativo di risultato econo- mico parziale o complessivo, netto o lordo, di frazioni di gestione aziendale. In relazione ai problemi di valutazione di convenienza economica e di controllo dell’efficienza aziendale, ha rilievo il concetto di costo monetario di produzione. Con tale espressione si designa la somma dei valori attribuiti ai fattori impiegati o consumati nei processi e nelle combinazioni produttive allo scopo di conseguire un determinato risultato utile”.
79 • migliorare l’attività di programmazione;
• controllare che la programmazione venga rispettata e portata a termine; • valutare i risultati;
• migliorare la politica del prezzo;
• massimizzare i risultati aziendali sfruttando le opportunità offerte dal mercato;
• vedere il margine dei prodotti e servizi così da indirizzare il cliente verso quelli con più alta reddittività;
• calcolare la convenienza economica di nuove possibilità offerte dal mercato; • assolvere gli obblighi fiscali soprattutto nel campo del calcolo delle rimanenze;
• fornire informazioni importanti a coloro che non le hanno, ma che possono essere utili per la gestione dell’attività che esercitano e per le leve decisionali di cui sono responsa- bili al fine di raggiungere gli obbiettivi aziendali;
• fornire informazioni ai decisori aziendali, siano essi dirigenti, responsabili o semplici elementi della struttura aziendale.
Dalle risposte ottenute sul perché effettuare il controllo di gestione sono sati individuati anche i principi base dell’analisi dei costi.
L’analisi dei costi è fondamentale nel controllo di gestione per calcolare i parametri obbiettivo e controllare il perseguimento della strategia aziendale.
Nella definizione della strategia si pensa di poter avere delle previsioni di costo oggettive, ma così non è, infatti il costo è influenzato dalla soggettività delle premesse che vengono effettuate dalle persone prima del calcolo.
Neanche a consuntivo è possibile calcolare un costo oggettivo di un bene o un servizio, infatti le imputazioni per determinare le varie configurazioni di costi vengono per buona parte effet- tuate in modo soggettivo.
Un esempio di questa difficoltà di scegliere come imputare i valori è la suddivisione del costo di un’attrezzatura, della quale non si conoscono gli anni di utilizzo, quando entrerà in funzione a pieno regime e quanto costerà la sua manutenzione.
Il costo di pubblicità è un altro esempio, chi può sapere quando la campagna inizierà a produrre i propri frutti, se lo farà solo per il prodotto pubblicizzato o anche per gli altri prodotti del marchio, quale quantità di vendite potrà determinare e per quanto?
Sono proprio questi i punti dove il controller e gli analisti di costi devono concentrare i loro sforzi per dare un dato di costo il più realistico ed oggettivo possibile.
80 L’allocazione dei costi non deve essere effettuata semplicemente con dei calcoli statistici senza nessuna valenza decisionale, altrimenti i dati che scaturiscono dall’analisi dei costi sarebbero inutili per il manager; solamente i dati per fini civilistico-fiscali richiedono che venga utilizzato un principio matematico/statistico per calcolarne il valore: questo è facilmente comprensibile, perché altrimenti la determinazione dei dati civilistico-fiscali non seguirebbe dei criteri certi ed univoci.
Riepilogando quanto detto in questo paragrafo introduttivo relativamente ai principi dell’analisi dei costi, possiamo dire che le configurazioni devono basarsi su dati e indicatori i più oggettivi possibili; l’indicatore più noto e forse anche più utilizzato a riguardo è il margine di contribu- zione.
Il margine di contribuzione è dato dalla differenza tra ricavi e costi direttamente imputabili a un oggetto di costo; con questo dato possiamo capire quanto l’oggetto contribuisce a coprire i costi indiretti e a determinare un eventuale utile.
L’oggetto di costo può essere un singolo prodotto o servizio, un’attività dell’azienda o l’intera attività di business in un determinato periodo di tempo.
Se il decisore vuole conoscere il margine di tutta l’attività aziendale per il calcolo dovrà consi- derare la differenza tra tutti i ricavi diretti dell’impresa e i costi variabili dell’impresa e potrà calcolare anche l’incidenza del volume d’affare per la copertura dei costi fissi e un eventuale utile85.
Alcune aziende per dare più risalto a tale dato procedono all’elaborazione del conto economico evidenziando appunto il margine di contribuzione.
Il margine di contribuzione è l’obbiettivo primario per chi si accinge ad effettuare l’analisi dei costi; la chiarezza di tale dato lo ha reso così rilevante tanto da essere diventato un parametro fondamentale per guidare un cambiamento o una scelta in modo cosciente.
Il margine di contribuzione però, se viene calcolato solamente in riferimento all’intera attività aziendale, perde il suo significato e la sua completezza in quanto manca di tutte quelle infor- mazioni relative al contributo di ciascun prodotto o area alla realizzazione del risultato d’eser- cizio86.
85 U. Sostero – F. Buttignon, Il modello economico finanziario, Giuffrè Editore, Milano, 2002, pag. 253-254 86 M. S. Avi, Bilancio riclassificato ed analisi per indici, Il Sole 24 Ore, Milano, 2002, pag. 81-82
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