Dall immagine alla notorietà: la tassazione delle nuove forme di ricchezza nell epoca dei social

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Dall’immagine alla notorieta`:

la tassazione delle nuove forme di ricchezza nell’epoca dei social

di Alessandra Magliaro (*) e Sandro Censi (**)

Influencer, youtuber, blogger, gamer; il mondo dei social e, in generale, la rete offrono lo spunto per alcune riflessioni sulla cessione del diritto allo sfruttamento dell’immagine collegato a queste nuove figure professionali. Ci si propone di valutare le modalità di tassazione delle nuove forme di ricchezza connesse a queste innovative professionalità, analizzando nello specifico le peculiari forme di sfruttamento economico della notorietà.

1. Premessa

L’Agenzia delle entrate, con la risposta a interpello n. 139/2021 (1), ha reintrodotto il discorso relativo alla tassazione deidiritti di immagine con rilievi internazionali.

Tale intervento si riferisce pero` alla sola fattispecie “tipica” di chi esercita l’attivita` di atto- re/attrice e, oltre al compenso per l’attivita` di recitazione, riceve anche quello per la cessione del diritto allo sfruttamento economico del- l’immagine. In tale ipotesi e` proprio l’Agenzia a definire l’attivita` di cessione di tale diritto come ancillare a quella professionale, affermando che

“tra la prestazione di attrice resa dall’artista e lo sfruttamento dei diritti di immagine esiste una connessione diretta tale che i relativi compensi debbano essere considerati unitariamente”.

Tale connessione era gia` stata rilevata dall’A- genzia in una precedente, analoga, risoluzione (2), nella quale si faceva riferimento all’art.

54, comma 1-quater, T.U.I.R., e alla cessione di elementi immateriali comunque riferibili al- l’attivita` artistica o professionale.

Nell’epoca odierna, pero`, stiamo assistendo alla patrimonializzazione di un diritto immateria- le, quale quello sulla propria immagine, da parte di soggetti che non svolgono per professione abituale l’attivita` di recitazione o, comunque, di persone dello spettacolo. Si tratta, invece, di soggetti che utilizzano la notorieta` acquisita in campi diversi quale, ad esempio, quello sportivo, letterario, giornalistico o di soggetti che diventano famosi proprio grazie a questa attivita`

di sfruttamento dell’immagine legata al mondo

(*) Professore Aggregato presso l’Universita` di Trento.

(**) Professore a contratto presso l’Universita` di Bologna e Avvocato in Bologna.

(1) Nella risposta n. 139/2021, viene affrontato il problema del regime fiscale applicabile ai corrispettivi derivanti dalla cessione dei diritti di sfruttamento dell’immagine connessi alla prestazione artistica svolta in Italia da parte di artista residente in Spagna. Secondo l’Agenzia delle entrate, nel caso di specie, e` sicuramente applicabile l’art. 17 della Convenzione Italia- Spagna, nella considerazione della natura accessoria e stru-

mentale della cessione dei diritti di immagine rispetto alla prestazione artistica. Il considerare tali redditi all’interno della categoria di lavoro autonomo aiuta anche l’Agenzia nel risolvere il non facile problema collegato alla localizzazione della produzione dei redditi collegati allo sfruttamento dell’immagine, come brillantemente esposto da A. Della Carita` - A. Palmitessa,

“La territorialita` dei compensi da sfruttamento economico del diritto all’immagine”, in il fisco, n. 21/2019, pag. 2030, in uno scritto precedente il citato interpello.

(2) Risoluzione n. 255/E/2009.

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dei social quali gamer, youtuber, blogger, influencer eccetera. In sostanza, in queste ipotesi, la notorieta` acquista un valore economico (3) che puo` essere oggetto di patrimonializzazione.

Si pone dunque il problema di verificare se a tali diverse fattispecie possono essere ancora ap- plicate le soluzioni classicamente adottate dal legislatore (o meglio dalla prassi) per una cor- retta tassazione.

Si tratta cioe` di comprendere se la ricchezza prodotta da tali attivita`, non riferibili esclusiva- mente all’utilizzo dell’immagine ma anche alla notorieta` in vario modo acquisita, possa essere qualificata come reddito e se questo possa essere definitoreddito tassabile.

Dal diverso punto di vista dell’imposizione indi- retta, ed in particolare per l’IVA, si trattera` di comprendere se la cessione di beni, il diritto allo sfruttamento dell’immagine, o la prestazione di servizi, conduzione di campagne di marketing ed altri servizi pubblicitari, avvengano in presenza dei caratteri di abitualita` e professionalita`

richiesti per l’applicazione di tale tributo.

2. Tassazione delle “tradizionali” modalita`

di cessione dello sfruttamento d’immagine Come ricordato in premessa, il fenomeno della patrimonializzazione dell’immagine (4) ha ri- guardato, dapprima, storicamente, i professioni-

sti della recitazione, i quali, non soltanto veni- vano retribuiti per l’attivita` di spettacolo ma, anche, per la cessione dei diritti di sfruttamento dell’immagine e/o ritratto.

Per costoro non vi e` alcun dubbio che, come detto, tale cessione sia collegata all’attivita` professionale e, per espressa dizione legislativa, ricompresa nell’ambito deiredditi da lavoro autonomo (5). Va pero` altresı` ricordato che, nell’ipotesi in cui l’attivita` recitativa sia effettuata sulla base di uncontratto di lavoro subordinato, il compenso ricevuto dal datore di lavoro per la cessione del diritto di sfruttamento del- l’immagine dovra`, invece, qualificarsi, come reddito da lavoro dipendente visto il principio di omnicomprensita` stabilito dall’art. 51 T.U.I.R.

Al contrario, per quanto riguarda quei soggetti che, pur godendo di notorieta`, esercitano una attivita` professionale prevalente diversa dalla recitazione (ad esempio quella sportiva ed in particolare degli sportivi non professionisti) non potra` applicarsi la vis attractiva di cui al- l’art. 54, comma 1-quater citato. In tali ipotesi il riferimento andra`, invece, all’art. 67 T.U.I.R. ed in particolare alla lett. l) che concerne i redditi derivanti dalleobbligazioni di fare non fare e permettere (6).

Non ci si sente di aderire, invece, alla ricostru- zione chi sostiene che i redditi de quo dovrebbe-

(3) A mero titolo di esempio, bastera` qui ricordare che l’in- gresso di una influencer, Chiara Ferragni, nel Consiglio di Am- ministrazione della Tod’s ha aumentato, in un solo giorno, la quotazione dell’azienda del 14%; M. D’Ascenzo, “Tod’s, Chiara Ferragni entra nel CdA del gruppo”, in Il Sole - 24 Ore del 10 aprile 2021.

(4) Il diritto di immagine rientra nel novero dei diritti della personalita`, diritti che si considerano fondamentali, essenziali ed innati. Il riferimento e`, in particolare, all’art. 10 c.c. e agli artt. 96 e 97 della Legge sul diritto d’autore (Legge n.

633/1941). Da una primigenia dimensione personalistica si e`

poi passati ad una dimensione patrimonialistica: ovvero dal right of privacy si e` passati al right of publicity di matrice anglo- sassone. Per una esauriente trattazione, anche storica, si veda G. Facci, “Il diritto all’immagine dei calciatori”, in Contratto e Impresa, 2014, pag. 1093. Relativamente alla possibilita` di pa- trimonializzare diritti personalissimi e` interessante il processo della c.d. commodification, ovvero la trasformazione di ogni bene a commodity, e quindi suscettibile di scambio. Sul punto cfr. M. Tescaro, “La tutela postmortale della personalita` morale e specialmente dell’identita` personale”, in Jus Civile, 2014, pag.

316. Del resto, la stessa Agenzia delle entrate, nella citata risoluzione n. 255/E/2009, afferma che “l’immagine costituisce un bene in senso giuridico ed economico, suscettibile di sfruttamento”. Cfr. anche A.G. Tollinchi, “La disciplina dello sfruttamento dell’immagine del calciatore professionista: i diritti pa- trimoniali d’immagine come elementi catalizzabili?”, in Rivista di diritto ed economia dello sport, 2015, pag. 97, ove e` possibile rinvenire una interessante tabella con i criteri di valutazione

del prezzo del diritto allo sfruttamento dell’immagine.

(5) Il riferimento va all’art. 54, comma 1-quater, T.U.I.R., secondo cui “Concorrono a formare il reddito i corrispettivi percepiti a seguito di cessione della clientela o di elementi immateriali comunque riferibili all’attivita` artistica o professionale”.

(6) Chi scrive, gia` nel lontano 2010, sosteneva che gli sportivi che cedono il diritto allo sfruttamento dell’immagine ricevono un corrispettivo che deve essere qualificato come reddito diverso di cui all’art. 67, lett. l), T.U.I.R. Tali soggetti, infatti,

“esercitano quale attivita` principale quella sportiva ed e` questa attivita` che deve considerarsi quella avente i requisiti di abitualita` e professionalita`”; cfr. A. Magliaro - S. Censi, “Dubbi sulla tassazione dei redditi da sfruttamento d’immagine dei calciatori professionisti”, in Corr. Trib., 2010, pag. 3993. In senso adesi- vo, cfr. anche G. Ferranti, “La cessione della clientela e degli altri elementi materiali da parte dei professionisti”, in Corr. Trib., 2011, pag. 105; A. Carinci, “Profili fiscali dello sfruttamento del diritto di immagine degli sportivi”, in AA.VV., Lo sport e il fisco, I venerdı`di diritto e pratica tributaria, pag. 25; A. Della Carita` - A. Palmitessa, La territorialita` dei compensi ..., op. cit.; N. Sac- cardo - L. Frisoli - P. Castellano, “La tassazione dei calciatori non residenti: i redditi dallo sfruttamento economico dell’immagine”, in A. Benazzi - N. Saccardo (a cura di), La tassazione dei calciatori in Italia e all’estero, IPSOA, 2011, pag. 117 ss.; G.

Saporito - R. Lupi, “Contratti di immagine e canalizzazione della ricchezza ai fini tributari”, in Dialoghi Tributari, 2014, pag. 255 e, Id., “Cessione dell’immagine artistica tra ‘tax plan- ning’ ed evasione tributaria”, ivi, 2015, pag. 305.

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ro essere ricompresi tra iredditi assimilati a quelli di lavoro autonomo ex art. 53, comma 2, lett. b), T.U.I.R., ovvero quelli “derivanti dalla utilizzazione economica, da parte dell’autore o inventore, di opere dell’ingegno, di brevetti in- dustriali e di processi, formule o informazioni relativi ad esperienze acquisite in campo indu- striale, commerciale o scientifico, se non sono conseguiti nell’esercizio di imprese commercia- li” (7). L’autore perviene a tale soluzione sulla base della considerazione che la sostanza dell’o- perazione economica di sfruttamento del diritto dell’immagine e` integralmente sovrapponibile a quella che ha per oggetto il diritto d’autore. Chi scrive non riesce ad intravedere come l’immagine o il ritratto (del cui sfruttamento commerciale si parla) possano essere qualificati come opere dell’ingegno e tantomeno come la loro utilizzazione possa essere parificata a quella di un brevetto, processo o formula.

Una particolare categoria, tra coloro che utilizzano la notorieta` acquisita sfruttando il diritto all’immagine, e` poi quella deglisportivi professionisti. Va ricordato che, fino all’entrata in vigore della Riforma dello sport (8), gli sportivi professionisti sono cosı` individuati dalla Legge n. 91/1981 e, sempre secondo tale legge, sono da considerare dei lavoratori subordinati (ecce- zion fatta per alcune particolari fattispecie qua- lificabili come lavoro autonomo) (9). Nell’ipotesi in cui i compensi per la cessione del diritto di sfruttamento dell’immagine provenissero dal Club/datore di lavoro, dovrebbe parallelamente applicarsi quanto detto precedentemente, ossia la qualificazione quale reddito da lavoro dipen-

dente dei compensi citati per il sopradetto disposto dell’art. 51 T.U.I.R.

Tale situazione potrebbe subire un notevole am- pliamento dei soggetti quando, a seguito dell’entrata in vigore della c.d.Riforma dello sport, verranno considerati quali “lavoratori sportivi”, per buona parte dipendenti, tutti quegli sportivi che percepiranno compensi, rimborsi e premi per un ammontare annuo superiore ad euro 10.000 (10).

Qui giunti ci sembra doveroso fare un’annota- zione nei confronti di quella particolare categoria di sportivi, ovvero i gamers, che si dedicano agli electronic sports detti anche eSports. Con il termine eSport si intende una modalita` di ga- ming competitivo ed organizzato che coinvolge di solito singoli player o team professionistici che si affrontano tramite l’utilizzo di videogiochi, canali on line o in eventi organizzati ad hoc (11). Va evidenziato che, nonostante sia il CONI sia il CIO ne abbiano riconosciuto alcune caratteristiche tipiche degli sports tradizionali (abilita` ed intensita` di allenamento), gli eSports ad oggi non sono ancora riconosciuti quale disciplina sportiva. Inoltre, da un punto di vista giuslavoristico, non sono ricompresi all’interno della citata Legge n. 91/1981 quali professionisti ne´, vista la mancata iscrizione nel registro delle associazioni e societa` sportive dilettantistiche- elenco discipline sportive ammissibili, quali di- lettanti. Essi, dunque, finora, per l’esercizio del- l’attivita` agonistica, ricadevano all’interno delle varie categorie dilavoro subordinato, professionale o parasubordinato, con le corrispon- denti qualificazioni tributarie di reddito da lavoro dipendente, autonomo o assimilato. Anche

(7) G. Bizioli, “Qualificazione e localizzazione dei redditi derivanti dallo sfruttamento dei diritti d’immagine”, in Corr.

Trib., 2020, pag. 400. Il medesimo autore, poi, indagando i profili convenzionali relativi allo sfruttamento dell’immagine, esclude la possibilita` di applicare agli stessi la disposizione pat- tizia concernente le royalties prevista all’art. 12 del Modello OCSE perche´ l’immagine stessa non puo` qualificarsi “quale

‘opera’ letteraria, artistica o scientifica”; cfr. G. Bizioli - D. Mo- logni, “Profili convenzionali dei redditi da sfruttamento dei diritti dell’immagine”, in Corr. Trib., 2021, pag. 377.

(8) La tanto attesa e discussa Riforma dello sport e` stata prevista dalla Legge delega 8 agosto 2019, n. 86 e disciplinata, per quanto qui riguarda, dal D.Lgs. n. 36/2021, che prevede l’entrata in vigore al 1˚ luglio 2022.

(9) La Legge n. 91/1981 ha inquadrato come lavoratore dipendente lo sportivo professionista, e cioe` lo sportivo che esercita l’attivita` a titolo oneroso, con carattere di continuita`, nel- l’ambito delle discipline regolate dal CONI che conseguono la qualificazione delle Federazioni Sportive Nazionali. Oggi le federazioni nazionali che hanno conseguito questa qualificazione sono soltanto 4. In particolare, si tratta del calcio serie A, B

e C, della pallacanestro serie A1, del ciclismo e del golf. L’art.

3, primo comma, della legge citata dispone infatti che “la prestazione a titolo oneroso dell’atleta costituisce oggetto di contratto di lavoro subordinato”.

(10) Non e` questo il luogo per approfondire le tematiche di cui alla Riforma citata per le quali cfr. A. Magliaro - S. Censi,

“Riforma dello sport: occasione persa per definire gli ambiti giuslavoristici e fiscali degli sportivi”, in il fisco, n. 6/2021, pag.

534.

(11) M. Altomare - S. Massarotto, “Per gli eSports e il calcio virtuale regime fiscale incerto”, in il fisco, n. 29/2020, pag.

2829. Secondo l’International eSports Federation (IeSF), l’eSport e` “l’equo confronto, diretto o indiretto, tra due o piu` contendenti, caratterizzato da due elementi essenziali: l’impiego di computer, tramite supporti fisici di qualsiasi tipologia e forma, che consentano l’interazione dei contendenti tra loro e/o con il computer stesso, e l’impiego di programmi/videogiochi (i c.d.

titoli videoludici), specificamente sviluppati al fine di rendere tale interazione misurabile e quantificabile in modo da deter- minare la prestazione migliore”.

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in questo caso l’entrata in vigore della Riforma dello sport sopracitata potrebbe incidere sulle citate qualificazioni nell’ipotesi in cui gli eSports fossero riconosciuti come discipline sportive facendo rientrare il gamer che riceva uncorrispettivo superiore ad euro 10.000 tra i lavoratori sportivi.

In ogni caso, se il gamer di fama dovesse utilizzare la sua immagine per promuovere un prodotto dietro corrispettivo, saranno applicabili tutte le considerazioni sopra svolte relativamente agli sportivi “tradizionali”.

Un’ipotesi particolare che potrebbe invece pre- sentarsi vista la peculiarita` dei gamers e` quella della cessione del diritto allo sfruttamento non dell’immagine del gamer ma del suo avatar (immagine digitale), magari anche con l’utilizzo delle c.d. skins (le divise/outfit dell’avatar stesso) (12). In questo caso infatti sussistono almeno due peculiarita`. La prima e` data dal fatto che l’immagine oggetto del diritto di cessione non e` quella personale ed innata ex art. 10 c.c., ma quella creata come opera dell’ingegno dal suo inventore. In questo caso, dunque, potrebbe rinvenirsi non piu` un reddito ex art. 67, lett. l), T.U.I.R., bensı`, se non costituissereddito da lavoro (dipendente o autonomo), un reddito ex art. 67 lett. g), cioe` redditi derivanti dall’utilizzazione economica diopere dell’ingegno salvo il disposto del comma 2 dell’art. 53, T.U.I.R. Il di- scrimine tra le due categorie di reddito e` quello noto: se l’attivita` e` esercitata con una forma di abitualita` ricadra` tra i redditi assimilati a quelli di lavoro autonomo, altrimenti sara` ricompresa fra i redditi diversi.

La seconda peculiarita` collegata allo sfruttamento dell’immagine digitale e` connessa alla potenziale compresenza dipiu` proprietari del diritto sull’avatar. Ed invero, oltre che al gamer che l’ha creata e la utilizza, possiamo identifica- re almeno altre due figure alle quali tale avatar appartiene: il proprietario del gioco e, probabil- mente, anche la piattaforma utilizzata nel gioco on line.

Una ulteriore ipotesi da considerare si trova a meta` tra quella precedentemente esaminata dello sportivo che cede il diritto allo sfruttamento della propria immagine e quella del gamer che cede il diritto allo sfruttamento dell’immagine dell’avatar. Si tratta della fattispecie relativa, ad esempio, alconsenso prestato dallo sportivo al- l’utilizzo della propria immagine e/o del pro- prionome all’interno di un videogioco, fattispecie che illustra al meglio la compenetrazione ormai esistente tra reale e virtuale e l’importanza economica ormai raggiunta anche da questo tipo di accordi (13).

3. Nuove forme di sfruttamento della notorieta` nell’era dei social

In the future everyone will be world-famous for 15 minutes. La famosa frase di Andy Warhol oggi sta trovando, anche grazie ai social, piena af- fermazione con una moltitudine di soggetti che la loro fama (14) l’hanno certamente ottenuta a volte anche per piu` di 15 minuti. Negli ultimi anni innumerevoli “nuovi famosi” sono emersi dai vari reality/talent show e dal web per il tramite di blog, social network, ecc., che permettono a milioni di persone di pubblicare video, foto, profili ecc. Assistiamo dunque ad una sorta di inversione del processo che, in passato, portava il personaggio noto ad “apparire” mentre, oggi, si diventa noti perche´ si appare. L’apparizione costante genera dunque notorieta` che, a sua vol- ta, genera spesso ricchezza.

Senza pretesa di esaustivita` e solo in via di prima approssimazione, bastera` qui ricordare le varie attivita` esercitate da questi “professionisti del web”. Si parla di youtuber, di blogger, di in- stagrammer, twitcher ecc. che, per comodita`

espositiva, indicheremo di seguito come influencer. Una ulteriore divisione tra essi puo` essere fatta non per l’attivita` svolta o il mezzo uti- lizzato ma sulla base del numero dei followers:

nano-influencers fino a 1.000 seguaci o followers, micro-influencers fino a 100.000 followers

(12) Si rammenta che la tutela del diritto di immagine ex art. 10 c.c. ricomprende anche elementi non immediatamente riferibili alla persona, come abbigliamento, ornamenti, trucco ed altri che, proprio per le loro caratteristiche, sono tali da ri- chiamare allo spettatore il personaggio al quale questi elementi sono strettamente connessi (Cass. n. 2223/1997 e Tribunale di Milano sentenza n. 1699 del 9 febbraio 2015).

(13) Merita qui ricordare la recente questione che ha visto opposti il calciatore Ibrahimovic´ alla EA Sports con riferimen- to al video gioco Fifa 21. Nel caso de quo il calciatore svedese ha negato di aver mai concesso l’autorizzazione all’utilizzo della propria immagine e del proprio nome per la produzione del

videogioco, contestando quindi l’utilizzo abusivo dei propri diritti di immagine e nome in quanto non legittimato da un pre- vio consenso.

(14) Fama (dal latino fari che significa parlare), personifica- zione della voce pubblica nella mitologia romana, era una divi- nita` allegorica. La si immaginava come un mostro alato gigan- tesco capace di spostarsi con grande velocita`, coperto di piume sotto le quali si aprivano tantissimi occhi per vedere; per ascol- tare, usava un numero iperbolico di orecchie e diffondeva le voci facendo risuonare infinite bocche nelle quali si agitavano altrettante lingue.

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e influencers tra i 100.000 e i 500.000 followers fino ad arrivare ai macro-influencers, che possono vantare milioni di seguaci (15).

Il termine influencer deriva dal fatto che essi possono indubbiamente essere considerati la versione moderna dei testimonial poiche´ sfrut- tano la loro popolarita` on line per cercare di influenzare i comportamenti di acquisto dei propri followers attraverso post promozionali piu` o meno trasparenti (16).

Proprio sulla base di tali attivita` (influencer marketing) si puo` ipotizzare una ulteriore divisione tra:

- trend setter, cioe` soggetti che lanciano nuove tendenze d’acquisto;

-esperti di settore che utilizzano la loro exper- tise tecnica per influenzare gli acquisti nel settore;

- celebrities, che utilizzano la propria notorieta`

per influenzare le scelte d’acquisto.

Come appena ricordato, pero`, l’influencer, pur nelle molteplici fattispecie appena ricordate, altro non e` che un testimonial e, dunque, l’attivita`

che esercita e` quella di sponsorizzazione per l’e- sercizio della quale sottoscrive dei contratti con quelli che diventano a tutti gli effetti degli spon- sors.

4. Tassazione delle nuove forme di sfruttamento della notorieta`

Dopo aver delineato, seppur per sommi capi, le qualificazioni giuslavoristiche dei nuovi testimonial e quelle civilistiche dei contratti di influencer marketing, possiamo ora passare ad oc-

cuparci delle tipologie di reddito e della loro de- terminazione.

Come detto, pur se nuovi sono i players sulla scena e le attivita` da essi esercitate, non cambia la qualificazione giuridica del contratto che resta unaccordo di sponsorizzazione (17), cioe`

quella che e` stata anche definita “l’arte di far parlare di se´ parlando d’altro” (18).

Cio` che invece differisce rispetto a quella che abbiamo precedentemente definito come modalita` tradizionale di cessione del diritto di sfruttamento dell’immagine e` il fatto che gli influencers non sono normalmente persone che hanno gia` raggiunto una popolarita` svolgendo altre attivita` professionali (sportive, artistiche eccetera) ma che, come detto, ricevono notorieta` proprio dall’esercizio dell’attivita` di influencers stessa.

L’attivita` di influencer non e` quindi ancillare a quella principale svolta ma e` essa stessa l’attivita` principale.

La qualificazione tributaria dei proventi ottenu- ti da questa attivita` non potra` dunque piu` essere individuata, se non magari inizialmente quando l’impegno profuso e i corrispettivi percepiti sono ancora marginali ed occasionali, come reddi- to diverso.

Al contrario, essendo civilisticamente inquadra- bile come una prestazione d’opera intellettuale ex art. 2230, diventera`, nel momento in cui si avverano le condizioni di abitualita` e professionalita`,reddito da lavoro autonomo. Natural- mente, secondo il disposto dell’art. 55, comma 2, lett. a), T.U.I.R., sarannoredditi di impresa qualora l’attivita` sia organizzata in forma di impresa (19).

(15) A mero titolo di esempio si ricordano, in Italia, perso- naggi quali Chiara Ferragni e Gianluca Vacchi, con milioni di followers. L’importanza dei followers ben si comprende analizzando i contratti di sponsorizzazione che coinvolgono gli influencer, dal momento che il compenso e` spesso parametrato proprio al numero di seguaci. L’influencer dell’era digitale puo`

contare su una misurazione scientifica di follower, contatti, passaggi diretti dalle sue pagine social ai siti dove si possono comprare i prodotti o servizi di cui parla.

(16) A tal proposito va ricordato che, al momento, non esiste una apposita normativa che disciplini il fenomeno del web marketing per il tramite degli influencers. Resta comunque in- discutibile il riferimento alle regole generali della trasparenza e alle disposizioni contenute nel Codice del Consumo. Secondo tali norme, l’influencer, per effettuare una pubblicita` trasparen- te, non deve occultare la natura promozionale di un messaggio, conferendo allo stesso una veste informativa o comunque neu- trale, cosı` abbassando la soglia di attenzione del consumatore e ponendo in essere una pratica commerciale scorretta in vio- lazione degli artt. 22 e 23 del D.Lgs. n. 206/2005 (“Codice del Consumo”). Inoltre lo IAP (Istituto dell’Autodisciplina Pubblici- taria), nel giugno 2016, ha emanato la Digital Chart, cioe` un codice di comportamento in relazione alle nuove forme di comu-

nicazione commerciale nel mondo digitale.

(17) L’accordo di sponsorizzazione, pur essendo un contrat- to atipico, ha oramai raggiunto una sua standardizzazione come contratto con il quale un soggetto si obbliga a veicolare il messaggio di un’azienda tramite l’abbinamento della propria immagine a nomi, marchi, simboli dello sponsor, oppure si obbliga ad utilizzare un determinato prodotto realizzato dallo sponsor nella sua attivita` professionale. Il soggetto che veicola il messaggio promozionale puo` essere definito endorser se pro- muove i prodotti di terzi nell’esercizio della propria attivita`

professionale, testimonial se consente l’uso della propria immagine non collegata all’attivita` professionale, fino ad arrivare al Brand Ambassador, che diviene un vero e proprio “portavoce della marca”.

(18) Cosı` definita dal giornalista Pierre Sahnoun.

(19) In entrambi i casi citati il requisito di abitualita` e professionalita` imporra` altresı` la sottoposizione ad IVA delle pre- stazioni effettuate. A tal proposito e` stato introdotto, nell’elen- cazione dei codici Ateco, il numero 73.11.02, relativo alla “Con- duzione di campagne dimarketing ed altri servizi pubblicitari”, che fa riferimento alle seguenti attivita`:

- conduzione di campagne pubblicitarie: collocazione di pubblicita` in giornali, periodici, radio, televisioni, internet ed

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Non va pero` sottaciuto che, talvolta, l’attivita` di testimonial dell’influencer assume diverse con- notazioni che possono comportare un differente regime fiscale dei corrispettivi ricevuti.

Ed invero quando la ricchezza viene prodotta attraverso le affiliazioni non vi e` dubbio che si sia in presenza certamente di un reddito di impresa. Si tratta di quegli accordi sulla base dei quali l’influencer ospita, all’interno dei propri social, bannerpubblicitari di aziende.

In questi casi, per ogni vendita effettuata tramite il link presente sul proprio sito, l’influencer riceve una remunerazione in percentuale;

si tratta quindi di una vera e propria attivita`

di intermediazione commerciale e come tale soggetta a tassazione come reddito di impresa.

Altra peculiarita` si avra` quando l’influencer crea dei propricontenuti nei quali viene veicolato il messaggio pubblicitario. In questo caso potrem- mo essere di fronte ad uno sfruttamento economico del diritto d’autore che viene previsto tri- butariamente all’art. 53, comma 2, lett. b), T.U.I.R. quale redditi assimilati ai redditi da lavoro autonomo con una deducibilita` forfettaria.

5. Cessione del diritto allo sfruttamento dell’immagine e Convenzioni

internazionali

Qui giunti non ci si puo` esimere dall’affrontare le ipotesi in cui le predette cessioni avvengano in ambito internazionale e sia quindi necessario stabilire ove il reddito da esse prodotte debba essere sottoposto a tassazione.

Per quanto concerne il tema dellaterritorialita`

si rinvia all’esauriente contributo pubblicato in questa Rivista (20), ove ben vengono illustrati i criteri di collegamento attinenti all’individua-

zione della territorialita` ai fini tributari con particolare riguardo all’ipotesi in cui i redditi esa- minati possano essere individuati come redditi diversi.

Ci si limita, pertanto, a sottolineare la particola- rita` dell’inquadramento, in ambito convenzio- nale, della medesimatipologia reddituale.

Ed invero, come precedentemente affermato, a seconda delle singole fattispecie, il reddito ricevuto dal cedente i diritti potrebbe essere sia un reddito di lavoro dipendente, sia un reddito da lavoro autonomo, sia un reddito diverso. Men- tre le prime due fattispecie indicate trovano, ge- neralmente, espresso trattamento negli artt. 15, 14 (21) e 17 delle Convenzioni, nessun riferimento, nell’ambito di queste ultime, viene soli- tamente fatto airedditi diversi.

Le soluzioni potrebbero essere diverse. Innanzi- tutto, si potrebbe optare per l’applicazione, a tale fattispecie, del disposto dell’art. 21 delle Con- venzioni, ove, espressamente, vengono incluse tutte quellefattispecie reddituali non ricom- prese negli altri articoli delle medesime Con- venzioni (22). Al contrario, si potrebbe far riferimento al disposto dell’art. 12 del modello di convenzione OCSE che, al secondo comma, tratta la fattispecie che piu` si avvicina a quella in esame e cioe` le royalties (23). Deve parimenti essere ricordato il paragrafo 9 del Commentario all’art. 17 del modello di convenzione OCSE, che disciplina la particolare ipotesi di redditi ricevuti da artisti o sportivi persponsorizzazioni o attivita` pubblicitarie che siano da considerare

“connesse” con l’attivita` artistica o sportiva (24). Occorre comunque rimarcare che, solo in tale ultima fattispecie (applicabile pero` esclu- sivamente nell’ipotesi in cui la cessione dell’immagine possa essere ritenuta ancillare a quella

altri mezzi di comunicazione;

- conduzione di campagne di marketing ed altri servizi pubblicitari mirati ad attirare e ad assicurare la fedelta` dei clienti;

- promozione dei prodotti;

- realizzazione di pubblicita` aerea;

- distribuzione o consegna di materiale pubblicitario o di campioni;

- consulenza sulla disposizione dei prodotti all’interno del punto vendita;

- realizzazione di pubblicita` postale.

(20) A. Della Carita` - A. Palmitessa, La territorialita` dei compensi ..., op. cit., pag. 2030.

(21) Chi scrive e` ben conscio che nell’ultima versione del Modello OCSE non compare piu` l’art. 14 relativo ai redditi da lavoro autonomo, tuttavia tale articolo e` ancora presente in tutte le Convenzioni concluse prima di tale data.

(22) La letterale indicazione di cui all’art. 21 del Modello OCSE e` indubbiamente pressoche´ identica a quella “residuale”

di cui all’art. 67 del T.U.I.R. L’art. 21, titolato tra l’altro Other

income, dispone infatti che “Items of income of a resident of a Contracting State, wherever arising, not dealt with in the fore- going Articles of this Convention shall be taxable only in that Sta- te”.

(23) Come gia` precedentemente affermato, chi scrive non ri- tiene che i redditi ricevuti per la cessione del diritto di sfruttamento dell’immagine possano essere considerati al pari di quelli ricevuti per la cessione di opere dell’ingegno, quelle di cui tratta la norma in questione, secondo cui “The term ‘royalties’ as used in this Article means payments of any kind received as a consideration for the use of, or the right to use, any copy- right of literary, artistic or scientific work including cinemato- graph films, any patent, trade mark, design or model, plan, secret formula or process, or for information concerning industrial, commercial or scientific experience”. Il richiamo a tale fattispecie e` infatti limitato al solo ambito internazionale, vista l’assen- za (se si esclude l’art. 21 citato) di una fattispecie analoga a quella dei redditi diversi in ambito nazionale.

(24) L’applicazione di tale fattispecie e` quella utilizzata, del

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professionale artistica), la tassazione avverra`

nel Paese in cui viene effettuata la prestazione.

Nelle altre due ipotesi esaminate, artt. 21 e 12, la tassazione sara` effettuata nel Paese di resi- denza del prestatore/percettore.

6. Conclusioni

A parere di chi scrive, in conclusione, occorre prestare attenzione al fatto che l’attivita` in esame, pur presentando forti caratteri di immate- rialita`, pur svolgendosi su luoghi non fisici, pur avendo quale target dei followers con i quali non

si hanno contatti tangibili, e` pur sempre un’attivita` economica.

In sostanza, dunque, essa e` produttiva di un reddito che non potra` andare esente da tassazione.

Le modalita` con cui tale tassazione andra` effettuata dovranno, inoltre, essere oggetto di particolare attenzione per essere sicuri di individua- re la fattispecie piu` appropriata soprattutto in presenza di un impianto normativo introdotto quando ancora non esistevano fattispecie quali quelle qui in esame.

resto, dall’Agenzia delle entrate nella risposta all’interpello n.

139/2001 riportata in nota 1, ove e` stato ritenuto applicabile l’art. 17 della Convenzione Italia-Spagna, nella considerazione

della natura accessoria e strumentale della cessione dei diritti di immagine rispetto alla prestazione artistica.