Direttore responsabile Anna Maria Nicolussi
INFORMATIVA N. 177 – 08 GIUGNO 2018
DICHIARAZIONI
IL MAXI / IPER AMMORTAMENTO E IL MOD. REDDITI 2018
• Art. 1, commi da 91 a 94 e 97, Legge n. 208/2015
• Art. 1, commi da 8 a 13, Legge n. 232/2016
• Art. 1, commi da 30 a 33, 35 e 36, Legge n. 205/2017
• Istruzioni mod. REDDITI 2018
• Informative SEAC 9.6.2017, n. 179 e 13.4.2018, n. 118
I soggetti che per il 2017 possono usufruire del maxi ammortamento per i beni materiali ovvero dell’iper ammortamento / maxi ammortamento per i beni immateriali devono compilare specifici righi del mod. REDDITI 2018.
Dopo aver sintetizzato la disciplina di riferimento, si propone una serie di esemplificazioni.
SERVIZI COLLEGATI
Come noto, a favore dei soggetti che effettuano investimenti in beni strumentali sono previste alcune agevolazioni, in termini di maggiorazione del costo di acquisizione, ai soli fini della determinazione delle quote di ammortamento / canoni di leasing. In particolare a favore:
• delle imprese / lavoratori autonomi la Finanziaria 2016 ha previsto il riconoscimento della maggiorazione del 40% del costo di acquisizione di beni materiali strumentali nuovi (c.d.
maxi ammortamento).
Tale beneficio, prorogato con alcune modifiche dalla Finanziaria 2017, è applicabile agli investimenti effettuati nel periodo 15.10.2015 – 31.12.2017.
La proroga per il periodo 1.1 – 31.12.2017 non opera per i veicoli e altri mezzi di trasporto di cui all’art. 164, comma 1, lett. b) e b-bis), TUIR (veicoli non utilizzati esclusivamente come strumentali / adibiti a uso pubblico e dati in uso promiscuo ai dipendenti per la maggior parte del periodo d’imposta);
• delle (sole) imprese, la Finanziaria 2017 ha previsto il riconoscimento, relativamente agli investimenti in beni strumentali nuovi finalizzati a favorire processi di trasformazione tecnologica / digitale, della maggiorazione del 150% del relativo costo di acquisizione (c.d. iper ammortamento).
Per i soggetti che fruiscono di tale beneficio, inoltre, il costo di acquisizione di beni immateriali strumentali connessi è aumentato del 40% (c.d. maxi ammortamento beni immateriali).
Le predette maggiorazioni spettano anche per gli investimenti effettuati entro il 30.6.2018 (30.9.2018 per l’iper ammortamento / maxi ammortamento beni immateriali) a condizione che entro il 31.12.2017:
• sia accettato dal venditore il relativo ordine;
• siano pagati acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione.
Con la Finanziaria 2018 la spettanza delle suddette agevolazioni dell’iper / maxi ammortamento dei beni immateriali è stata estesa agli investimenti effettuati:
• entro il 31.12.2018;
ovvero
• entro il 30.6.2019 (31.12.2019 per l’iper ammortamento / maxi ammortamento dei beni immateriali) a condizione che entro il 31.12.2018 sia accettato il relativo ordine e siano pagati acconti in misura almeno pari al 20% del costo di acquisizione.
Per detto periodo prorogato il maxi ammortamento dei beni materiali è stato ridotto al 30% e sono stati esclusi dal beneficio i veicoli richiamati dal comma 1 dell’art. 164, TUIR.
Le maggiorazioni in esame hanno rilevanza soltanto ai fini IRPEF / IRES e sono pertanto usufruibili nella relativa dichiarazione dei redditi, evidenziandole negli specifichi righi / campi del mod.
REDDITI.
Le stesse non producono effetti ai fini IRAP anche nei confronti dei soggetti che determinano la base imponibile con il metodo fiscale ex art. 5-bis, D.Lgs. n. 446/97.
MODALITÀ DI FRUIZIONE DELLE AGEVOLAZIONI
Come accennato, l’incremento del costo del bene ha rilevanza esclusivamente fiscale. Lo stesso, pertanto, avendo natura extracontabile, non ha alcun effetto sulla redazione del bilancio.
Di conseguenza, per la fruizione dell’agevolazione, dovrà essere operata una variazione in diminuzione nel mod. REDDITI.
Nel caso in cui l’ammortamento imputato a bilancio sia inferiore a quanto previsto dal DM 31.12.88, la variazione in diminuzione va individuata applicando il coefficiente fissato dal citato Decreto.
Sul punto come esemplificato dall’Agenzia delle Entrate nell’ambito della Circolare 8.4.2016, n.
12/E, con riferimento ad un bene di costo pari a 100, coefficiente di ammortamento del 10%, in caso di imputazione a Conto economico di un ammortamento ridotto, pari a 8, la variazione in
diminuzione è comunque pari a 4, ossia calcolata applicando il coefficiente del 10%.
Costo Ammortamento Variazione in diminuzione
mod. REDDITI
Civile Fiscale Quota civile
100 140 8 4
Per le imprese in contabilità semplificata / lavoratori autonomi / contribuenti minimi l’agevolazione rappresenta un componente negativo da indicare in dichiarazione dei redditi.
Va evidenziato che in caso di cessione / eliminazione del bene dal processo produttivo non è possibile usufruire di eventuali quote non dedotte della maggiorazione.
A tal proposito si rammenta che la Finanziaria 2018 ha previsto la possibilità di continuare ad usufruire dell’iper ammortamento in caso di cessione del bene agevolato a condizione che si provveda alla relativa sostituzione.
COMPILAZIONE MOD. REDDITI 2018
Nel mod. REDDITI 2018 sono presenti specifici righi / campi riservati all’indicazione dell’agevolazione in esame, come desumibile dalla seguente tabella.
Mod.
REDDITI 2018 Quadro Maxi ammortamento beni materiali (40%)
Iper ammortamento (150%)
Maxi ammortamento beni immateriali (40%) SC RF RF55, codice “50” RF55, codice “55” RF55, codice “56”
SP
RF RF55, codice “50” RF55, codice “55” RF55, codice “56”
RG RG22, codice “27” RG22, codice “28” RG22, codice “29”
RE
RE7, campo 1 (da
ricomprendere a campo 2) --- ---
RE8, campo 1 (da ricomprendere a campo 2)
per beni in leasing
--- ---
PF
RF RF55, codice “50” RF55, codice “55” RF55, codice “56”
RG RG22, codice “27” RG22, codice “28” RG22, codice “29”
RE
RE7, campo 1 (da
ricomprendere a campo 2) --- ---
RE8, campo 1 (da ricomprendere a campo 2)
per beni in leasing
--- ---
LM
LM5, campo 1 (beni acquistati dal 15.10.2015
al 31.12.2016) LM5, campo 2 (beni
acquistati nel 2017) (da ricomprendere a
campo 5)
LM5, campo 3 (da ricomprendere a
campo 5)
LM5, campo 4 (da ricomprendere a
campo 5)
ENC
RF RF55, codice “50” RF55, codice “55” RF55, codice “56”
RG RG22, codice “27” RG22, codice “28” RG22, codice “29”
RE
RE7, campo 1 (da
ricomprendere a campo 2) --- ---
RE8, campo 1 (da ricomprendere a campo 2)
per beni in leasing
--- ---
ESEMPLIFICAZIONI MAXI AMMORTAMENTO BENI MATERIALI
Esempio 1 La Bianchi srl ha acquistato nel 2017 un macchinario per € 50.000 + IVA. Il valore sul quale determinare il maxi ammortamento risulta pari a€ 20.000 (50.000 x 40%).
Ipotizzando un coefficiente di ammortamento pari al 20%, il piano di ammortamento è così individuato.
Costo Ammortamento Variazione in diminuz.
mod. REDDITI Civile Fiscale Anno Quota civile Quota fiscale
50.000
50.000 + 20.000
2017 5.000 5.000 + 2.000 2.000
2018 10.000 10.000 + 4.000 4.000
2019 10.000 10.000 + 4.000 4.000
2020 10.000 10.000 + 4.000 4.000
2021 10.000 10.000 + 4.000 4.000
2022 5.000 5.000 + 2.000 2.000
50.000 50.000 + 20.000
Nel quadro RF del mod. REDDITI 2018 SC va effettuata la seguente variazione in diminuzione.
Esempio 2 Nel 2017 la ditta individuale Pietro Verdi Omega, in contabilità semplificata ha acquistato:
• un bene strumentale per € 25.000 + IVA (coefficiente di ammortamento 25%). Il valore sul quale determinare il maxi ammortamento risulta pari a€ 10.000 (25.000 x 40%).
Costo Costo maggiorato (+40%) Anno Amm. to
ordinario Maxi amm.to
25.000 25.000 + 10.000 2017 3.125 1.250
• una stampante per € 500 + IVA.
Poiché il costo è non superiore ad€ 516,46 il bene è interamente deducibile nel 2017.
Il maxi costo deducibile risulta pari a€ 200 (500 x 40%).
Costo Costo maggiorato (+40%) Anno Costo
deducibile Maxi costo deducibile
500 500 + 200 2017 500 200
Il quadro RG del mod. REDDITI 2018 PF va così compilato.
3.125 500 1.450
27
1.250 + 200 2.000 50
Esempio 3 La ditta individuale Paolo Rossi, in contabilità semplificata, ha acquistato nel 2017 una stampante al prezzo di€ 650 + IVA.
Considerato il superamento del limite di€ 516,46, non è possibile dedurre integralmente il costo nel 2017.
Ipotizzando un coefficiente di ammortamento pari al 20% lo stesso sarà così ripartito.
Costo Costo maggiorato (+40%) Anno Amm.to
ordinario Maxi amm.to
650 650 + 260
2017 65 26
2018 130 52
2019 130 52
2020 130 52
2021 130 52
2022 65 26
650 260
Esempio 4 La Neri & Blu snc ha stipulato un contratto di leasing relativamente ad un bene strumentale il cui coefficiente di ammortamento è pari al 20%.
Il contratto prevede:
− decorrenza dall’1.7.2017 e durata di 30 mesi;
− canone mensile di € 1.200 (quota capitale € 1.020);
− prezzo di riscatto € 3.000.
Considerato che il periodo di ammortamento del bene è di 5 anni (60 mesi), la spesa relativa ai canoni è deducibile in 30 mesi (60 : 2), posto che la durata del contratto rispetta quella minima fiscale.
In particolare, a seguito dell’incremento del 40% della quota del canone, la società potrà dedurre i seguenti importi.
Anno Quota capitale Maxi quota capitale
(+40%) Variazione in diminuz.
mod. REDDITI
2017 (6 mesi) 6.120 2.448 2.448
2018 (12 mesi) 12.240 4.896 4.896
2019 (12 mesi) 12.240 4.896 4.896
Nel quadro RF del mod. REDDITI 2018 SP va effettuata la seguente variazione in diminuzione.
65
26 27
Esempio 5 L’architetto Giovanni Rosa ha acquistato nel 2017 un notebook per € 1.300 + IVA. Per il 2017 l’ingegnere può dedurre€ 520 a titolo di quota di ammortamento (coefficiente 20%) e€ 96 a titolo di maxi ammortamento.
Costo Costo maggiorato (+40%) Anno Amm. to
ordinario Maxi amm.to
1.300 1.300 + 520 2017 260 104
A tal fine il quadro RE del mod. REDDITI 2018 PF va così compilato.
Esempio 6 L’ingegnere Luca Verdi, in regime dei minimi, ha acquistato nel 2017 un tablet per € 800 (IVA compresa).
Costo Costo maggiorato (+40%) Anno Costo
deducibile Maxi costo deducibile
800 800 + 320 2017 800 320
A tal fine il quadro LM del mod. REDDITI 2018 PF è così compilato.
Esempio 7 La Arancio & Arancio sas ha acquistato nel 2016 un’attrezzatura per € 12.000 + IVA. Il valore sul quale determinare il maxi ammortamento risulta pari a€ 4.800 (12.000 x 40%).
Ipotizzando un coefficiente di ammortamento pari al 20%, il piano di ammortamento è così individuato.
Costo Ammortamento Variazione in diminuz.
mod. REDDITI Civile Fiscale Anno Quota civile Quota fiscale
12.000
12.000 + 4.800
2016 1.200 1.200 + 480 480
2017 2.400 2.400 + 960 960
2018 2.400 2.400 + 960 960
2019 2.400 2.400 + 960 960
2020 2.400 2.400 + 960 960
2021 1.200 1.200 + 480 480
12.000 12.000 + 4.800
Nel quadro RF del mod. REDDITI 2018 SP è recuperata la seconda quota del maxi ammortamento.
2.448 50
104 364
260 + 104
320 1.120
800 + 320
50 960
Esempio 8 La ditta individuale Sandro Verdini, in contabilità ordinaria, nel mese di dicembre 2017 ha corrisposto un acconto di € 9.000, pari al 30% del costo di acquisto di un bene strumentale consegnatogli ed entrato in funzione nel 2018.
Il contribuente:
• per il 2017 non può usufruire del maxi ammortamento;
• nel 2018 avrà diritto alla maggiorazione pari al 40% del costo di acquisto del bene (considerato che entro il 2017 è stato corrisposto l’acconto, non opera la riduzione al 30%, prevista per il 2018).
Esempio 9 Con riferimento all’esempio 8 si ipotizzi che la ditta individuale nel 2017 sia in contabilità semplificata.
Anche in tal caso il contribuente per il 2017 non può usufruire del maxi ammortamento, a nulla rilevando il pagamento dell’acconto nel 2017.
Infatti, anche per i contribuenti in contabilità semplificata “per cassa” le quote di ammortamento dei beni materiali / immateriali sono deducibili per competenza.
ESEMPLIFICAZIONI IPER AMMORTAMENTO / MAXI AMMORTAMENTO BENI IMMATERIALI Il momento a decorrere dal quale è possibile usufruire dell’iper / maxi ammortamento dei beni immateriali, è distinto da quello di effettuazione dell’investimento (rilevante ai fini della spettanza della stessa) ed è individuabile con:
• l’entrata in funzione del bene;
• l’interconnessione del bene al sistema aziendale di gestione della produzione / rete di fornitura.
Momento di effettuazione dell’investimento
Rileva ai fini della spettanza dell’agevolazione e della quantificazione dell’investimento agevolabile.
Entrata in funzione del bene
Rileva ai fini del momento dal quale fruire dell’agevolazione.
È comunque necessario che nello stesso periodo d’imposta si realizzi anche l’interconnessione.
Interconnessione È decisiva ai fini della fruizione dell’iper ammortamento. In mancanza il bene materiale non può accedere alla maggiorazione.
In particolare le agevolazioni possono essere fruite:
• dall’entrata in funzione del bene qualora nello stesso periodo d’imposta si realizzi l’interconnessione;
• dal periodo d’imposta dell’interconnessione qualora la stessa intervenga in un periodo successivo a quello di entrata in funzione del bene.
In tal caso è possibile usufruire:
− del maxi ammortamento del 40% per i beni materiali, al sussistere dei requisiti richiesti nel periodo d’imposta di entrata in funzione;
− dell’iper ammortamento dal periodo d’imposta dell’interconnessione.
Al fine di evitare la duplicazione dei benefici, come precisato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 30.1.2017, n. 4/E (Informativa SEAC9.6.2017, n. 179):
“l’ammontare della maggiorazione relativa all’iper ammortamento fruibile a partire dal periodo di imposta di interconnessione dovrà essere nettizzato di quanto già fruito in precedenza a titolo di (temporaneo) super ammortamento”.
Va inoltre considerato che l’interconnessione (oltre che il possesso, da parte del bene, delle caratteristiche tecniche tali da includerlo nell’elenco di cui alle Tabelle A / B) va attestata tramite una documentazione differenziata a seconda del costo unitario di acquisizione del bene.
L’acquisizione della perizia / attestato / dichiarazione del legale rappresentante, come evidenziato nella Relazione illustrativa alla Finanziaria 2017 deve intervenire
“entro il periodo d’imposta in cui il bene entra in funzione, ovvero, se successivo, entro il periodo d’imposta in cui il bene è interconnesso al sistema aziendale di gestione della produzione o alla rete di fornitura. Va precisato che, in quest’ultimo caso, l’agevolazione sarà fruita solo a decorrere dal periodo d’imposta in cui si realizza il requisito dell’interconnessione”.
Come precisato dall’Agenzia nella Risoluzione 9.4.2018, n. 27/E, non è previsto alcun termine entro il quale, a pena di decadenza, devono essere acquisiti i documenti attestanti l’interconnessione.
Qualora questi ultimi siano acquisiti in un periodo d’imposta successivo a quello dell’interconnessione, la fruizione dell’agevolazione è consentita dal periodo d’imposta di acquisizione (Informativa SEAC13.4.2018, n. 118).
Esempio 10 La Viola srl ha acquistato nel 2017 un macchinario rientrante nella Tabella A, Finanziaria 2017, per€ 110.000 + IVA.
L’entrata in funzione del bene, l’interconnessione e l’acquisizione della perizia si sono realizzate nel 2017.
Il valore sul quale determinare l’iper ammortamento risulta pari a € 165.000 (110.000 x 150%).
Ipotizzando un coefficiente di ammortamento pari al 20%, il piano di ammortamento è così individuato.
Costo Ammortamento Variazione in diminuz.
mod. REDDITI Civile Fiscale Anno Quota civile Quota fiscale
110.000
110.000 + 165.000
2017 11.000 11.000 + 16.500 16.500
2018 22.000 22.000 + 33.000 33.000
2019 22.000 22.000 + 33.000 33.000
2020 22.000 22.000 + 33.000 33.000
2021 22.000 22.000 + 33.000 33.000
2022 11.000 11.000 + 16.500 16.500 110.000 110.000 + 165.000
Nel quadro RF del mod. REDDITI 2018 SC va effettuata la seguente variazione in diminuzione.
Esempio 11 Con riferimento all’esempio 10, si ipotizzi che l’interconnessione sia intervenuta nel 2018.
In tal caso, per il 2017 la società può fruire del maxi ammortamento (40%); soltanto dal 2018 potrà fruire dell’iper ammortamento.
Di conseguenza:
maggiorazione complessiva maxi ammortamento (110.000 x 40%) 44.000 maggiorazione complessiva iper ammortamento (110.000 x 150%) 165.000
16.500 55
Il piano di ammortamento è così individuato.
Costo Ammortamento Variazione in diminuz.
mod. REDDITI Civile Fiscale Anno Quota civile Quota fiscale
110.000
110.000 + 44.000 (per 2017)
165.000 (dal 2018)
2017 11.000 11.000 + 4.400 4.400
2018 22.000 22.000 + 32.120 (*) 32.120
2019 22.000 22.000 + 32.120 32.120
2020 22.000 22.000 + 32.120 32.120
2021 22.000 22.000 + 32.120 32.120
2022 11.000 11.000 + 32.120 32.120 (*) (165.000 – 4.400) x 20% 110.000 110.000 + 165.000
Nel quadro RF del mod. REDDITI 2018 SC va effettuata la seguente variazione in diminuzione.
Esempio 12 Con riferimento all’esempio 10, si ipotizzi che la società abbia acquistato anche un software di cui alla Tabella B, Finanziaria 2017, per € 15.000 + IVA, interconnesso nel 2017, per il quale spetta il maxi ammortamento (40%).
Ipotizzando un coefficiente di ammortamento pari al 25%, il piano di ammortamento è così individuato.
Costo Ammortamento Variazione in diminuz.
mod. REDDITI Civile Fiscale Anno Quota civile Quota fiscale
15.000
15.000 + 6.000
2017 1.875 1.875 + 750 750
2018 3.750 3.750 + 1.500 1.500
2019 3.750 3.750 + 1.500 1.500
2020 3.750 3.750 + 1.500 1.500
2021 1.875 1.875 + 750 750
15.000 15.000 + 6.000
Nel quadro RF del mod. REDDITI 2018 SC va effettuata la seguente variazione in diminuzione.
4.400 50
16.500
55 56 750
Esempio 13 La ditta individuale Riccardo Blu in contabilità semplificata ha acquistato nel 2017 un macchinario utensile rientrante nella Tabella A, Finanziaria 2017, per€ 40.000 + IVA.
L’entrata in funzione del bene, l’interconnessione e l’acquisizione della perizia si sono realizzate nel 2017.
Il valore sul quale determinare l’iper ammortamento risulta pari a € 60.000 (40.000 x 150%).
Ipotizzando un coefficiente di ammortamento pari al 25%, il piano di ammortamento è così individuato.
Costo Ammortamento
Civile Fiscale Anno Quota civile Quota fiscale
40.000
40.000 + 60.000
2017 5.000 5.000 + 7.500
2018 10.000 10.000 + 15.000
2019 10.000 10.000 + 15.000
2020 10.000 10.000 + 15.000
2021 5.000 5.000 + 7.500
40.000 40.000 + 60.000
Il quadro RG del mod. REDDITI 2018 PF va così compilato.
Esempio 14 Con riferimento all’esempio 13, si ipotizzi l’impresa sia in contabilità ordinaria.
Il quadro RF del mod. REDDITI 2018 PF va così compilato.
CONTABILIZZAZIONE FISCALITÀ DIFFERITA
Le agevolazioni in esame non comportano variazioni temporanee da cui deriva la necessità di stanziamento della fiscalità differita.
Di conseguenza, considerata la natura definitiva delle variazioni collegate con le maggiorazioni del costo ammortizzabile dei beni, non vanno rilevate imposte differite.
5.000
7.500 28
55 7.500
RILEVANZA MAGGIOR VALORE
La maggiorazione del costo opera esclusivamente ai fini del calcolo delle quote di ammortamento / canoni di leasing.
Di conseguenza, dette agevolazioni non hanno effetto:
• in sede di cessione del bene; la plus / minusvalenza sarà determinata con riferimento al costo non ammortizzato individuato senza considerare i maxi / iper ammortamenti derivanti dall’applicazione della maggiorazione del 40% - 150%;
• ai fini del limite di deducibilità delle spese di manutenzione, pari al 5% del valore dei beni materiali ammortizzabili all’1.1;
• in caso di cessione del contratto di leasing, ai fini della determinazione della relativa sopravvenienza attiva.
Come chiarito dall’Agenzia nella citata Circolare n. 12/E, le maggiorazioni in esame non rilevano altresì ai fini del test di operatività delle società di comodo.
Sul punto va evidenziato che la maggiore quota di ammortamento riduce il reddito minimo presunto, con la conseguenza che per una società “di comodo” non viene meno l’agevolazione in esame.
STUDI DI SETTORE
L’incremento di costo, per espressa previsione normativa, è irrilevante ai fini dell’applicazione degli studi di settore (maggiori ammortamenti e maggiori valori beni strumentali).
In particolare nei quadri F e G del modello studi relativi agli elementi contabili, ai rigo F20 e G11 le quote di ammortamento dei beni il cui costo di acquisizione è maggiorato del 40% - 150%:
• non vanno indicate a campo 1;
• vanno riportate a campo 3.
Va evidenziato che ai fini dei parametri, le quote di ammortamento dei beni il cui costo è stato maggiorato del 40% - 150% vanno indicate nei corrispondenti righi relativi agli importi ordinari. Infatti, come evidenziato dall’Agenzia delle Entrate nella Circolare 30.5.2016, n.
24/E, “non sono state previste integrazioni dei modelli Parametri finalizzate alla gestione della maggiorazione del 40%” - 150%.
non riportare maxi (40%) iper (150%) ammortamento iper
non riportare maxi (40%) ammortamento
