Dopo la proposizione del reclamo da parte del contribuente si apre la fase ammini- strativa durante la quale all’Ufficio spetta il compito di ‘’esaminare preventivamen-
te la controversia, al fine di verificare se sia possibile evitare il giudizio, anche attra- verso la conclusione di un accordo di mediazione’’102.
Pertanto, l’esame in questione si snoda in due fasi: una preliminare, in cui la Dire- zione competente valuta la correttezza formale dell’istanza, e una sostanziale, in cui l’Amministrazione finanziaria entra nel merito della questione e verifica l’atten- dibilità e la fondatezza dei motivi utilizzati dal contribuente al fine di annullare to- talmente o parzialmente l’atto impugnato. In caso contrario, se i motivi non fossero fondati e se l’atto non risultasse annullabile, l’Ufficio formulerà una proposta di mediazione.
L’Ufficio, non appena riceve la notifica del reclamo, provvede innanzitutto a con- trollarne la correttezza formale valutando se sussistono tutti gli elementi necessari ai fini della sua trattazione. In particolare, dovrà verificare che:
- il valore della controversia sia determinabile e inferiore a 20.000 euro, a pena di inammissibilità del reclamo;
- la controversia abbia ad oggetto un atto impugnabile emesso dall’Agenzia delle Entrate, a pena di inammissibilità del reclamo;
- la controversia abbia ad oggetto un atto notificato dopo l’1 Aprile 2012;
- il reclamo sia stato notificato, a pena di inammissibilità, nel termine di 60 giorni decorrente dalla notifica dell’atto impugnato ovvero, nel caso di reclamo avver- so il silenzio-rigetto, non prima dei 90 giorni dalla presentazione dell’istanza di rimborso e non oltre il termine di prescrizione del diritto;
- il contenuto dell’istanza di reclamo coincida con il contenuto dell’eventuale ri- corso, in relazione ai requisiti previsti dall’art. 18 del D. lgs. n. 546/92.
Conclusa la fase dell’esame preliminare dell’istanza e ritenuto il reclamo ammissibi- le, l’Ufficio può procedere all’annullamento totale o parziale dell’atto impugnato solo dopo aver positivamente riscontrato l’effettiva fondatezza delle motivazioni dedotte dal contribuente nell’istanza di reclamo.
102
In caso di accoglimento totale della richiesta di annullamento dell’atto (con prov- vedimento di autotutela), l’Agenzia delle Entrate ritirerà l’atto impugnato e non po- trà avanzare alcuna pretesa nei riguardi del contribuente. Si precisa che se il contri- buente presenta comunque il ricorso in seguito all’accoglimento da parte dell’ Agenzia delle Entrate della richiesta di annullamento totale dell’atto impugnato, ri- schia la condanna alle spese di lite in quanto si ritiene cessata la materia del con- tendere.
Qualora l’Ufficio ritenga di non poter accogliere la richiesta di annullamento né to- tale né parziale dell’atto e che non vi siano possibilità di raggiungere un accordo di mediazione, nel termine di 90 giorni dal ricevimento dell’istanza di reclamo dovrà formulare una proposta di mediazione e invitare il contribuente a versare l’imposta intera e a pagare le sanzioni ridotte del 40% oppure dovrà portare a conoscenza del contribuente il provvedimento di diniego103. Se invece il reclamo viene accolto solo parzialmente e l’Amministrazione finanziaria ritiene che vi siano i presupposti per raggiungere un accordo di mediazione, essa potrà accettare la proposta formulata dal contribuente, oppure, in mancanza della proposta di mediazione da parte del contribuente nell’istanza di reclamo, provvederà ad invitare il contribuente ad un
contradditorio informale104 prima di formulare la propria proposta di mediazione completa della rideterminazione della pretesa.
Qualora l’Amministrazione finanziaria ritenga sia opportuno formulare anche una proposta di mediazione, tale atto deve considerare ‘’l’eventuale incertezza delle
103
Tale atto deve contenere le motivazioni in base alle quali non si è riusciti a raggiungere un ac-
cordo di mediazione con il contribuente, in quanto l’Ufficio ha rigettato le sue contestazioni. L’Agenzia delle Entrate, nella Circolare n. 9/E ha precisato che il provvedimento di diniego non è impugnabile in quanto il contribuente ha già il vantaggio di potersi costituire in giudizio. In tale evenienza, il provvedimento varrà come controdeduzioni dell’Ufficio.
104 L’Ufficio qualora ritenga di non poter accogliere l’istanza di reclamo formulata dal contribuente o l’eventuale proposta di mediazione ivi contenuta, prima di procedere alla formulazione d’ufficio della proposta medesima, se ritiene che ci possa essere una possibilità per la conclusione positiva del procedimento, comunica al contribuente l’invito al contradditorio. Al termine del contraddito- rio viene redatto apposito verbale in cui si deve riportare quanto avvenuto durante lo svolgimento e deve essere sottoscritto dal contribuente (o dal difensore) e dal funzionario incaricato. Se il con- tribuente non si presenta al contradditorio, tale comportamento potrebbe essere valutato nei suc- cessivi gradi di giudizio come una negligenza da parte del contribuente, il quale si è volontariamen- te sottratto al tentativo di mediazione.
questioni controverse, il grado di sostenibilità della pretesa e il principio di economi- cità dell’azione amministrativa’’105.
Quindi, in conformità con il principio dell’indisponibilità della pretesa tributaria, la norma indica i tre principi che l’Ufficio deve valutare per accogliere la proposta di mediazione del contribuente oppure per procedere a una propria formulazione. In relazione al criterio dell’incertezza della questione controversa, nei casi in cui i motivi di reclamo contestino vizi di legittimità già riconosciuti come tali da una co- stante giurisprudenza di legittimità o, in assenza, di merito, l’Agenzia delle Entrate dovrebbe ritenere maggiormente conveniente procedere a una mediazione sulla base della proposta effettuata dal contribuente, ovvero formulare una proposta di mediazione che tenga conto di tale orientamento106.
In altri termini, dopo aver valutato quale sia l’orientamento della giurisprudenza di legittimità (o della giurisprudenza di merito, in assenza della prima) in merito alla questione controversa, è opportuno che l’Agenzia delle Entrate favorisca un accor- do di mediazione solo se tale orientamento entra in contrasto con la tesi dell’Uffi- cio competente. Inoltre, secondo la Circolare n. 9/E dell’Agenzia delle Entrate, qua- lora esista una circolare o una direttiva superata dal disposto della giurisprudenza di legittimità o di merito, non si raggiunge alcun accordo di mediazione e il contri- buente dovrà tutelare le sue ragioni dinanzi al Giudice tributario.
Tale soluzione è particolarmente innovativa se si considera che, a differenza degli ordinamenti anglosassoni, nel nostro sistema di civil law non esiste un principio giuridico che vincola il giudice ad attenersi al disposto di precedenti giurispruden- ziali. Infatti, poiché ai sensi dell’art. 2909 del c.c. ‘’il giudicato fa stato solo tra le
parti, i loro eredi o aventi causa’’, non di rado si assiste all’emanazione di pronunce
su casi analoghi ma che risolvono la controversia in modo diametralmente opposto.
105 Cfr. il comma 8 dell’art. 17-bis del D. lgs. 546/92. 106
Se il contribuente vuole addivenire ad una mediazione con l’Amministrazione finanziaria, è op-
portuno inserire nell’istanza di reclamo tutta la giurisprudenza di legittimità e di merito che avvalo- ri le sue ragioni; tali risultanze potranno spingere l’Ufficio a formulare una proposta di mediazione e in mancanza, torneranno utili nel caso di costituzione in giudizio.
Il secondo criterio elaborato dalla norma è il grado di sostenibilità della pretesa il quale deve essere valutato anche alla luce del ruolo che svolge l’Amministrazione finanziaria nel processo tributario.
Infatti, nel processo tributario, l’onere della prova risulta invertito: è l’Agenzia delle Entrate, nel far valere la pretesa impositiva, ad essere tenuta a provare i fatti e i presupposti costitutivi della stessa pretesa. Pertanto, secondo tale criterio l’Ufficio dovrà esaminare il reclamo, valutare gli elementi probatori a sua disposizione, ed eventualmente, in caso di inversione dell’onere della prova, valutare anche gli stru- menti probatori a disposizione del contribuente ed allegati all’istanza di reclamo. Dunque, in presenza di una scarsa sostenibilità della pretesa, al fine di valutare la mediazione è opportuno conoscere l’orientamento giurisprudenziale delle Com- missioni tributarie provinciali e regionali dando priorità alle pronunce dei giudici delle circoscrizioni in cui ha sede la Direzione, a condizione che tale orientamento non sia contrario a quello della Suprema Corte di Cassazione.
Infine, l’Agenzia delle Entrate dovrà altresì tener conto del principio di economicità
dell’azione amministrativa, previsto e disciplinato dall’art. 1 comma 1 della legge 7
Agosto 1990, n. 241 secondo il quale ‘’l’attività amministrativa […] è retta da criteri
di economicità, di efficacia, di imparzialità, di pubblicità e di trasparenza’’.
Tale principio è stato introdotto a sostegno dello scopo deflativo della mediazione tributaria in quanto permette di valutare l’opportunità di svolgere una mediazione rapida ed efficace (e con introiti immediati nelle casse dello Stato) anziché intro- durre una fase di contenzioso dagli esiti più lunghi e incerti, con il rischio che al termine del processo l’Amministrazione finanziaria si veda condannata anche alle spese di lite.
In conclusione quindi l’Agenzia delle Entrate, seguendo i criteri elencati, non deve far altro che valutare il ‘’rating’’ di sostenibilità della pretesa tributaria tenendo in considerazione il livello di probabilità di soccombenza o di vittoria nell’eventuale contenzioso tributario. Per scegliere la strada più agevole, i funzionari dell’Agenzia delle Entrate devono considerare le ragioni del contribuente e il grado di sostenibi- lità della pretesa del Fisco, confrontandole con quelle che potrebbero essere le pro-
spettive di un futuro contenzioso sia in relazione alle questioni di diritto (giurispru- denza di legittimità) sia alle questioni di fatto (giurisprudenza di merito)107 e aven- do sempre l’accortezza di non gravare la procedura di mediazione con oneri inutili e dispendiosi.