RIVALUTAZIONE DEI BENI EX D.L. 104/2020
INTRODUZIONE
L’art. 110 del D.L. 104/2020 ha introdotto un nuovo provvedimento di rivalutazione dei beni, che prevede due possibilità:
• effettuare una rivalutazione “gratuita” senza ottenimento degli effetti fiscali (solo civilistica);
• effettuare una rivalutazione con effetti fiscali con pagamento di un’imposta sostitutiva del 3% sui maggiori valori.
A differenza di quanto previsto dai precedenti provvedimenti di rivalutazione, non occorre rispettare il vincolo delle categorie omogenee; con la conseguenza che può essere oggetto di rivalutazione anche un solo singolo bene all’interno della categoria omogenea.
AMBITO SOGGETTIVO
La rivalutazione dei beni d’impresa può essere eseguita dai seguenti soggetti di cui all’art. 73, co. 1, lett. a) e b) del Tuir: società di capitali residenti nel territorio dello Stato (società per azioni, in accomandita per azioni, a responsabilità limitata, società cooperative e di mutua assicurazione, nonché le società europee).
Il richiamo all’art. 15 della legge n. 342/2000, comporta la possibilità di eseguire la rivalutazione anche ai seguenti soggetti: società di persone commerciali, ditte individuali ed enti non commerciali, nonché i soggetti non residenti con stabile organizzazione nel territorio dello Stato.
Sono escluse le società di capitali che utilizzano i principi contabili internazionali.
Non assume nessun rilievo il regime contabile adottato dalle imprese, con la conseguenza che possono accedere alla rivalutazione anche le imprese in contabilità semplificata.
Nel caso di affitto o usufrutto d’azienda (circ. Ade 27/04/2017 n. 14):
• se non è stata prevista la deroga all’art. 2561 c.c. (gli ammortamenti sono dedotti dall’affittuario o usufruttuario), la rivalutazione compete all’affittuario o usufruttuario;
• se, invece, è stata prevista la deroga (gli ammortamenti continuano ad essere dedotti dal concedente), la rivalutazione compete al concedente.
AMBITO OGGETTIVO
I beni rivalutabili sono i seguenti:
Sono rivalutabili anche i beni completamente ammortizzati purché conservino un valore economico.
Sono esclusi i beni merce (ad esempio immobili alla cui produzione o scambio è diretta l’attività dell’impresa) e le partecipazioni iscritte nell’attivo circolante.
Per quanto riguarda le Immobilizzazioni immateriali:
• sono rivalutabili solamente quei beni immateriali giuridicamente tutelati (marchi, brevetti, ecc…);
• non sono rivalutabili i costi pluriennali, anche se iscritti in bilancio tra le immobilizzazioni e l’avviamento;
• sono rivalutabili le immobilizzazioni immateriali anche se in precedenza non iscritte in bilancio (ad esempio un marchio i cui costi sostenuti sono imputati a conto economico) – Documento OIC n. 7;
• sono rivalutabili anche i marchi di fatto (ossia non registrati) – Assonime circolare 6/2021.
La rivalutazione deve essere eseguita nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2020 e i beni rivalutabili devono essere iscritti anche nel bilancio chiuso al 31 dicembre 2019. Per cui non possono essere oggetto di rivalutazione i beni riscattati da leasing nel corso del 2020 (conferma Telefisco 2021).
EFFETTI RIVALUTAZIONE
Tipologie di rivalutazione:
• Rivalutazione solo civilistica: nessun riconoscimento fiscale e il disallineamento è assorbito con il recupero fiscale delle differenze tra ammortamenti civilistico e fiscale;
• Rivalutazione con effetti fiscali: ai fini della deduzione delle quote di ammortamento gli effetti decorrono già dall’esercizio 2021 (anche ai fini “plafond” delle deduzioni delle spese di manutenzione ordinaria ex art. 102, co. 6, TUIR, nonché per il test di operatività società di comodo). Ai fini della determinazione della plusvalenza e/o minusvalenza, gli effetti decorrono solamente dal quarto esercizio successivo, quindi dal 1° gennaio 2024.
SALDO ATTIVO DI RIVALUTAZIONE
La contropartita contabile della Rivalutazione è lo stanziamento di una riserva di rivalutazione, che incrementa il patrimonio netto della società con conseguente aiuto per la copertura di eventuali perdite che si potranno generare anche a causa del Covid-19.
La riserva di rivalutazione deve essere iscritta al netto dell’imposta sostitutiva del 3% (solo per la rivalutazione con effetti fiscali).
Il saldo di rivalutazione, ai fini civilistici, può essere:
• Imputato a capitale, previa delibera dell’assemblea straordinaria;
• Distribuito ai soci, con conseguenze fiscali;
• Utilizzato a copertura perdite.
In caso di utilizzo della riserva a copertura perdite non si possono distribuire utili sino a quando la riserva stessa non sia stata reintegrata o ridotta con apposita delibera dell’assemblea straordinaria;
Per quanto riguarda il caso di Rivalutazione solo civilistica:
• La riserva di utili non è in sospensione d’imposta, ma è soggetta alla presunzione di distribuzione ex art. 47 Tuir;
• In caso di distribuzione da parte di una società di capitali è tassata solo in capo ai soci, come dividendo;
• In caso di distribuzione da parte di una società di persone o di impresa individuale, non si ha alcuna conseguenza fiscale, nemmeno ai fini del costo fiscale della partecipazione (C.M. n. 22/E/2009);
• Per le Srl che hanno rivalutato in regime di trasparenza fiscale valgono le stesse regole delle società di persone (C.M. n. 22/E/2009).
Per quanto riguarda il caso di Rivalutazione con effetti fiscali:
• La riserva è in sospensione d’imposta “moderata”, che opera solo in caso di distribuzione ai soci e non per altri utilizzi;
• In caso di distribuzione, in capo alla società l’importo aumentato dell’imposta sostitutiva concorre alla formazione del reddito imponibile, e alla società stessa è attribuito un credito d’imposta pari all’imposta sostitutiva pagata;
• In caso di utilizzo per copertura perdite non è tassata;
• In capo ai soci l’importo distribuito è tassato come dividendo;
• Per le società di persone l’imposizione avviene per trasparenza sui soci, con scomputo del credito d’imposta in capo ai soci stessi.
E’ possibile affrancare il saldo attivo della Riserva di rivalutazione con il pagamento di un’imposta sostitutiva Ires/Irpef ed Irap del 10%; è possibile anche effettuare un affrancamento parziale. Gli effetti dell’affrancamento sono i seguenti:
• Cessazione dello stato di sospensione d’imposta;
• La riserva diviene libera in capo alla società;
• Resta ferma la tassazione quale riserva di utili in capo ai soci delle società di capitali in caso di distribuzione;
• Per i soggetti Irpef l’affrancamento libera la riserva anche in capo ai soci (lo stesso effetto riguarda anche le società di capitali che hanno optato per la trasparenza fiscale).
LIMITE MASSIMO DI RIVALUTAZIONE
Secondo l’art. 11, co. 2 della Legge n. 342/2000, il limite massimo di rivalutazione può essere: o
valore recuperabile dell’immobilizzazione stessa; se il valore rivalutato risulta negli esercizi successivi eccedente quello recuperabile, è necessario svalutare il valore del bene con imputazione a conto economico.
Una volta determinato il limite massimo, la rivalutazione può attestarsi ad un valore intermedio. E’ possibile rivalutare anche i beni già oggetto di precedenti rivalutazioni.
ASPETTI CONTABILI – METODI DI RIVALUTAZIONE
La rivalutazione può avvenire con uno dei seguenti metodi:
1. Rivalutazione del solo costo storico;
2. Rivalutazione del costo storico e del fondo;
3. Riduzione del fondo ammortamento.
Solamente con il secondo metodo, la rivalutazione non determina un mutamento della vita utile del bene, viene mantenuto inalterato il periodo residuo dell’ammortamento.
È possibile scegliere un metodo differente di rivalutazione per ogni singolo bene rivalutato.
REALIZZO DEI BENI RIVALUTATI – RIVALUTAZIONE CON EFFETTI FISCALI
Nel caso in cui i beni vengono ceduti, assegnati ai soci o comunque realizzati, nel periodo di moratoria, si rendono applicabili le disposizioni di cui all’art. 3, co. 3 e 4 del DM 19/04/2001, n.
86:
• Al soggetto che ha effettuato la rivalutazione è attribuito un credito d’imposta pari all’imposta sostitutiva pagata sui beni ceduti;
• L’ammontare dell’imposta sostitutiva è portato ad aumento del saldo attivo di rivalutazione in misura corrispondente al maggior valore attribuito ai beni;
• Dalla data di cessione dei beni il saldo attivo di rivalutazione, fino a concorrenza del maggior valore attribuito ai beni ceduti, non è più in sospensione d’imposta.
IMPOSTA SOSTITUTIVA RIVALUTAZIONE – MISURA DELL’IMPOSTA
La rivalutazione con effetti fiscali, comporta il versamento di un’imposta sostitutiva nella misura del 3%.
L’imposta sostitutiva va versata in un massimo di 3 rate (senza interessi) di pari importo.
1° rata Entro il termine di versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al 2020 2° rata Entro il termine di versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al 2021 3° rata Entro il termine di versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al 2022
La risoluzione n. 29/E del 30/04/2021 ha definito i codici tributo 1858 per consentire versamento dell’imposta sostitutiva del 3%
Gli importi dovuti possono essere compensati nel modello F24 con eventuali crediti tributari / contributivi disponibili.
e deve essere versata in massimo tre rate annuali di pari importo, di cui la prima con scadenza entro il termine di versamento a saldo delle imposte dovute per il 2020, e le due successive con scadenza rispettivamente con il termine di versamento a saldo delle imposte 2021 e 2022.
RIVALUTAZIONE GRATUITA DEL SETTORE ALBERGHIERO
L’art. 6-bis del D.L. n. 23/2020 prevede, per le imprese del settore alberghiero e termale, la rivalutazione dei beni senza pagamento di un’imposta sostitutiva. Tale rivalutazione può essere eseguita alternativamente nel bilancio al 31/12/2020, nel bilancio al 31/12/2021 o in parte in entrambi i bilanci.
Il maggior valore rivalutato ha effetto immediato per gli ammortamenti, mentre per plus/minus l’effetto è differito al 2024, ovvero al 2025 se la rivalutazione avviene nel bilancio chiuso al 31/12/2021. Il saldo attivo di rivalutazione rimane in sospensione d’imposta.
OPERATIVITA’ CON IL PROGRAMMA
La rivalutazione può avvenire con uno dei seguenti metodi:
1. Rivalutazione del solo costo storico;
2. Rivalutazione del costo storico e del fondo;
3. Riduzione del fondo ammortamento.
Prima di procedere, dal menu "Aziende - Parametri di Base - Cespiti/Immobilizzazioni - Causali"
suggeriamo di codificare una nuova causale cespiti (per esempio RR - Rivalutaz. D.L 104/2020) al fine di distinguere la rivalutazione effettuata nel corrente anno da altre eventuali rivalutazioni. Per il corretto riporto della rivalutazione in nota integrativa occorre marcare la Rivalutazione con apposito tasto Marca come rivalutazione[F4]:
RIVALUTAZIONE DEL SOLO COSTO STORICO
Il periodo di ammortamento subisce un allungamento se le imprese intendono adottare il metodo in questione.
Ipotizziamo di avere un bene mobile (attrezzatura industriale) acquistato nel 2012 il cui costo originario è pari a 200.000,00 euro, ammortizzato civilisticamente e fiscalmente con il coefficiente del 10% (ridotto, per ipotesi, civilisticamente e fiscalmente alla metà nell’anno di entrata in funzione).
Anno Costo storico Ammortamenti Fondo ammortamento Valore netto contabile
2012 200.000,00 10.000,00 10.000,00 190.000,00
2013 200.000,00 20.000,00 30.000,00 170.000,00
2014 200.000,00 20.000,00 50.000,00 150.000,00
2015 200.000,00 20.000,00 70.000,00 130.000,00
2016 200.000,00 20.000,00 90.000,00 110.000,00
2017 200.000,00 20.000,00 110.000,00 90.000,00
2018 200.000,00 20.000,00 130.000,00 70.000,00
2019 200.000,00 20.000,00 150.000,00 50.000,00
2020 200.000,00 20.000,00 170.000,00 30.000,00
2021 200.000,00 20.000,00 190.000,00 10.000,00
2022 200.000,00 10.000,00 200.000,00 0,00
Totale 200.000,00
L’impresa ha quantificato il valore di rivalutazione del bene a 60.000, con la tecnica di rivalutazione del costo, quest’ultimo viene incrementato, passando quindi da 200.000,00 a 260.000,00.
In assenza di modifiche alle aliquote di ammortamento, e calcolando gli ammortamenti 2020 sul costo non rivalutato, gli ammortamenti civilistici e fiscali continuano ad essere determinati in 20.000,00 euro, passando al nuovo importo di 26.000,00 (260.000,00 × 10%) solo dal 2021.
L’imposta sostitutiva, se la rivalutazione ha effetto anche ai fini fiscali, è pari al 3%.
Dal menù “Contabilità- Cespiti\ immobilizzazioni Immissione/Revisione Cespiti dell'anno”, richiamare il cespite da rivalutare e tramite il pulsante Varia Costi/Fondi[F4] inserire la variazione:
Nel campo "Causale Operazione." indicare la causale della RIVALUTAZIONE “RR”
(precedentemente creata) e nella sezione fiscale dei Costi indicare nel campo “Escludi fino all’anno” 2020 e nel campo “Deducibile” il valore aggiuntivo del costo storico di 60.000.
Se è attiva la gestione civile, indicare la rivalutazione e l’esclusione anche per la Sezione civile.
Confermare la videata della rivalutazione e del cespite.
In primanota occorre registrare un giroconto GR al 31\12\20 per aumentare il costo storico del bene movimentando la riserva di rivalutazione della legge 126/2020 e il debito d’imposta sostitutiva del 3%:
Ove la rivalutazione sia effettuata ai soli fini civilistici, nel passivo troverà posto il saldo attivo di rivalutazione al netto delle imposte differite.
Il nuovo piano di ammortamento sarà il seguente:
Anno Costo storico Ammortamenti Fondo ammortamento
Valore netto contabile
2012 200.000,00 10.000,00 10.000,00 190.000,00
2013 200.000,00 20.000,00 30.000,00 170.000,00
2014 200.000,00 20.000,00 50.000,00 150.000,00
2015 200.000,00 20.000,00 70.000,00 130.000,00
2016 200.000,00 20.000,00 90.000,00 110.000,00
2017 200.000,00 20.000,00 110.000,00 90.000,00
2018 200.000,00 20.000,00 130.000,00 70.000,00
2019 200.000,00 20.000,00 150.000,00 50.000,00
2020 260.000,00 20.000,00 170.000,00 90.000,00
2021 260.000,00 26.000,00 196.000,00 64.000,00
2022 260.000,00 26.000,00 222.000,00 38.000,00
2023 260.000,00 26.000,00 248.000,00 12.000,00
2024 260.000,00 12.000,00 260.000,00 0
Totale 260.000,00
La tecnica contabile di cui sopra presuppone la modifica della stima della vita utile del bene.
NOTA BENE: Successivamente, manualmente, andrà riportata la rivalutazione e l’imposta sostitutiva nei quadri RV ed RQ. Occorre anche indicare la riserva nel prospetto del capitale SC.
RIVALUTAZIONE DEL COSTO STORICO E DEL FONDO AMMORTAMENTO
Con la rivalutazione del costo e del fondo di ammortamento è possibile mantenere immutata la durata del processo di ammortamento.
Si riprendano i dati di cui agli esempi precedenti, relativi alle stesse attrezzature industriali:
• costo storico: 200.000,00;
• fondo di ammortamento al 31.12.2019: 150.000,00;
• incremento del costo storico 240.000,00;
• nuovo costo storico: 200.000,00 + 240.000,00 = 440.000,00;
• incremento del fondo di ammortamento: 180.000,00
• nuovo fondo di ammortamento: 150.000,00 + 180.000,00 = 330.000,00
Dal menu “Contabilità - Cespiti\ immobilizzazioni Immissione/Revisione Cespiti dell'anno”, richiamare il cespite da rivalutare e tramite il pulsante Varia Costi/Fondi[F4] inserire la variazione in aumento del costo e del fondo.
Nel campo "Causale Operazione." indicare la causale della RIVALUTAZIONE “RR”
(precedentemente creata) e nella sezione fiscale dei Costi indicare nel campo “Escludi fino all’anno” 2020 e nel campo “Deducibile” il valore aggiuntivo del costo storico di 240.000, e nella sezione dei Fondi l’aumento del fondo ordinario di 180.000.
Se è attiva la gestione civile, indicare la rivalutazione e l’esclusione anche per la Sezione civile.
Confermare la videata della rivalutazione e del cespite.
In primanota occorre registrare un giroconto (GR) AL 31\12\20 per aumentare costo storico del bene il fondo e la riserva di rivalutazione con il debito d’imposta sostitutiva del 3%.
Contabilmente, le rilevazioni relative alla rivalutazione sono le seguenti:
Ove la rivalutazione sia effettuata ai soli fini civilistici, nel passivo troverà posto il saldo attivo di rivalutazione al netto delle imposte differite.
Il nuovo piano di ammortamento sarà il seguente:
Anno Costo storico Ammortamenti Fondo
ammortamento
Valore netto contabile
2012 200.000,00 10.000,00 10.000,00 190.000,00
2013 200.000,00 20.000,00 30.000,00 170.000,00
2014 200.000,00 20.000,00 50.000,00 150.000,00
2015 200.000,00 20.000,00 70.000,00 130.000,00
2016 200.000,00 20.000,00 90.000,00 110.000,00
2017 200.000,00 20.000,00 110.000,00 90.000,00
2018 200.000,00 20.000,00 130.000,00 70.000,00
2019 200.000,00 20.000,00 150.000,00 50.000,00
(rettifiche) 440.000,00 330.000,00 110.000,00
2020 440.000,00 20.000,00 350.000,00 90.000,00
2021 440.000,00 44.000,00 394.000,00 46.000,00
2022 440.000,00 44.000,00 438.000,00 2.000,00
2023 440.000,00 2.000,00 440.000,00 0
Totale 260.000,00
In linea di principio tale metodologia lascia invariata l’originaria durata del piano di ammortamento.
NOTA BENE: Successivamente, manualmente, andrà riportata la rivalutazione e l’imposta sostitutiva nei quadri RV ed RQ. Occorre anche indicare la riserva nel prospetto
RIVALUTAZIONE DEL SOLO FONDO AMMORTAMENTO
La terza tecnica prevista dal DM 162/2001 prevede il decremento del fondo di ammortamento presente nel bilancio precedente a quello di rivalutazione (quindi il fondo presente al 311219), fermo restando il costo storico del bene oggetto della rivalutazione stessa.
Riprendendo gli esempi in precedenza esaminati, qualora si intenda adottare la tecnica contabile della riduzione del fondo:
• il costo storico dell’attrezzatura rimane fermo a 200.000,00;
• le quote di ammortamento continuano a essere determinate in ragione di 20.000,00;
• l’importo del fondo di ammortamento al 31.12.2019 si ottiene diminuendo il fondo
“reale” dell’importo della rivalutazione da effettuare.
Il nuovo fondo di ammortamento al 31.12.2019 è di 150.000,00 la rivalutazione 60.000,00 150000 – 60000 = 90.000,00.
Il fondo è poi incrementato dell’ammortamento dell’anno 2020, pari a 20.000,00.
Dal menù “Contabilità- Cespiti\ immobilizzazioni Immissione/Revisione Cespiti dell'anno”, richiamare il cespite da rivalutare e tramite il pulsante Varia Costi/Fondi[F4] inserire la variazione in diminuzione del fondo.
Nel campo "Causale Operazione." indicare la causale della RIVALUTAZIONE “RR”
(precedentemente creata) e nella sezione fiscale dei Costi indicare nel campo “Escludi fino all’anno” 2020 (anche per escludere la rivalutazione del fondo) e nella sezione dei Fondi la diminuzione del fondo ordinario di - 60000.
Se è attiva la gestione civile, indicare la rivalutazione del fondo e l’esclusione anche per la Sezione civile e confermare la videata della rivalutazione e del cespite.
In primanota occorre registrare un giroconto (GR) per diminuire il fondo e rilevare la riserva di rivalutazione con il debito d’imposta sostitutiva del 3%.
Contabilmente, le rilevazioni relative alla rivalutazione sono le seguenti:
Il nuovo piano di ammortamento del bene è il seguente.
Anno Costo storico Ammortamenti Fondo
ammortamento
Valore netto contabile
2012 200.000,00 10.000,00 10.000,00 190.000,00
2013 200.000,00 20.000,00 30.000,00 170.000,00
2014 200.000,00 20.000,00 50.000,00 150.000,00
2015 200.000,00 20.000,00 70.000,00 130.000,00
2016 200.000,00 20.000,00 90.000,00 110.000,00
2018 200.000,00 20.000,00 130.000,00 70.000,00
2019 200.000,00
20.000,00 150.000,00 50.000,00
(rettifiche) 200.000,00 90.000,00 110.000,00
2020 200.000,00 20.000,00 110.000,00 90.000,00
2021 200.000,00 20.000,00 130.000,00 70.000,00
2022 200.000,00 20.000,00 150.000,00 50.000,00
2023 200.000,00 20.000,00 170.000,00 30.000,00
2024 200.000,00 20.000,00 190.000,00 10.000,00
2025 200.000,00 10.000,00 200.000,00 0
NOTA BENE: Successivamente, manualmente, andrà riportata la rivalutazione e l’imposta sostitutiva nei quadri RV ed RQ. Occorre anche indicare la riserva nel prospetto del capitale SC.
DICHIARATIVI
Esempio:
• Costo storico impianto = € 100.000
• Rivalutazione con effetti fiscali = € 70.000
• Imposta sostitutiva 3% = € 2.100
Occorre procedere a compilare manualmente il quadro RQ:
L’imposta sostitutiva è riportata in gestione F24 nel prospetto di saldo+primo acconto. Se si vuole beneficiare della rateizzazione in massimo 3 rate, occorre indicare il numero di rate in calce al quadro, nella sezione relativa al rigo 102:
In questo modo nella delega di saldo+primo acconto sarà riportata solo la 1° rata.
Nell’esempio non è stato trattato il caso dell’affrancamento del saldo attivo della riserva di rivalutazione; per la quale va compilato il rigo RQ103.
In caso di Rivalutazione solo civilistica, non bisogna compilare il quadro RQ. Va compilato, sempre manualmente, il quadro RV al fine di gestire il disallineamento:
EFFETTI SUL PROSPETTO DEL CAPITALE E DELLE RISERVE REDDITI SC
SOCIETA’ DI COMODO
Ai fini delle società di comodo:
• Rivalutazione solo civilistica: Test di operatività da eseguire su valori non rivalutati;
• Rivalutazione con effetti fiscali: Test di operatività su valori rivalutati (dalla data di efficacia).
NOTA INTEGRATIVA
Obblighi informativi
La rivalutazione impatta nell’informativa da fornire in Nota Integrativa in relazione ai seguenti aspetti:
• I criteri di valutazione (art. 2427, n. 1);
• Movimenti delle immobilizzazioni (art. 2427, n. 2);
• Natura e utilizzazioni delle voci di Patrimonio netto (art. 2427, n. 7-bis);
• Eventuale fiscalità differita (art. 2427, n. 14).
La relazione sulla gestione deve contenere le seguenti informazioni: la congruità dei valori utilizzati ai fini della rivalutazione, l’effetto della rivalutazione sugli indicatori di risultato. Il collegio sindacale deve indicare nella relazione al bilancio i criteri seguiti nella rivalutazione e attestare che la rivalutazione stessa non ecceda i limiti di legge.
Nel modulo di ADP, nei modelli Nota integrativa, Relazione di Gestione, Relazione sindaci e Relazione unitaria sindaci revisori (quest’ultima, nella parte dedicata alla Relazione dei sindaci) è previsto il questionario da completare.
Per i soggetti in contabilità semplificata, il costo dei beni rivalutati e la rivalutazione devono essere annotati in un apposito prospetto, non bollato / vidimato, per i soggetti in contabilità semplificata.
PRINCIPALI IMPLEMENTAZIONI
S o s p e n si o n e am mo r t a m en t i 2 0 2 0 , ar t . 6 0 , co m m a d a 7 - b i s a 7 - q u i n q u i es, d el D . L. 1 0 4 / 2 0 2 0 (c sd . “ D ec r et o d i A go st o ” ) c o n ver t i t o n el l a L eg g e n . 1 2 6 d el 1 3 /1 0 /2 0 2 0
Una delle principali novità del reddito d’impresa riguarda l’introduzione della possibilità, per i soggetti Oic adopter di sospendere l’imputazione delle quote di ammortamento in relazione all’esercizio 2020. Tale previsione rappresenta una deroga all’art. 2426, comma 1, n. 2 del Codice civile, secondo cui: “il costo delle immobilizzazioni, materiali e immateriali, la cui utilizzazione è limitata nel tempo deve essere sistematicamente ammortizzato in ogni esercizio in relazione con la loro residua possibilità di utilizzazione. Eventuali modifiche dei criteri di ammortamento e dei coefficienti applicati devono essere motivate nella nota integrativa”. Più precisamente, la deroga consiste nella possibilità (quindi si tratta di una scelta) di non imputare, in tutto o in parte, al conto economico, le quote di ammortamento dei beni materiali e immateriali in relazione all’esercizio in corso alla data di pubblicazione del Decreto Agosto (esercizio 2020 per i soggetti solari; tuttavia tale possibilità può essere sfruttata anche dai soggetti con esercizio infrannuale).
Le quote di ammortamento sospese devono essere imputate nel conto economico dell’esercizio successivo con l’effetto di prorogare di un anno la durata del piano di ammortamento. Ciò significa che se le quote di ammortamento sono state imputate all’esercizio 2020 in misura parziale (ad esempio il 40%), la restante parte deve essere imputata all’esercizio 2021 (il 60%), mentre dall’esercizio 2022 si tornerà ad applicare il piano ordinario. Con decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze sarà possibile prorogare l’efficacia di questa disposizione in considerazione dell’evoluzione della pandemia da Sars-COV-2. Inoltre, i soggetti che non imputano in tutto o in parte le quote di ammortamento relative all’esercizio 2020 devono destinare una riserva di utili pari alle quote non imputate ad una riserva indisponibile con menzione in Nota integrativa. Le poste di bilancio interessate sono le immobilizzazioni materiali ed immateriali, non gli oneri pluriennali. E’
possibile applicare la deroga a singoli elementi dei cespiti, a gruppi oppure all’intera voce di bilancio. Soggetti passivi destinatari della norma sono le società di capitali nonchè le imprese in contabilità ordinaria (ditte individuali, società di persone ed enti non commerciali) con attivata l’opzione irap art. 5 D.Lgs. n. 446/97, csd.
“Irap da bilancio”.
Dal punto di vista fiscale, la disposizione in commento rappresenta una deroga al principio generale della
“previa imputazione al conto economico” sancito dall’articolo 109, comma 4, Tuir. Infatti viene previsto che le quote di ammortamento non imputate al conto economico siano comunque deducibili ai fini Ires ai sensi degli articoli 102, 102-bis e 103 Tuir. Da un punto di vista sistemico la deducibilità degli ammortamenti non imputati al conto economico, in base alla norma in commento, è assicurata dal disposto dell’articolo 109, comma 4, lett. b), Tuir, che ammette la deducibilità di quei costi che “pur non essendo imputabili al conto economico, sono deducibili per disposizione di legge”. Anche dal punto di vista Irap, nell’ambito della determinazione del valore della produzione netta, gli ammortamenti si considerano imputati al conto economico. Infine, si sottolinea come tale disposizione generi inevitabilmente un disallineamento tra i valori civilistici e fiscali dei beni, che comporterà:
l’iscrizione di un fondo per imposte differite sia ai fini IRES che IRAP;
l’emersione di plusvalenze o minusvalenze fiscali differenti da quelle civilistiche, nel caso di vendita del bene.
Profili critici:
in dottrina è stato affermato che il ricorso alla deroga non trova giustificazione qualora la pandemia non abbia inciso negativamente sull’operatività dell’azienda, questo per affermare che la ratio della norma prevede un aiuto alle sole aziende che hanno raggiunto risultati negativi a causa del Covid e non indiscriminatamente ad
ogni azienda. Sempre in dottrina sono state mosse alcune osservazioni nei confronti della norma derogatoria, in particolare anche se da un lato viene colta con favore come sostegno alle imprese in difficoltà rilanciando l’economia, dall’altro viene snaturata la funzione del bilancio che consiste nel rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società ed il risultato economico dell’esercizio, in base all’art. 2423, 2 comma, C.c.
Sul punto si è espresso, in maniera concorde, anche il Consiglio Nazione dei Dottori Commercialisti tramite l’emanazione del documento di ricerca redatto a marzo 2021.
O p e r a t i v i t à c o n i l p r o g r a m m a
Le aziende interessate alla “sospensione ammortamenti” per l’esercizio 2020 devono innanzitutto prevedere:
1) l’attivazione della Gestione civilistica del registro cespiti dal menù Azienda – Parametri di base – Cespiti/immobilizzazioni – Parametri cespiti a pag. 1/3, ovviamente per le aziende che già hanno attivo il flag non occorre entrare in detto menù. Alla conferma del menù, il programma rilascia un messaggio che implica la modifica dall’apposito menù di servizio:
NOTA BENE: queste due funzioni (attivazione della gestione civilistica del registro cespiti + il programma di servizio imposta valori cespiti civili) sono TASSATIVE!!!
2) una volta proceduto ad attivare la gestione civilistica del registro cespiti, è possibile variare in blocco le aliquote civili dal menù Servizi – Variazioni – cespiti/immobilizzazioni – varia aliquote ammortamento cespiti, in questo modo è possibile abbassare o azzerare le aliquote d’ammortamento civili su uno / più cespiti o su tutte le categorie di cespite dell’azienda in questione. Nell’esempio sottostante, l’azienda ha proceduto ad azzerare l’aliquota civile di tutti i cespiti, impostando nel campo della sezione Civile [Tipo variazione aliquote] il parametro con la selezione “uguale a”, il campo [Valore] viene lasciato vuoto, il campo [Varia flag DL 104/20] e [Amm.ti DL 104/20] viene flaggato in modo da impostare la sospensione su tutti i cespiti infine viene tolta la spunta dal campo [elaborazione di prova], al fine di rendere definitive le modifiche.
La funzione è attiva anche da azienda STD.
3) entrando in un cespite, la situazione all’atto della sospensione civile appare la seguente
E’ possibile ripristinare la situazione originaria ante sospensione ammortamenti, in tal caso occorre selezionare il parametro “Percentuale standard” nel campo [Tipo variazione aliquote] della sezione Civile e
successivamente togliere il flag dal campo [Amm.ti DL 104/20], infine togliere il flag da [elaborazione di prova], di conseguenza il flag deve rimanere attivo solamente nel campo [Varia flag DL 104/20].
4) sospeso civilisticamente il cespite, occorre lanciare gli ammortamenti dal modulo Annuali (la scrittura fiscale nel Raccordo si genera tramite la stampa di prova con le registrazioni in prima nota oppure con la definitiva) al fine di calcolare nel Raccordo civile/fiscale – operazioni fiscali extracontabili- ammortamenti le differenze temporanee in diminuzione (VDT). La differenza è in diminuzione in quanto il valore fiscale risulta, per l’esercizio 2020, maggiore di quello imputato a conto economico. Se attivata la gestione imposte differite nei Parametri contabili, il programma calcolerà le imposte differite Ires ed Irap. Prendendo l’esempio del cespite poco sopra, il programma ha generato una VDT pari ad € 900 ovvero la differenza tra il civile 0€ ed il fiscale 900€.
Entrando nella registrazione del Raccordo, il programma genera la reversal (RA) senza l’esercizio del rigiro in quanto esso avverrà al termine del ciclo d’ammortamento civile inoltre genera le imposte differite IRES pari a 216€ ed IRAP pari a 35,10€.
Si ricorda che l’esempio è stato impostato con l’azzeramento totale dell’aliquota civile ma la norma prevede anche un abbassamento parziale di detta aliquota, non necesarriamente il suo annullamento;
inoltre, la sospensione può riguardare anche cespiti acquistati nel corso d’esercizio 2020 e le autovetture con i limiti fiscali dell’art. 164 TUIR. La sospensione non riguarda i beni in locazione finanziaria, per quanto concerne l’ammortamento riportato in Nota integrativa al punto 22) dell’art. 2427 C.c. .
Il disallineamento delle quote ammortamento va riportato anche nel quadro RV del modello redditi.
S o s p e n s i o n e d e g l i a m m o r t a m e n t i 2 0 2 0 i n a z i e n d e d i v e r s e d a l l e s o c i e t à d i c a p i t a l i
In questi casi, purtroppo, la norma è poco chiara nel senso che il Decreto non esplicita i soggetti passivi interessati, facendo un unico riferimento ai soggetti che redigono il bilancio d’esercizio e che siano “OIC Adopter”; le istruzioni dei modelli redditi 2021 invece, nel quadro RF e modello Irap art. 5 “Irap da bilancio”, menzionano la deducibilità fiscale dell’ammortamento in seguito alla sospensione civilistica del D.L. 104/2020. Per questo motivo, pare che la deroga sia concessa anche alle aziende in ordinaria diverse dalle società di capitali. A livello operativo, occorre in questi casi, attivare comunque la procedura descritta al punto 1) e 2) mentre ai fini IRAP occorre attivare, nei Parametri contabili, l’opzione art.5 csd. “Irap da bilancio” in luogo dell’art. 5 bis csd. “Irap fiscale”.
A parere nostro, la sospensione degli ammortamenti ex D.L. n. 104/2020 deve riguardare solo le società di capitali in quanto le aziende diverse da questa casistica non redigono il bilancio d’esercizio UE né la Nota integrativa (nella quale occorre dare ampia informativa della deroga concessa), inoltre occorre stanziare una riserva di utili indisponibile pari all’importo degli ammortamenti non contabilizzato e tale operazione è tipica di una società di capitali. Da ultimo, si segnala la criticità legata all’attivazione della gestione civilistica del registro cespiti con conseguente gestione del doppio binario civile e fiscale sugli ammortamenti e l’opzione per l’Irap da bilancio in aziende che tipicamente gestiscono l’Irap tramite il metodo fiscale.
La funzionalità è descritta anche nell’Appendice C di Contabilità. (Sol.60333
D e s cr i z i o n e D e t t agl i at a A r t i co l o – 1 0 0 0 C ar at t er i
L’ampiezza della descrizione articolo è stata portata a 1000 caratteri; limite imposto dal tracciato della fattura XML. L’aumento della capienza descrittiva è stato realizzato nei seguenti programmi di emissione del documento presenti all’interno del gestionale, ossia:
Magazzino – Emissione/revisione documenti (Passcom e Mexal);
Magazzino – Parcella (Passcom e Mexal);
Contabilità – Parcellazione Studio (Passcom);
Fattura self (Passcom);
Fattura self pro (Passcom).
NUOVI PARAMETRI DI MAGAZZINO PER LA GESTIONE DEGLI AUTOMATISMI
Al fine di consentire una gestione della descrizione dettagliata automatizzata, senza però penalizzare gli sprix ed i collage eventualmente presenti sulle installazioni, sono stati introdotti due nuovi parametri di magazzino;
entrambi collocati all’interno di “Azienda – Anagrafica azienda – Dati aziendali – Parametri di magazzino”.
In particolare:
