La normativa fiscale

Sopravvenienze attive 1. (omissis) 2. (omissis) 3. (omissis)

4. Non si considerano sopravvenienze attive i versamenti in denaro o in natura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle societa' e agli enti di cui all'articolo 73, comma 1, lettere a) e b), dai propri soci e la rinuncia dei soci ai crediti, ne' gli apporti effettuati dai possessori di strumenti similari alle azioni, ne' la riduzione dei debiti dell'impresa in sede di concordato fallimentare o preventivo o per effetto della partecipazione delle perdite da parte dell'associato in partecipazione. In caso di accordo di ristrutturazione dei debiti omologato ai sensi dell'articolo 182-bis del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, ovvero di un piano attestato ai sensi dell'articolo 67, terzo comma, lettera d), del regio decreto 16 marzo 1942, n. 267, pubblicato nel registro delle imprese, la riduzione dei debiti dell'impresa non costituisce sopravvenienza attiva per la parte che eccede le perdite, pregresse e di periodo, di cui all'articolo 84.

5. (omissis)

Secondo quanto stabilito dall’art. 70 del Decreto Legge 83/2012 le novità normative in materia fiscale decorrono dal giorno stesso della pubblicazione del decreto nella Gazzetta Ufficiale e cioè a partire dal 26 Giugno 2012. Conseguentemente le novità di cui all’art. 88 TUIR trovano applicazione da tale data e pertanto hanno effetto dall’esercizio 2012 fiscale in avanti. Questa interpretazione, supportata dall’art. 3 co. 1 del Decreto Legge 212/2000 (Statuto del Contribuente) secondo cui la modifica

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dovrebbe applicarsi dal periodo d’imposta successivo (2013), si propone di tutelare il contribuente da immediati aggravi di imposta non sussistenti nel caso in esame, con la conseguenza che la decorrenza dovrebbe rilevare dall’esercizio 2012.

È importante ricordare che per poter beneficiare delle agevolazioni stabilite dalla norma fiscale il piano deve essere attestato e pubblicato nel Registro delle imprese come stabilito dall’art. 67 co 3 lett. d) della Legge Fallimentare.

 Sopravvenienze attive da esdebitamento:

La detassazione delle sopravvenienze attive risultanti dalla riduzione di debiti in seguito a procedura concorsuale era prevista solamente per il concordato fallimentare e il concordato preventivo. Ora, grazie all’intervento del Decreto Legge 83/2012, viene estesa anche alle riduzioni derivanti dalle “procedure preconcorsuali” di gestione della crisi, ovvero gli accordi di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis e il piano di risanamento attestato ex art. 67 co.3 lett. d) L.F.. Il beneficio opera «per la parte che eccede le perdite, pregresse e di periodo, di cui all’art. 84 TUIR» ed ha il fine di escludere che, per effetto dell’esenzione da tassazione della sopravvenienza attiva, la perdita fiscale possa emergere o incrementarsi.

Per il calcolo del reddito imponibile e delle perdite riportabili dell’esercizio in cui rileva la sopravvenienza attiva da esdebitamento si deve procedere per fasi:

A. Determinare il reddito d’impresa imponibile comprensivo della sopravvenienza esente;

B. Individuare la sopravvenienza attiva da esdebitamento;

C. Calcolare il reddito fiscale al netto attraverso la differenza fra A e B; D. Determinare l’imponibile fiscale operando in due fasi:

1. Attraverso la determinazione della variazione in diminuzione fiscale ammessa considerando le perdite fiscali pregresse e di periodo;

2. Rilevando il reddito imponibile e le perdite riportabili sottraendo al reddito d’impresa calcolato sub A) la variazione in diminuzione ammessa sub 1) ed evidenziando l’utilizzo delle perdite e il residuo perdite pregresso.

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Le perdite fiscali pregresse e di periodo rilevano integralmente rispetto alle sopravvenienze attive esenti visto che il disposto dell’ art. 88 co. 4 TUIR, secondo periodo, si riferisce ad esse in modo generico, senza rinvii al limite dell’80%. Nel caso in cui residuassero perdite fiscali esse sono riportabili ex art. 84 TUIR, senza limiti di tempo ed in misura non superiore all’80% del reddito imponibile di ciascun esercizio. L’esistenza delle perdite fiscali pregresse o di periodo comporta lo stanziamento di attività per imposte anticipate che, secondo la disciplina prevista dall’ OIC 25127, devono essere contabilizzate se esiste la ragionevole certezza che negli esercizi futuri vi saranno imponibili fiscali positivi in entità sufficiente per assorbire tali evidenze. Il piano di risanamento attestato è sviluppato prospetticamente su più esercizi e l’attendibilità della previsione è attestata da un professionista indipendente pertanto esistono i presupposti per l’iscrizione di tale posta nell’attivo patrimoniale.

Per quanto attiene i soggetti IRES, partendo dall’esplicito rifermento all’art. 84 TUIR, norma applicabile solo a tali soggetti, si ritiene che la limitazione quantitativa della quota esente da sopravvenienza attiva non operi se il debitore è costituito come società di persone. In conseguenza di ciò vi è la totale esclusione da tassazione della sopravvenienza attiva.

 IRAP

Il D.L. 83/2012 aumenta il numero dei soggetti che, generando sopravvenienze attive da esdebitamento, devono confrontarsi con tale tributo con particolare riferimento alle componenti straordinarie.

 Perdite su crediti

L’art. 88 TUIR si occupa di regolare solamente la situazione del debitore e nulla dispone per la deducibilità della perdita ex art. 101 TUIR per il creditore. La ragione di tale silenzio dovrebbe essere rinvenuta nel fatto che nel procedimento di risanamento attraverso il piano di risanamento attestato manca totalmente la fase giudiziale. Si vuole far riflettere sul fatto che gli elementi certi e precisi richiesti dal comma 5

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dell’art. 101 TUIR per la deducibilità delle perdite ricorrono anche in caso di piano pubblicato nel registro delle imprese, la cui veridicità e corretta fattibilità siano attestate da un esperto indipendente e di un accordo contrattuale con i creditori. Quest’ultimo è ritenuto necessario in caso in cui il piano preveda una riduzione del debito in conto capitale ed è normalmente presente nel caso in cui il debitore giunga ad accordi con il sistema bancario.

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