Direttiva 2013/34/UE
D. Lgs. 18 agosto 2015, n. 139 Le immobilizzazioni immateriali
Stefano Lania
Servizio Fiscale e Societario
Quadro normativo
D. Lgs. 18 agosto 2015, n. 139
pubblicato nella G.U. 4 settembre 2015, n.205
recepimento della
Direttiva 26 giugno 2013, n. 2013/34/UE
che abroga
Direttiva 78/660/Cee Direttiva 83/349/Cee
relative alla redazione del bilancio d’esercizio e consolidato
Profonda riforma della disciplina di bilancio e consolidato
Modifica dei principi di redazione e valutazione del bilancio
Quadro normativo
Oneri pluriennali
Direttiva 2013/34/UE, articolo 12, paragrafo 11
"Disposizioni relative a singole voci dello stato patrimoniale"
Modifica del Codice Civile:
• Art. 2424, c. 1, n. 2
[Costi di ricerca, sviluppo e pubblicità]
Costi di sviluppo
• Art. 2427, c. 1, n. 3
[La composizione delle voci: "costi di impianto e di ampliamento" e: "costi di ricerca e sviluppo e di pubblicità", nonché le ragioni dell’iscrizione e i rispettivi criteri di ammortamento]
La composizione delle voci: costi di impianto e di ampliamento e costi di sviluppo nonché le ragioni dell’iscrizione e i rispettivi criteri di ammortamento
Conseguenze
Non è più possibile iscrivere nell’attivo dello Stato Patrimoniale le spese di pubblicità e quelle di ricerca.
È prevista soltanto la capitalizzazione delle spese di sviluppo, per le quali è stabilito un periodo di ammortamento pari alla loro vita utile.
Soltanto nei casi eccezionali in cui non è stimabile
attendibilmente la loro vita utile è possibile ricorrere
all’ammortamento in un periodo non superiore a
cinque anni.
Decorrenza
Le nuove regole sono entrate in vigore dal
1° gennaio 2016
e si applicano agli esercizi aventi inizio da quella data.
Per le società con esercizio coincidente con l’anno solare le nuove regole saranno da applicare ai bilanci chiusi al 31.12.2016.
Spese di pubblicità
OIC 24, n. 46
I costi di pubblicità sono costi di periodo e pertanto sono iscritti nel conto economico dell’esercizio in cui si sostengono.
Tuttavia, essi possono essere capitalizzati solo se si tratta di operazioni non ricorrenti […] che sono relative ad azioni dalle quali la società ha la ragionevole aspettativa di importanti e duraturi ritorni economici risultanti da piani di vendita approvati formalmente dalle competenti funzioni aziendali.
La regola generale già considerava le spese di pubblicità come oneri da imputare a conto economico
Spese di pubblicità
Trattamento dei residui ancora presenti in bilancio
Mantenimento ? No
Cancellazione dall’attivo Attesa dell’intervento OIC
Se la cancellazione incidesse sul Conto Economico, ci sono due opzioni:
• B) 10. c - Altre svalutazioni delle immobilizzazioni immateriali
Accento su rettifiche di valore causate dalla normale attività d’impresa
• E) 21- Oneri straordinari
Accento sulla straordinarietà della causa che ha condotto alla svalutazione
Spese di pubblicità
Tuttavia, la tesi prevalente è quella della riduzione del Patrimonio Netto.
Lo IAS 38, paragrafo 69, prevede che nel passaggio dai principi nazionali a
quelli internazionali i costi di pubblicità debbano essere imputati a rettifica
di riserve di utili.
Costi di ricerca e sviluppo
Il D. Lgs. 139/2015 prevede il divieto di capitalizzazione anche per le spese di ricerca.
Potranno invece essere ancora capitalizzati i costi di sviluppo.
OIC 24
Per i costi di ricerca e sviluppo non esiste una definizione né civilistica né contabile
Difficoltà di natura interpretativa
Costi di ricerca e sviluppo
Il Principio Contabile Nazionale n. 24 suddivide i costi di ricerca e sviluppo in tre categorie:
• ricerca di base
• ricerca applicata
• sviluppo
Costi di ricerca e sviluppo
Ricerca di base
Insieme di studi, esperimenti, indagini e ricerche che non hanno una finalità definita con precisione, ma che è da considerare di utilità generica all’impresa.
Esempio
• Spese di aggiornamento professionale
• Ricerche di mercato
• Corsi di formazione
Costi di ricerca e sviluppo
Ricerca applicata
Assieme di studi, esperimenti, indagini e ricerche che si riferiscono direttamente alla possibilità e utilità di realizzare uno specifico progetto.
Sviluppo
Applicazione dei risultati della ricerca o di altre conoscenze possedute o acquisite in un progetto o programma per la produzione di materiali, strumenti, prodotti, processi, sistemi o servizi nuovi o sostanzialmente migliorati, prima della produzione commerciale o dell’utilizzazione.
Costi di ricerca e sviluppo
Tre stadi di attività
Ricerca di base Individuazione di obiettivi potenzialmente aggredibili, con accrescimento del know-how dell’impresa
Ricerca applicata Approfondimento degli obiettivi potenzialmente aggredibili, con verifica della fattibilità e dei vantaggi concreti
Sviluppo Realizzazione concreta della ricerca applicata e trasformazione in beni, servizi, processi, ecc. dell’insieme delle ricerche effettuate
Costi di ricerca e sviluppo
Regole per la capitalizzazione secondo l’OIC 24
I costi devono
• essere relativi a un prodotto o processo chiaramente definito, nonché identificabili e misurabili
• essere riferiti a un progetto realizzabile, cioè tecnicamente fattibile, per il quale la società possiede o possa disporre delle necessarie risorse
• essere recuperabili: la società deve avere prospettive di reddito in modo che i ricavi che prevede di realizzare dal progetto siano almeno sufficienti a coprire i costi sostenuti
Costi di ricerca e sviluppo
Esercizi 2015 e 2016 a confronto
2015 2016
Ricerca di base Imputazione a conto economico
Imputazione a conto economico
Ricerca applicata Possono essere capitalizzati Imputazione a conto economico
Sviluppo Possono essere capitalizzati Possono essere capitalizzati
Avviamento
D. Lgs. 139/2015 , art. 6 Interviene sull’art. 2426 n. 6 c.c.
stabilendo che l’ammortamento dell’avviamento è effettuato secondo la sua vita utile.
Nei casi in cui sia impossibile determinare la vita utile, il periodo di ammortamento non può essere superiore a 10 anni.
Nella nota integrativa si deve fornire spiegazione del periodo scelto.
Avviamento
Fino al 31.12.2015 l’avviamento era ammortizzato entro un periodo di cinque anni, con possibilità di estensione ma non superando la durata per l’utilizzazione di tale attivo.
Regola forfettaria con valutazione e motivazione in caso di deroga
Avviamento
Dal 1° gennaio 2016 la logica è del tutto diversa.
Si deve valutare il periodo in cui l’avviamento è in grado di offrire il suo apporto ai risultati economico e finanziario dell’impresa.
Solo in casi eccezionali in cui non è possibile stimare attendibilmente la vita utile è introdotto un limite (residuale) di 10 anni.
Rischio di “appiattimento"
Avviamento
Nella nota integrativa è fornita una spiegazione del periodo di ammortamento dell’avviamento.
Spiegazione in ogni caso
Individuazione delle vita utile Metodo alternativo
Avviamento
Cosa non cambia
• Necessario consenso del collegio sindacale (se esistente) all’iscrizione
• Iscrizione possibile solo nel caso di acquisto a titolo oneroso e nei limiti
del costo sostenuto
Avviamento
Avviamenti già iscritti
D. Lgs. 139/2015, art. 12 , c. 2
Prevede che le modifiche all’art. 2426, c.1, n. 1, 6 e 8 possono non essere applicate alle componenti delle voci riferite a operazioni che non hanno ancora esaurito i loro effetti sul bilancio.
Per i processi di ammortamento dell’avviamento già iniziati si potranno
mantenere le regole fino ad oggi utilizzate.
Avviamento
Iscrizione con corrispettivo
Sempre valide le indicazioni fornite dall’OIC 24
• Acquisizione a titolo oneroso
• Valore quantificabile in quanto incluso nel corrispettivo pagato
• Costituito all’origine da oneri e costi ad utilità differita nel tempo
• Principio della recuperabilità del relativo costo
Avviamento
Doppio binario civilistico/fiscale Art. 103, c.3 TUIR
Quote di ammortamento deducibili in misura non superiore a 1/18 del costo
Avviamento
Ammortamento civilistico Effetto
= 1/18 del costo L’ammortamento imputato a CE rileva anche fiscalmente
> 1/18 del costo L’ammortamento imputato a CE rileva
• Fiscalmente per 1/18
• Per la parte eccedente
variazione in aumento
< 1/18 del costo L’ammortamento imputato a CE rileva anche fiscalmente
