S.A.F.
SCUOLA DI ALTA FORMAZIONE LUIGI MARTINO
Il patent box e le altre
normative a favore della R&S
STRUMENTI FISCALI DI RILANCIO ECONOMICO
Disposizioni agevolative a favore degli
investimenti nelle attività di ricerca e sviluppo
• La legge 23 dicembre 2014, n. 190 («Legge di Stabilità 2015») ha introdotto due regimi agevolativi, sinergici tra loro, volti ad incentivare l’investimento nelle attività di R&S, prendendo spunto dalle misure adottate da altri Stati UE:
– Nuova disciplina sul credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo → agevolazione dell’input dell’attività di R&S
– Patent box → agevolazione dell’output dell’attività di R&S
Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo
• Agevolazione già prevista in passato (da ultimo DL n. 145/2013, «Destinazione Italia»), con diritto ad un credito d’imposta pari al 50% delle spese incrementali in R&S sostenute rispetto all’anno precedente
• Ambito di applicazione alquanto limitato:
– Limite complessivo del beneficio per triennio 2014-2016 vincolato ai fondi strutturali comunitari (€ 600 milioni)
– Necessaria apposita procedura telematica («click day»)
– Solo imprese con fatturato inferiore a € 500 milioni e con spesa minima in R&S pari a € 50.000 – Spesa massima agevolabile per impresa: € 2,5 milioni
Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo (segue)
• Disciplina completamente riscritta dal DL n. 190/2014 («Legge di Stabilità 2015»)
• Ambito di applicazione temporale per i periodi d’imposta 2015-2019
• Credito d’imposta pari al 25% delle spese incrementali sostenute rispetto alla media dei medesimi investimenti realizzati nei periodi d’imposta 2012- 2013-2014(Legge di Stabilità 2017: Possibile incremento al 50%)
• Il credito è incrementato al 50% per le spese incrementali relative a personale altamente qualificato e per i contratti di ricerca con Università, enti di ricerca, altre imprese (ivi incluse le start-up innovative)
Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo (segue)
• Ampliato e «semplificato» l’accesso al regime:
– Nessun limite alle risorse complessivamente fruibili (tolto il collegamento ai fondi strutturali UE) – Beneficio concesso in via automatica, senza necessaria preventiva istanza telematica
– Spesa massima agevolabile per impresa: € 5 milioni(Legge di Stabilità 2017: Possibile incremento a € 20 milioni) – Nessun limite di fatturato per imprese beneficiarie e limite minimo per spese di R&S ridotto a € 30.000
• Soggetti beneficiari:
– qualsiasi impresa residente nel territorio dello Stato, ovvero stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di imprese non residenti
– attività di R&S deve essere effettuata a titolo di investimento. Per contro non hanno diritto all’agevolazione i soggetti che svolgono attività di R&S su commissione di terzi
Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo (segue)
• Tipologie di attività di ricerca e sviluppo agevolabili → Art. 3 DM 29 luglio 2015 («Decreto attuativo») fa riferimento alla Comunicazione della Commissione Europea (2014/C 198/01), «Disciplina degli aiuti di Stato a favore di ricerca, sviluppo e innovazione»:
I. Ricerca fondamentale: lavori sperimentali o teorici svolti soprattutto per acquisire nuove conoscenze sui fondamenti di fenomeni e di fatti osservabili, senza che siano previste applicazioni o utilizzazioni commerciali dirette
II. Ricerca industriale: ricerca pianificata o indagini critiche miranti ad acquisire nuove conoscenze e capacità, da utilizzare per sviluppare nuovi prodotti, processi o servizi o apportare un notevole miglioramento dei prodotti, processi o servizi esistenti
III. Sviluppo sperimentale: l’acquisizione, la combinazione, la strutturazione e l’utilizzo delle conoscenze e capacità esistenti di natura scientifica, tecnologica, commerciale e di altro tipo allo scopo di sviluppare prodotti, processi o servizi nuovi o migliorati
Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo (segue)
• Nell’ambito delle predette attività di ricerca e sviluppo (che possono anche essere svolte all’estero per il tramite di stabili organizzazioni estere dell’impresa italiana), danno diritto al credito le seguenti categorie di spesa:
a) spese per personale altamente qualificato (in possesso di un titolo di dottore di ricerca, iscritto ad un ciclo di dottorato o in possesso di laurea magistrale in discipline di ambito tecnico-scientifico) impiegato nell’attività di R&S
b) quote di ammortamento delle spese di acquisizione o utilizzazione di strumenti e attrezzature di laboratorio (in relazione all’utilizzo per attività di R&S)
→ anche per strumenti e attrezzature acquisite il locazione finanziaria (in tal caso il credito si determina sulla base dei canoni di leasing)
Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo (segue)
c) spese relative a contratti di ricerca, enti di ricerca e organismi equiparati, e con altre imprese, comprese le start-up innovative (cd. contratti di ricerca «extra-muros»)
→ non sono considerate «extra-muros» le attività di R&S commissionate ad altre società del gruppo (Relazione illustrativa al Decreto attuativo). Agenzia delle Entrate nella Circolare n.
5/2016: è comunque possibile per l’impresa committente beneficiare del credito d’imposta acquisendo tutti i dati dei costi sostenuti dalla società commissionaria (di fatto non è agevolato l’eventuale «mark-up»)
→ spetta l’agevolazione anche se la società commissionaria è non residente, purché sia residente in uno Stato UE, SEE ovvero consente un adeguato scambio di informazioni
→ non spetta l’agevolazione se la società commissionaria a sua volta commissiona l’attività di R&S a terzi
Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo (segue)
d) costi per l’acquisizione di competenze tecniche (know-how) o privative industriali (brevetti) relative a un’invenzione industriale o biotecnologica, a una topografia di prodotto a semiconduttori o a una nuova varietà vegetale, anche acquisite da fonti esterne
→ rilevano anche tutti i costi connessi allo sviluppo, manutenzione e accrescimento dei predetti beni immateriali
→ anche i costi di acquisto da fonti esterne (ivi inclusi soggetti appartenenti al medesimo gruppo societario)
→ nel caso di acquisto da terzi, si fa riferimento all’intero costo di acquisto nell’anno di iscrizione del bene (e non alle quote di ammortamento)
Credito d’imposta per attività di ricerca e sviluppo (segue)
• Sussistenza e quantificazione del credito d’imposta in un determinato periodo d’imposta:
– Spese R&S complessive devono essere almeno pari a € 30.000
– Determinazione spesa incrementale complessiva: spese R&S del periodo – media spese R&S nel triennio 2012-2014 (importo massimo agevolabile)
– Determinazione incrementi a livello di singola categoria di spesa (di cui alle schede precedenti) → non può in ogni caso essere superiore alla spesa incrementale complessiva
– Determinazione del credito d’imposta applicando il coefficiente del 25% o del 50% a seconda della specifica categoria di spesa
• La società beneficiaria è tenuta a conservare la documentazione contabile di supporto che deve essere
«certificata» dal revisore legale o dal collegio sindacale, o in loro assenza, da un professionista iscritto nel registro dei revisori legali
Patent Box
• Prevede, a partire dal periodo d’imposta 2015:
– una detassazione IRES e IRAP del 50% (30% per il 2015 e 40% per il 2016) per i redditi derivanti dall’utilizzo diretto e indiretto dei beni immateriali «qualificati»
– esclusione integrale delle plusvalenze derivanti dalla cessione dei beni immateriali «qualificati» a condizione che il 90% del corrispettivo sia reinvestito entro il 2° periodo di imposta successivo in attività di R&S finalizzate al mantenimento, accrescimento e sviluppo di altri IP qualificati
• Si tratta di un regime opzionale, irrevocabile per 5 anni e rinnovabile, che può essere esercitato in modo selettivo rispetto ai beni immateriali detenuti dall’impresa
• Soggetti beneficiari sono tutte le imprese residenti nel territorio dello Stato, nonché le stabili organizzazioni nel territorio dello Stato di imprese non residenti
Patent Box (segue)
• Requisito dello svolgimento di attività di R&S, finalizzata allo sviluppo, al mantenimento, nonché all’accrescimento del valore dei beni immateriali qualificati, siano essi sviluppati internamente o acquisiti all’esterno:
– in linea con il principio «DEMPE» (development, enhancement, maintenance, protection and exploitation di beni immateriali) statuito dall’OCSE nel Progetto Beps (non è sufficiente detenere la titolarità del bene immateriale)
– definizione di R&S rilevante: (i) ricerca fondamentale; (ii) ricerca applicata; (iii) design; (iv) ideazione e realizzazione software; (v) ricerche preventive e di mercato; (vi) attività di marketing, comunicazione e promozione di marchi e design
– irrilevante il luogo in cui è svolta la ricerca: anche presso stabile organizzazione estera
– anche se affidata in outsourcing, ma non a società del «gruppo»
Patent Box (segue)
• Ampia gamma di beni immateriali per i quali può essere esercitata l’opzione (beni immateriali «qualificati») (art. 6 del Decreto):
– Software protetto da copyright → più restrittivo rispetto a “opere dell’ingegno”
– Brevetti industriali “concessi o in corso di concessione”
– Marchi di impresa “registrati o in corso di registrazione” (no marchi non registrati) → non agevolabili in base ad Action 5
– Disegni e modelli “giuridicamente tutelabili” (fashion industry) → Coerente con Action 5?
– Know-how: Informazioni aziendali ed esperienze tecnico-industriali e commerciali segrete
“giuridicamente tutelabili” → Coerente con Action 5?
Patent Box (segue)
• Modified nexus approach previsto dalla normativa PB italiana:
A. Costi per attività R&S svolta: (i) direttamente dal beneficiario; (ii) da università ed enti di ricerca; (iii) da società estranee al gruppo (iv) costi riaddebitati da società del gruppo e relativi a R&S svolta da terzi indipendenti, al netto del mark-up (costi «pass through»); (v) costi sostenuti nell’ambito di CCA, nei limiti previsti
→ Per i periodi 2015, 2016 e 2017, determinazione «aggregata» dei costi di R&S, relativi al periodo stesso e ai 3 periodi precedenti, senza distinzione per singolo bene (derogabile se l’impresa è già in grado di svolgere una tracciatura per singolo bene)
→ Dal 2018 sistema tracking and tracing: si procede assumendo «distintamente per ciascun bene» i
Patent Box (segue)
• Modified nexus approach previsto dalla normativa PB italiana:
B.: Costi A + tutti i costi di R&S derivanti da:
• Costi sostenuti dal beneficiario per R&S svolta in outsourcing presso società del gruppo
• Costo di acquisizione (acquisto, licenza) dell’IP
Uplift: 30% (Costi B. – Costi A.) Reddito
detassato =
A. Costi qualificati sostenuti per lo sviluppo bene immateriale + 30% Uplift
x C. Reddito complessivo immateriale
B. Costi complessivi sostenuti per lo immateriale
Patent Box (segue)
• Modified nexus approach previsto dalla normativa PB italiana:
C. Reddito derivante dal bene immateriale: royalties al netto dei costi diretti e indiretti in caso di utilizzo indiretto; contribuito economico in caso di utilizzo diretto
→ I costi sono quelli fiscalmente rilevanti del periodo e includono anche i costi indiretti
→ Royalties infragruppo e contributo economico richiedono una determinazione sulla base delle linee guida OCSE in materia di prezzi di trasferimento
→ A partire dal 2015, le perdite relative al singolo bene immateriale (come da tracciatura, e anche se maturate prima dell’esercizio dell’opzione) sono portate a riduzione dei futuri redditi agevolabili
Patent Box (segue)
• Metodi di valutazione utilizzabili per determinare royalties infragruppo e contributo economico sulla base delle indicazioni fornite dall’Agenzia delle Entrate:
– CUP interno (confronto con transazioni comparabili che la medesima impresa applica a soggetti terzi indipendenti) e esterno (banche dati)
→ difficilmente utilizzabile poiché richiede elevati livelli di comparabilità
– Profit split: ripartizione dell’utile prioritariamente tra le diverse funzioni aziendali ordinarie/rutinarie e attribuzione dell’eventuale utile in eccesso ai beni intangibili
→ metodo utilizzabile nella determinazione del reddito associato ad ogni tipologia di intangibles (marchi, brevetti, know-how, ecc.)
Patent Box (segue)
• Istanza di ruling all’Agenzia delle Entrate
– procedura obbligatoria nel caso di utilizzo diretto del bene e opzionale nel caso di utilizzo indiretto o di realizzo di plusvalenze verso altre società del gruppo
– oggetto dell’istanza: definizione dei metodi e dei criteri di calcolo: a. del contributo economico alla produzione del reddito d’impresa (in caso di utilizzo diretto); b. dei redditi derivanti dall’utilizzo dei beni realizzati nell’ambito di operazioni infragruppo; c. delle plusvalenze derivanti da cessioni infragruppo
→ non possono costituire oggetto dell’istanza i criteri di calcolo del nexus ratio
– efficacia dell’istanza: l’accordo si perfeziona con la sottoscrizione delle parti e acquista efficacia vincolante per entrambe le parti (efficacia di 5 anni salvo che vengano a modificarsi le condizioni di fatto e di diritto)
Regimi a favore delle attività di R&S a confronto nella UE
REGNO UNITO SPESE IN R&S
• SME (i. meno di 500 dipendenti e ii. € 100 Mio di fatturato o € 86 Mio di attivo): super deduzione del 230%
per spese in R&S
• Large companies: a partire dal 1 Aprile 2016, credito d’imposta dell’11% sui costi di R&S PATENT BOX*
• Beneficio fiscale tassazione con aliquota del 10% del reddito derivante da beni intangibili (a pieno regime dal 2017)
• Sfruttamento (diretto, licenza, vendita) di beni immateriali, tra cui: brevetti e diritti similari ai brevetti (relativi a medicinali, coltivazione delle piante e nuove varietà vegetali)
Regimi a favore delle attività di R&S a confronto nella UE (segue)
IRLANDA SPESE IN R&S
• Credito d’imposta del 25% sulle spese in R&S senza limiti PATENT BOX*
• Beneficio fiscale dal 1° gennaio 2016 aliquota agevolata del 6,25% sul reddito
• I soggetti società residenti in Irlanda che svolgano attività di R&D
• Sfruttamento (concessione in licenza, utilizzo diretto, risarcimento danni, vendita) di beni immateriali, tra cui: alcuni tipi di invenzioni brevettate; diritto d’autore su software; diritti dei coltivatori su piante; certificati di protezione supplementare su medicinali e certificati di protezione su piante
• Modified nexus approach: (qualifying expenditure + 30% uplift)/overall expenditure
Regimi a favore delle attività di R&S a confronto nella UE (segue)
OLANDA SPESE IN R&S
• Super deduzione del 160% sulle spese in R&S senza limiti PATENT BOX *
• Beneficio fiscale redditi derivanti dagli intagible assoggettati ad aliquota del 5%
• I soggetti società e gruppi multinazionali residenti in Olanda i cui profitti derivino almeno per il 30% da attività di R&D
• Il reddito «qualificato» derivante dallo sfruttamento (concessione in licenza, utilizzo diretto, risarcimento danni, vendita) di beni immateriali, tra cui: brevetti sviluppati internamente e beni intangibili creati
Regimi a favore delle attività di R&S a confronto nella UE (segue)
BELGIO BELGIOBELGIO BELGIO
SSSSPESEPESE INPESEPESEINININR&SR&SR&SR&S
• Super deduzione del 120,5% per spese in R&S senza limiti PPPPATENTATENTATENTATENT BOXBOXBOXBOX
• Beneficio fiscale dal 1° luglio 2016 «innovation income deduction» pari al 90% del reddito derivante dallo sfruttamento dell’intangible
• I soggetti società e stabili organizzazioni di società aventi sede in Belgio
• Il reddito netto derivante dallo sfruttamento (concessione in licenza, utilizzo diretto, risarcimento danni, vendita) di beni immateriali, tra cui: brevetti e certificati di protezione supplementare; diritti dei coltivatori e diritto d’autore su software
• Reddito agevolabile determinato secondo la formula prevista per il cd. modified nexus approach: (qualifying expenditure + 30% uplift)/overall expenditure
Regimi a favore delle attività di R&S a confronto nella UE (segue)
SPAGNA SPESE IN R&S
• Credito del 25% sulle spese in R&S + Credito del 42% sulle spese incrementali (che eccedono la media delle spese dei due periodi d’imposta precedenti), con un limite massimo (il credito massimo varia dal 25%
al 50% dell’imposte dovute in funzione di alcuni parametri) PATENT BOX*
• Beneficio fiscale riduzione della base imponibile pari al 60% dei redditi derivanti da beni intangibili
• Il reddito derivante dalla cessione del diritto di sfruttamento o uso di: brevetti; disegni, modelli, piani, formule o processi segreti; know-how
