Obiettivi della contabilità generale (CO.GE):
1. determinare il risultato economico d’esercizio (reddito d’esercizio);
2. redigere il Bilancio d’esercizio.
Per determinare il risultato economico (perdita o utile) non è sufficiente fare la differenza tra ricavi e costi rilevati sino a ora: gli importi dei componenti di reddito devono subire degli
“aggiustamenti” per essere trasformati in costi e ricavi di competenza (cioè nel valore dei fattori produttivi realmente utilizzati per la produzione dei beni e/o dei servizi da vendere e nel valore dei beni e servizi effettivamente ceduti a terzi o prodotti a tal fine). Solo questi valori, infatti, possono essere indicati a bilancio (e per questo vengono detti “valori di Bilancio”).
Le operazioni di gestione producono manifestazioni finanziarie (movimenti nelle disponibilità liquide, nei crediti e nei debiti) accompagnate da manifestazioni economiche (costi e ricavi).
Spesso non c’è coincidenza temporale fra il periodo in cui si verifica la manifestazione finanziaria e quella della competenza economica dei costi e ricavi. Il reddito d’esercizio non può essere calcolato come semplice differenza tra costi e ricavi e questo per vari motivi:
1. non tutti i fattori produttivi acquistati sono poi stati utilizzati: vi possono essere rimanenze finali di materie prime, merci, prodotti finiti;
2. non tutti i fattori produttivi utilizzati erano stati acquistati nello stesso esercizio: possono esserci delle esistenze iniziali;
3. non tutti i fattori produttivi utilizzati sono stati rilevati: i costi possono essere posticipati, i beni strumentali sono registrati come attività.
Per queste e altre cause le scritture d’esercizio sono sì necessarie, ma insufficienti a permettere la determinazione del corretto risultato economico d’esercizio: i costi e i ricavi contabilizzati non sono i soli rilevabili e non tutti i costi e i ricavi rilevati sono di competenza dell’esercizio.
Si rende allora necessaria un’operazione di correzione, assestamento, delle scritture d’esercizio per sincronizzarle con la corretta competenza delle operazioni. In altre parole si correggono (“aggiustano”, assestano) i valori contabili per risolvere i problemi inerenti lo sfasamento temporale che spesso vi è tra manifestazioni economiche e finanziarie.
Ciò avviene attraverso due modalità:
1. AGGIUNGERE, INTEGRARE: imputando all’esercizio costi e ricavi di competenza ma che hanno manifestazione finanziaria in un altro esercizio successivo o precedente;
2. TOGLIERE, STORNARE, RETTIFICARE: rinviando costi e ricavi già rilevati in partita doppia ma che sono (del tutto o, più spesso, in parte) di competenza futura.
LE SCRITTURE DI ASSESTAMENTO
SCRITTURE DI ASSESTAMENTO
SCRITTURE DI SCRITTURE DI SCRITTURE DI SCRITTURE DI
COMPLETAMENTO INTEGRAZIONE RETTIFICA AMMORTAMENTO
- INTERESSI BANCARI - SVALUTAZIONE - RISCONTI
E POSTALI CREDITI ATTIVI E PASSIVI
- CREDITI E DEBITI - RATEI ATTIVI - RIMANENZE DI
DA LIQUIDARE E PASSIVI MAGAZZINO
- STRALCIO DEI - ACCANTONAMENTO
CREDITI A FONDI RISCHI E
A FONDI ONERI - TFR
- IMPOSTE DELL’ESERCIZIO
SCRITTURE DI COMPLETAMENTO
INTERESSI BANCARI E POSTALI
Le somme depositate su conti correnti bancari e postali generano interessi che maturano con periodicità non inferiore all’anno. Con la stessa periodicità maturano interessi sulle somme utilizzate a debito sui conti correnti bancari.
31-dic vfa BANCA X C/C 70,3
ven TITOLARE C/RITENUTE SUBITE 24,7
vep INTERESSI ATTIVI BANCARI 95
DESCRIZIONE: capitalizzati interessi attivi
Con le scritture di completamento si rilevano costi e ricavi relativi a operazioni temporalmente ed economicamente di intera competenza dell’esercizio, in precedenza non registrate in quanto misurate da variazioni finanziarie liquidabili nel loro esatto ammontare soltanto alla fine del periodo amministrativo.
31-dic ven INTERESSI PASSIVI BANCARI 550
vfp BANCHE C/INTERESSI MATURATI 550
DESCRIZIONE: interessi passivi maturati
CREDITI E DEBITI DA LIQUIDARE
Gli acquisti e le vendite vengono registrati nel momento in cui si ricevono o si emettono le fatture. Questa procedura genera un problema di competenza nel caso le fatture siano differite: la fattura relativa alle merci acquistate in novembre deve essere emessa entro il 15 dicembre; le merci vendute in dicembre possono essere fatturate fino al 15 gennaio e giungere così all’azienda nell’anno successivo.
Nonostante questi aspetti tecnico-giuridici, sarebbe scorretto non rilevare il costo relativo a merci già ricevute o a servizi già utilizzati, solamente perché non è ancora giunto il relativo documento. In DARE si rileva il costo, in AVERE sorge il debito da liquidare che, in attesa di ricevere la fattura, non può essere la voce DEBITI V/
FORNITORI ma si registra nel conto FATTURE DA RICEVERE (passività).
Allo stesso modo si deve rilevare il ricavo dovuto alle merci cedute in dicembre e che saranno fatturate entro il 15 gennaio: in AVERE si registra il ricavo, in DARE si rileva il credito nel conto FATTURE DA EMETTERE (attività). L’IVA sulle fatture da emettere va rilevata: è vero che la fattura sarà emessa in gennaio, ma con riferimento al mese di dicembre (l’IVA rientra nella liquidazione relativa a dicembre o all’ultimo trimestre).
31-dic ven MERCI C/ACQUISTI 4150
vfa IVA A NS/CREDITO 913
vfp FATTURE DA RICEVERE 5063
DESCRIZIONE: merci ricevute da fatturare
31-dic vfa FATTURE DA EMETTERE 3464,8
vep MERCI C/VENDITA 2840
vfp IVA A NS/DEBITO 624,8
DESCRIZIONE: merci consegnate da fatturare
IL TRATTAMENTO DI FINE RAPPORTO MATURATO
In caso di cessazione del contratto di lavoro, ciascun dipendente ha diritto di ricevere una somma a titolo di trattamento di fine rapporto (art. 2120 c.c.). Ogni anno si deve perciò incrementare la quota maturata nell’esercizio da portare ad incremento dei Debiti per TFR maturati in precedenza; tale incremento è composto da due elementi:
- la quota commisurata alle retribuzioni dell’anno: si determina dividendo la retribuzione annua per 13,5;
- la rivalutazione dei debiti per TFR preesistenti: si determina ad un tasso costituito dall’1,5%
in misura fissa e dal 75% dell’aumento dell’indice dei prezzi al consumo accertato dall’ISTAT rispetto al mese di dicembre precedente; tale rivalutazione è soggetta a ritenuta fiscale dell’17%.
L’azienda rileva in COGE un costo d’esercizio per il TFR maturato nell’anno e accredita i conti finanziari DEBITI PER TFR e DEBITI PER RITENUTE DA VERSARE.
L’importo accreditato nel conto DEBITI PER TFR rappresenta per l’azienda un valore finanziario presunto, cioè un debito a scadenza indeterminata, perché non è noto il momento della liquidazione (che sarà quello delle dimissioni, del licenziamento, ecc.).
ESEMPIO:
Retribuzioni lorde: 78.300,00 euro Indice dei prezzi al consumo: 101,90 Debiti per TFR preesistenti: 18.400,00 euro
Quota annua:
Dividere le retribuzioni lorde per il numero fisso 13,50 78.300 :13,50 = 5.800,00 Recupero del contributo dello 0,50% INPS -78.300 x 0,50% = -391,.50
Quota annua 5.408,50
Rivalutazione dei Debiti per TFR +18.400 x 2,925% = +538,20
[1,50 + 75% x (101,90 – 100)] = 2,925% TFR lordo 5.946,70
Trattenuta per l’imposta sostitutiva del 17% - 538,20 x 17% = -91,49
TFR NETTO 5.855,21
31-dic ven TFR 5.946,70
vfp DEBITI PER TFR 5.855,21
vfp DEBITI PER RITENUTE DA VERSARE 91,49
DESCRIZIONE: TFR maturato nell'esercizio
IMPOSTE DELL’ESERCIZIO
30-giu vfa IMPOSTE IN ACCONTO 4200
vfp BANCA X C/C 3600
DESCRIZIONE: prima rata acconto imposte
30-nov vfa IMPOSTE IN ACCONTO 3600
vfp BANCA C/C 3600
DESCRIZIONE: seconda rata acconto imposte
31-dic ven IMPOSTE DELL'ESERCZIO 7000
vfp DEBITI PER IMPOSTE 7000
DESCRIZIONE: imposte di competenza
31-dic vfa DEBITI PER IMPOSTE 7000
vfa CREDITI PER IMPOSTE 800
vfp IMPOSTE IN ACCONTO 7800
DESCRIZIONE: storno acconto imposte
SCRITTURE DI INTEGRAZIONE
Le scritture di integrazione rilevano, misurate da variazioni finanziarie presunte, quote di ricavi e di costi di parziale competenza dell’esercizio e anche costi che, in precedenza non registrati perché avranno la loro manifestazione finanziaria in futuro, si vogliono prudenzialmente attribuire all’esercizio.
LA SVALUTAZIONE DEI CREDITI
A fine esercizio si controllano e si valutano i crediti non ancora riscossi.
Per prima cosa si stralciano i crediti sicuramente inesigibili:
VEN DARE PERDITE SU CREDITI
VEP AVERE CREDITI V/CLIENTI, CREDITI INSOLUTI….ECC.
In un secondo momento si svalutano, del tutto o in parte, quei crediti ritenuti (non del tutto) insicuri (svalutazione specifica):
VEN DARE SVALUTAZIONE CREDITI
VEP AVERE FONDO SVALUTAZIONE CREDITI
Infine si svalutano in parte tutti i crediti rimanenti (svalutazione generica): la misura di tale rettifica è dettata dall’esperienza (in media, ogni anno, che percentuale di crediti risulta non riscossa?) o dalle statistiche economiche (nel settore in cui opera l’azienda qual è la media di fatture non pagate?):
VEN DARE SVALUTAZIONE CREDITI
VEP AVERE FONDO RISCHI SU CREDITI
31-dic VEN PERDITA SU CREDITI 2200
VFP CREDITI V/CLIENTI 2200
DESCRIZIONE: stralciato credito dell’esercizio
31-dic ven SVALUTAZIONE CREDITI 1190
vfp FONDO SVALUTAZIONE CREDITI 1190
DESCRIZIONE: Svalutazione specifica crediti dubbi
03-dic ven SVALUTAZIONE CREDITI 4290,3
vfp FONDO RISCHI SU CREDITI 4290,3
DESCRIZIONE: Svalutazione generica crediti certi
RATEI ATTIVI E RATEI PASSIVI
I costi e i ricavi proporzionali al tempo e con manifestazione finanziaria posticipata all’esercizio successivo, per la quota maturata nell’ anno appena concluso, devono essere registrati al 31/12; tali componenti di reddito trovano contropartita, rispettivamente, nella passività RATEI PASSIVI o nell’attività RATEI ATTIVI.
Esempio:
Abbiamo affittato, a partire dall’01/10, il vecchio magazzino al canone di € 12.000 da riscuotere in rate semestrali posticipate.
RATEO ATTIVO
01-ott 31-dic 01-apr
6 : 12.000,00 = 3 : X X = 6.000,00
31/12 vfa RATEO ATTIVO 6.000,00
Vep FITTI ATTIVI 6.000,00
Esempio:
in data 01/10 ottenuto mutuo triennale di 70.000,00 euro al tasso del 4,80%: gli interessi semestrali sono da corrispondere in via posticipata.
RATEO PASSIVO
01-ott 31-dic 01-apr
𝑰 =
70.000∗4,80∗31.200
= 840,00 euro
31/12 ven INTERESSI PASS. SU MUTUI 840,00
vfp RATEO PASSIVO 840,00
LE RIMANENZE DI MAGAZZINO
Le merci, le materie di consumo, le materie prime, i semilavorati, i prodotti in lavorazione e i prodotti finiti, di proprietà dell’azienda nel momento in cui si redige l’inventario, vengono indicati con il nome di RIMANENZE FINALI. La valutazione deve essere effettuata per ogni singolo articolo e deve essere preceduta da un’accurata rilevazione delle quantità da valorizzare. In base al principio della prudenza le rimanenze non devono essere iscritte per un valore superiore al minor prezzo tra quello di acquisto o di costo e quello desunto dall’andamento del mercato alla chiusura dell’esercizio (art. 2426 punto 9 c.c.).
I costi inerenti all’acquisto e alla conservazione delle merci, dei prodotti e dei materiali di consumo esistenti a fine anno non hanno trovato nel corso dell’esercizio il loro utilizzo o non hanno dato il corrispettivo ricavo; devono perciò essere stornati dal reddito d’esercizio e rinviati alla determinazione del reddito dell’esercizio successivo.
In contabilità comporta:
la rettifica indiretta del costo d’acquisto dei beni in quanto invenduti
VEN DARE Merci, Prodotti finiti, …. ECC
il sorgere di un costo sospeso che indica la presenza di beni da vendere nell’esercizio successivo
VEP AVERE Merci c/rimanenze finali, Prodotti finiti
c/rimanenze finali…. ecc
31/12 ven MERCI 1.000,00
vep MERCI C/RIMANENZE FINALI 1.000,00
DESCRIZIONE: valutate merci
31/12 ven PRODOTTI FINITI 1.000,00
vep PRODOTTI FINITI C/RIMANENZE FINALI 1.000,00
DESCRIZIONE: valutati prodotti finiti
RISCONTI ATTIVI E PASSIVI
Durante l’esercizio sono stati rilevati costi e ricavi, proporzionali al tempo (cioè che variano in ragione del tempo, come interessi, affitti, assicurazioni, canoni di leasing) ma di competenza anche dell’esercizio successivo: si dovrà suddividere il costo (o il ricavo) tra i due esercizi nei quali eroga la propria utilità.
I risconti sono quote di ricavi o di costi non ancora maturati ma che hanno già avuto la manifestazione finanziaria e che quindi sono già stati rilevati.
RISCONTI ATTIVI VEN DARE
COSTO RETTIFICATO VEP AVERE
RICAVO RETTIFICATO VEN DARE
RISCONTO PASSIVO VEP AVERE
Esempio:
in data 01/10 si stipula un contratto di locazione di un capannone, pagando anticipatamente il canone annuo di 1.800,00 euro.
RISCONTO ATTIVO
01-ott 31-dic 01-ott
12 : 1.800 = 9 : X X = 1.350 euro
31/12 ven RISCONTO ATTIVO 1.350
vep FITTI PASSIVI 1.350
Esempio:
in data 15/12 concessa a un cliente una dilazione di pagamento di una fattura di 14.600 euro; nella stessa data si riscuotono gli interessi calcolati al tasso del 5%.
RISCONTO PASSIVO
15-dic 31-dic 23-feb
𝐼 =14600 ∗ 5 ∗ 70
36500 = 140 𝑒𝑢𝑟𝑜
31/12 ven INTERESSI ATTIVI DA CLIENTI 1.500
vep RISCONTI PASSIVI 1.500
PUNTI IN COMUNE TRA RATEI E RISCONTI:
- sia i ratei che i risconti sono causati da costi o da ricavi proporzionali al tempo;
- i costi e i ricavi coprono un arco di tempo a cavallo di due esercizi consecutivi.
DIFFERENZE TRA RATEI E RISCONTI:
Oggetto RATEI RISCONTI
Descrizione Parti di costo/ricavo
NON ancora
pagato/riscosso o
rilevato, di
competenza dell’esercizio.
Parti di costo/ricavo pagato/riscosso o rilevato, NON di competenza
dell’esercizio.
Aggettivo Passivi se relativi a costi; attivi se relativi a ricavi
Passivi se relativi a ricavi; attivi se relativi a costi
Valore Finanziario Economico
Tipo di scritture Integrazione Rettifica
Periodo di
riferimento
Periodo di
riferimento dalla (ultima) operazione al 31/12 (tempo trascorso)
Dal 31/12 alla scadenza
successiva (tempo futuro)
Manifestazione finanziaria
Posticipata Anticipata
FONDI ONERI E FONDI RISCHI
Secondo il principio di competenza nella determinazione del reddito d’esercizio l’impresa deve tener conto di tutti i rischi prevedibili e delle eventuali perdite che potranno manifestarsi in futuro che traggono origine da operazioni dell’esercizio in corso o di esercizi precedenti.
L’azienda accantona gradualmente (anno dopo anno) e contabilmente (cioè solo tramite una scrittura: senza depositare la cifra relativa in un apposito cassetto o versarla su uno specifico conto corrente bancario) dei fondi per far fronte a spese future che sicuramente si verificheranno ma delle quali non si conosce l’esatto importo.
FONDI ONERI
Sono debiti presunti relativi a costi che l’impresa sa di dover sostenere negli esercizi futuri per operazioni svolte nell’esercizio presente.
- Fondo garanzia prodotti - Fondo manutenzioni cicliche - Fondi buoni sconto e concorsi a premi
FONDI RISCHI
Sono debiti presunti relativi a costi che l’impresa potrebbe sostenere negli esercizi futuri per operazioni svolte nell’esercizio presente.
- Fondo responsabilità civile - Fondo per imposte
31-dic ven ACC.TI PER GARANZIA PRODOTTI 1200,00
vfp FONDO GARANZIA PRODOTTI 1200,00
DESCRZIONIE: costituito fondo garanzia prodotti
31-dic ven ACC.TI PER RESPONSABILTA' CIVILE 2450,00
vfp FONDO RESPONSABILTA' CIVILE 2450,00
DESCRIZIONE: adeguato fondo resp. Civile
31-dic ven ONERI TRIBUTARI DIVERSI 750,00
vfp FONDO PER IMPOSTE 750,00
DESCRIZIONE: valutato rischio contenzioso
31-dic ven ACC.TI MANUTENZIONI CICLICHE 2450,00
vfp FONDO MANUTENZIONI CICLICHE 2450,00
DESCRIZIONE: costi futuri di manutenzione
