Quadro RN
DETERMINAZIONE DELL’IRES
INQUADRAMENTO Il Quadro RN riepiloga tutti i Quadri della dichiarazione dei redditi delle società di capitali, enti commerciali ed equiparati, e consente sia la “liquidazione” dell’IRES, dovuta per il periodo d’imposta oggetto della dichiarazione, che la determinazione delle imposte da versare a saldo e in acconto.
COSA CAMBIA Si rileva l’istituzione della nuova Colonna 10 “Terzo settore” destinata all’indicazione della deduzione connessa alle liberalità in denaro o in natura erogate a favore delle ONLUS, delle organizzazioni di volontariato e delle associazioni di promozione so- ciale; tali erogazioni sono deducibili dal reddito complessivo netto del soggetto erogatore nel limite del 10% del reddito complessivo dichiarato (per maggiori in- formazioni si rimanda a quanto commentata ai Righi RS290 e RS291 del Quadro RS).
Rispetto al Modello Redditi Sc 2018 si evidenzia inoltre che il presente Quadro RN non accoglie più i dati connessi alla c.d. addizionale IRES banche per la quale è stata istituita la nuova Sezione XI-A nel Quadro RQ.
TRASPARENZA FISCALE I soggetti aderenti ai regimi della trasparenza fiscale ex artt. 115 e 116 (in qualità di società partecipata) non devono compilare il Quadro RN, ma il Quadro TN, relativo alla determinazione del reddito e delle perdite da imputare ai relativi soci.
Al contrario, le società (socie) che detengono partecipazioni in società che hanno optato per il regime della trasparenza sono tenute a compilare regolarmente il Quadro RN; a tal fine nel Quadro RF vengono riportati i redditi (o le perdite) impu- tati da società trasparenti (cfr. Righi RF58 e RF59 del Quadro RF).
TRUST I “Trust trasparenti”, con beneficiari individuati non devono pertanto compilare il presente Quadro RN, ma il Quadro PN, dove determinano il reddito complessivo senza dover liquidare l’imposta.
Al contrario i “Trust opachi”, senza beneficiari individuati deve provvedere a liquida- re l’imposta dovuta mediante la compilazione del presente Quadro RN.
SOGGETTI NON RESIDENTI Per effetto delle modifiche introdotte dall’art. 7 del D.Lgs. n. 147/2015, che ha ri- scritto gli artt. da 151 a 153 del TUIR relativi alla determinazione dei redditi dei sog- getti non residenti (con o senza stabile organizzazione), il Quadro RN prevede una serie di campi ed uno specifico paragrafo di istruzioni dedicato a tali soggetti.
SOGGETTI INTERESSATI Il Modello deve essere presentato da soggetti tenuti alla determinazione ed al pa- gamento dell’IRES.
ZONE FRANCHE URBANE Ai fini della compilazione del presente Quadro RN, i soggetti che usufruiscono dell’agevolazione “Zone Franche Urbane” devono tener conto delle specifiche istru- zioni previste per tale fattispecie (cfr. Righi da RS180 a RS184).
INQUADRAMENTO
Il Quadro RN riepiloga tutti i Quadri della dichiarazione dei redditi delle società di capitali, enti commercia- li ed equiparati, e consente sia la “liquidazione” dell’IRES, dovuta per il periodo d’imposta oggetto della dichiarazione, che la determinazione delle imposte da versare a saldo e in acconto.
COSA CAMBIA
Si rileva l’istituzione della nuova Colonna 10 “Terzo settore” destinata all’indicazione della deduzione con- nessa alle liberalità in denaro o in natura erogate a favore delle ONLUS, delle organizzazioni di volontariato
Rispetto al Modello Redditi Sc 2018 si evidenzia inoltre che il presente Quadro RN non accoglie più i dati connessi alla c.d. addizionale IRES banche per la quale è stata istituita la nuova Sezione XI-A nel Quadro RQ.
TRASPARENZA FISCALE
I soggetti aderenti ai regimi della trasparenza fiscale ex artt. 115 e 116 (in qualità di società partecipata) non devono compilare il Quadro RN, ma il Quadro TN, relativo alla determinazione del reddito e delle perdite da imputare ai relativi soci.
Al contrario, le società (socie) che detengono partecipazioni in società che hanno optato per il regime della trasparenza sono tenute a compilare regolarmente il Quadro RN; a tal fine nel Quadro RF vengono riportati i redditi (o le perdite) imputati da società trasparenti (cfr. Righi RF58 e RF59 del Quadro RF).
Si precisa che, in caso di partecipazione in società trasparente ex artt. 5 e 115 del TUIR, vanno indicati altresì gli importi eventualmente trasferiti da detta società ed esposti nel Rigo RF68.
TRUST
Si ricorda che sono soggetti IRES anche i Trust; in relazione a tali soggetti si precisa che:
i “Trust trasparenti”, con beneficiari individuati per effetto di quanto sancito dall’art. 73, comma 2, TUIR, devono imputare, in ogni caso, i redditi conseguiti ai beneficiari, in proporzione alla quota di partecipazione individuata nell’atto di costituzione del Trust o in altri documenti successivi ovvero, in mancanza, in parti uguali; tali soggetti non devono pertanto compilare il presente Quadro RN, ma il Quadro PN, dove determinano il reddito complessivo senza dover liquidare l’imposta;
al contrario, in presenza di Trust senza beneficiari individuati (c.d. Trust opachi) i redditi conseguiti restano nella disponibilità del Trust stesso che deve provvedere a liquidare l’imposta dovuta mediante la compilazione del presente Quadro RN.
1. TRUST MISTI
In presenza di “Trust misti” (contemporaneamente opaco e trasparente) il Trust è soggetto ad IRES per la parte di reddito non attribuita ai beneficiari, per la quale deve compilare il presente Quadro RN, mentre per la parte di reddito e degli altri importi attribuiti ai beneficiari deve essere compilato anche il Quadro PN.
(Per maggiori informazioni si rimanda al Quadro PN - Imputazione del reddito del Trust).
ZONE FRANCHE URBANE
Le istruzioni precisano che ai fini della compilazione del presente Quadro RN, i soggetti che usufruiscono dell’agevolazione “Zone Franche Urbane” devono tener conto delle istruzioni riportate nel Prospetto “Zone Franche Urbane - ZFU” del Quadro RS (cfr. Righi da RS180 a RS184).
SOCIETÀ ED ENTI NON RESIDENTI
Stante le modifiche introdotte dall’art. 7 del D.Lgs. n. 147/2015, che ha riscritto gli artt. da 151 a 153 del TUIR relativi alla determinazione dei redditi dei soggetti non residenti (con o senza stabile organizzazione), il Quadro RN prevede una serie di campi ed uno specifico paragrafo di istruzioni (si veda il paragrafo “De- terminazione del reddito complessivo dei soggetti non residenti”) dedicato a tali soggetti; in particolare sono appositamente previsti i campi da 4 a 7 del Rigo RN5 e 4 e da 7 a 9 del Rigo RN6.
Si rammenta che sono tenuti alla presentazione del Modello REDDITI SC tutti i soggetti non residenti (an- che senza stabile organizzazione nel territorio dello stato) per l’indicazione dei redditi conseguiti in base alle previsioni dell’art. 23 del TUIR ed in applicazione:
delle norme di cui a Titolo I del TUIR (c.d. norme in materia di IRPEF), salvo i redditi d’impresa derivan- ti da attività svolta sul territorio dello Stato mediante stabili organizzazioni; a tal fine il Modello REDDITI SC 2019 presenta infatti i Quadri RA, RB, RH, RL, RT, nonché i Righi RS261 e 262 del Quadro RS e la Sezione III del Quadro RM;
delle norme di cui agli artt. da 81 a 116 del TUIR (“determinazione dei base imponibile per i soggetti IRES”), per i redditi d’impresa derivanti da attività svolta sul territorio dello Stato mediante stabili or- ganizzazioni.
COME SI COMPILA
Le istruzioni che seguono sono riferite ai soggetti residenti; per i soggetti non residenti si rimanda al suc- cessivo paragrafo “determinazione del reddito complessivo dei soggetti non residenti”.
RIGHI RN1 E RN2 - Reddito e perdita
I dati richiesti da questi due Righi provengono dal Quadro RF.
COLONNA 1
In Colonna 1B va indicato l’importo delle liberalità in denaro o in natura in favore di:
fondazioni e associazioni riconosciute aventi per oggetto statutario la tutela, la promozione e la va- lorizzazione dei beni di interesse artistico, storico e paesaggistico di cui al D.Lgs. 22 gennaio 2004, n. 42;
fondazioni e associazioni riconosciute aventi per scopo statutario lo svolgimento o la promozione di attività di ricerca scientifica, individuate con Decreto del Presidente del Consiglio dei Ministri, adot- tato su proposta del Ministro dell’Economia e delle Finanze e del Ministro dell’Istruzione, dell’Università e della Ricerca.
Tali erogazioni, qualora non si opti per la loro deduzione in applicazione della norma generale ex art. 100, comma 2, TUIR, sono deducibili dal reddito complessivo del soggetto erogatore nel limite del 10% del reddito complessivo dichiarato, e comunque nella misura massima di 70.000 euro annui.
Colonna 1A - Erogazioni, donazioni a Trust e fondi speciali
Nella Colonna 1B va indicato anche l’importo delle erogazioni liberali, delle donazioni e di altri atti a titolo gratuito effettuati nei confronti di trust ovvero dei fondi speciali; quest’ultimo importo va indicato anche in Colonna 1A.
La Colonna 1A accoglie infatti le modifiche introdotte dal comma 9 dell’art. 6 della Legge n. 112/2016 (Di- sposizioni in materia di assistenza in favore delle persone con disabilità grave prive del sostegno familiare).
In base a tale disposizione alle erogazioni liberali, alle donazioni e agli altri atti a titolo gratuito effettuati dai privati nei confronti di trust ovvero dei fondi speciali di cui al comma 3 dell’art. 1 della medesima legge, si applicano le agevolazioni di cui all’art. 14, comma 1, D.L. n. 35/2005 ed i limiti ivi indicati sono elevati, rispettivamente, al 20% del reddito complessivo dichiarato e a 100.000 euro.
Deduzione per erogazioni liberali a favore degli enti del Terzo Settore non commerciali
Si evidenzia che il presente Rigo non accoglie più la deduzione per le erogazioni le liberalità in denaro o in natura erogate a favore delle ONLUS, delle organizzazioni di volontariato e delle associazioni di promozio- ne sociale; da quest’anno per tale deduzione è stata istituita la Colonna 10 “Terzo settore” del Rigo RN6 ed i nuovi Righi RS290 e RS291 del Quadro RS.
COLONNA 2: Reddito
Per quanto riguarda il Rigo RN1, Colonna 2, deve essere riportato il reddito del Rigo RF63 (e/o del Rigo RF73, Colonna 2 per le società sportive dilettantistiche); tale importo va indicato al netto di quanto even- tualmente indicato in Colonna 1B.
RIGO RN2 - Perdita
Per quanto concerne il Rigo RN2 è necessario annotare la perdita, non preceduta dal segno meno, così come calcolata per il Rigo RF63, al netto di quanto indicato nel Rigo RF73, Colonna 2 (per le società sportive dilettantistiche); qualora l’importo di cui al Rigo RF63, in valore assoluto, sia inferiore all’importo del Rigo RF73, Colonna 2 la differenza, non preceduta dal segno meno va indicata nel Rigo RN1, Colonna 2.
RIGO RN3 - Credito d’imposta
Nel Rigo RN3 va compilato come segue:
nella Colonna 1, va riportato il credito di imposta sui proventi percepiti in relazione alla partecipazio- ne a fondi comuni di investimento;
nella Colonna 2, i soggetti che fruiscono del credito d’imposta di cui all’art. 3 del D.Lgs. n. 147/2015 (credito spettante per gli utili e le plusvalenze da controllate estere residenti in paesi a fiscalità privile- giata, per le quali opera l’esimente di “effettivo svolgimento di attività industriale e commerciale” di cui all’art. 167, comma 5, lett. a), TUIR) indicano l’ammontare delle imposte assolte dalle società parte- cipate residenti in Stati o territori a regime fiscale privilegiato inclusi nel Decreto o nel Provvedimento emanati ai sensi dell’art. 167, comma 4, TUIR, sugli utili maturati durante il periodo di possesso delle partecipazioni, in proporzione degli utili conseguiti o delle partecipazioni cedute;
nella Colonna 3 va indicata la somma delle Colonne 1 e 2.
RIGO RN4 - Perdite scomputabili
1. REGIME COMPENSAZIONE PERDITE
Si rammenta che in base ai commi 1 e 2 del dell’art. 84 del TUIR: “La perdita di un periodo d’imposta, de- terminata con le stesse norme valevoli per la determinazione del reddito, può essere computata in diminu- zione del reddito dei periodi d’imposta successivi in misura non superiore all’ottanta per cento del reddito imponibile di ciascuno di essi e per l’intero importo che trova capienza in tale ammontare. Per i soggetti che fruiscono di un regime di esenzione dell’utile la perdita è riportabile per l’ammontare che eccede l’utile che non ha concorso alla formazione del reddito negli esercizi precedenti. La perdita è diminuita dei proventi esenti dall’imposta diversi da quelli di cui all’art. 87, per la parte del loro ammontare che eccede i componen- ti negativi non dedotti ai sensi dell’art. 109, comma 5. Detta differenza potrà tuttavia essere computata in diminuzione del reddito complessivo in misura tale che l’imposta corrispondente al reddito imponibile risulti compensata da eventuali crediti di imposta, ritenute alla fonte a titolo di acconto, versamenti in acconto, e dalle eccedenze di cui all’art. 80.
Le perdite realizzate nei primi tre periodi d’imposta dalla data di costituzione possono, con le modalità previ- ste al comma 1, essere computate in diminuzione del reddito complessivo dei periodi d’imposta successivi en- tro il limite del reddito imponibile di ciascuno di essi e per l’intero importo che trova capienza nel reddito im- ponibile di ciascuno di essi a condizione che si riferiscano ad una nuova attività produttiva”.
2. CIRCOLARE N. 53/2011
In base a quanto chiarito dalla circolare n. 53 dell’Agenzia delle Entrate del 6 dicembre 2011:
tali norme interessano esclusivamente i soggetti IRES contemplati nell’art. 73 del TUIR, e non i sogget- ti IRPEF, per i quali continua ad applicarsi il limite del riporto quinquennale ai sensi del comma 3 del citato art. 8 del TUIR;
le perdite d’impresa dei soggetti IRES possono essere utilizzate nei periodi d’imposta successivi, senza alcun limite temporale;
le perdite degli esercizi precedenti possono essere compensate nel limite dell’80% del reddito impo- nibile; resta inteso che la parte non utilizzata in un esercizio potrà essere comunque utilizzata negli esercizi successivi (sempre tuttavia nel limite dell’80% del reddito di ogni periodo d’imposta).
Circolare n. 53/2011
La circolare n. 53/2011 ha chiarito che il regime è applicabile anche alle perdite maturate nei periodi d’imposta anteriori a quello di entrata in vigore delle disposizioni in commento. Trattasi, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, delle perdite risultanti alla fine del periodo d’imposta 2010, relative ai periodi d’imposta dal 2006 al 2010.
Da quanto sopra discende che, le perdite pregresse non illimitate, ancora in essere nel periodo d’imposta in corso al 6 luglio 2011, sono state “trasformate” in perdite ad utilizzo “limitato”, senza alcun limite tem- porale; per i soggetti aventi esercizio coincidente con l’anno solare pertanto, le perdite realizzate dal pe- riodo d’imposta 2006 al periodo d’imposta 2010, sono diventate perdite “limitate”, utilizzabili dal periodo d’imposta 2011 e seguenti senza alcun limite temporale.
COLONNE DA 1 A 4
Ai fini in questione, le Colonne 1 e 2 del Rigo RN4, vanno compilate come segue:
Nella Colonna 1, va indicato l’ammontare delle perdite di periodi di imposta precedenti computabili in diminuzione del reddito in misura non superiore all’80% del suddetto reddito (art. 84, comma 1, TUIR).
Per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, si tratta evidentemente delle perdite che resi- duano dal Rigo RS44 del Modello REDDITI SC 2018, che si intende utiliz- zare in compensazione nel limite dell’80% del reddito.
Nella Colonna 2, va indicato l’ammontare delle perdite di periodi di imposta precedenti computabili in dimi- nuzione del reddito in misura piena (art.
84, comma 2, TUIR).
Si tratta evidentemente delle perdite realizzate nei primi tre periodi d’imposta, che residuano dal Rigo RS45 del Modello REDDITI SC 2018, che si in- tende utilizzare interamente in compen- sazione.
La Colonna 3 va utilizzata nell’ipotesi di cessione perdite fiscali come prevista dall’art. 1, commi da 76 a 80 della Legge n. 232/2016; in tale ipotesi la società cessionaria indica in tale punto le perdi- te ricevute riferibili a una nuova attività produttiva ai sensi dei commi 76 e 77 dell’art. 1 della Legge 11 dicembre 2016, n. 232, computabili in diminuzione del reddito complessivo dello stesso perio- do d’imposta della cessione delle perdi- te.
Il Rigo RN4, Colonna 4, è costituito dalla somma dei seguenti importi:
ammontare delle perdite indicate nelle Colonne 1, 2 e 3;
ammontare delle perdite non compensate riportate dal Rigo RF60, Colonna 1 (o RF73 per le società sportive dilettantistiche).
L’ammontare massimo delle perdite che può essere indicato nella Colonna 4 del Rigo RN4 non deve esse- re superiore alla somma algebrica dei Righi da RN1, Colonna 2 a RN3.
3. IMPORTO DELLA PERDITA
L’importo della perdita che viene indicato nel Rigo RN4, Colonna 4 può anche essere commisurato in mo- do che la suddetta perdita portata in diminuzione del reddito complessivo generi un’imposta che possa essere compensata da eventuali crediti di imposta, dalle ritenute alla fonte a titolo di acconto, dai versa- menti in acconto ed eccedenze di imposta del precedente periodo riportate a nuovo.
4. LIMITE UTILIZZO PERDITE
Si ricorda che:
è consentito l’utilizzo delle perdite pregresse con riferimento ai crediti d’imposta sui fondi comuni di investimento di cui al Rigo RN3;
qualora la società dichiarante abbia optato, in qualità di partecipante, per la trasparenza fiscale, ex art.
115 del TUIR, le perdite pregresse relative agli esercizi anteriori all’inizio della tassazione per traspa- renza non possono essere utilizzate in diminuzione dei redditi imputati dalle società partecipate (cfr.
art. 115, comma 3, TUIR).
Nel caso in cui la società risulti non operativa e il Rigo RS125 risulti maggiore di quello indicato al Rigo RN6:
- l’adeguamento al reddito imponibile minimo può essere operato integrando il reddito imponibile di Rigo RN6 di un importo pari alla differenza dei due predetti termini, anche mediante riduzione delle perdite pregresse;
- in tal caso le perdite non compensate di cui al Rigo RF60, Colonna 1, non possono essere riportate negli esercizi successivi, né trasferite in caso di opzione per la trasparenza fiscale o per il Consolidato.
Doppio limite di utilizzo per le società “non operative”
Per le società non operative di cui all’art. 30, comma 3, lett. c), u.p., Legge n. 724/1994, (incluse quelle in
“perdita sistematica” che si connotano come “non operative” ai sensi dell’art. 2, commi 36-decies e ss., D.L.
n. 138/2011 - per maggiori informazioni al riguardo si rimanda al Quadro RS, Righi da RS116), si applicano sia il limite alla riportabilità delle perdite previsto dall’art. 84 del TUIR e sia quello speciale previsto per le società non operative.
In particolare, le perdite relative ai precedenti periodi d’imposta (perdite pregresse) delle società non ope- rative potranno essere utilizzate in diminuzione dal reddito imponibile con le seguenti due limitazioni:
a) le perdite pregresse astrattamente utilizzabili non possono eccedere l’80% del reddito imponibile ai sensi dell’art. 84, comma 1, TUIR;
b) le perdite pregresse effettivamente utilizzabili, nei limiti di quelle determinate al punto a) precedente, possono essere computate soltanto in diminuzione della parte di reddito imponibile eccedente quello mi- nimo presunto (cfr. art. 30, comma 3, Legge n. 724/1994 e quanto chiarito nella circolare 2 febbraio 2007, n.
5/E).
Quanto al limite sub a), il “reddito imponibile” rilevante ai fini del calcolo dell’80% è rappresentato dall’intero importo del reddito imponibile del periodo d’imposta.
CASI ED ESEMPI DI COMPILAZIONE
SOCIETÀ NON OPERATIVA
Si ipotizzi la seguente situazione con riferimento ad una società, che per il periodo d’imposta 2018, risulti non operativa:
reddito euro 70.000;
reddito minimo euro 30.000;
perdite pregresse “limitate” euro 100.000.
In tal caso operano i due seguenti limiti:
a) le perdite pregresse possono essere utilizzate fino all’importo teorico pari all’80% di euro 70.000, pari ad euro 56.000;
b) la compensazione può avvenire solo fino ad abbattimento della differenza tra il reddito imponibile ed il reddito minimo pari ad euro 40.000 (euro 70.000 - euro 30.000).
In tal modo la società può compensare perdite per euro 40.000, in quanto tale importo è inferiore al limite teorico di cui alla lett. a) di euro 56.000; per il periodo d’imposta 2018 il reddito imponibile è pari ad euro 30.000 (euro 70.000 - euro 40.000).
Le perdite pregresse rimanenti di euro 60.000 vengono rimandate ai periodi d’imposta successivi.
COMPENSAZIONE PERDITE PREGRESSE “LIMITATE”
Si ipotizzi la seguente situazione, con riferimento alla società Alfa S.p.a. avente esercizio coincidente con l’anno solare:
perdite pregresse “limitate” come desunte dal Prospetto RS “perdite d’impresa non compensate” Rigo RS44, Colonna 6 del Modello REDDITI SC 2018 pari ad euro 300.000;
reddito IRES 2018 = euro 150.000.
In tal caso l’importo delle perdite pregresse utilizzabili è così determinato:
Perdita utilizzabile = euro 150.000 × 80% = euro 120.000
Il reddito imponibile 2018 è, quindi, pari ad euro 30.000 (euro 150.000 - euro 120.000).
Le perdite da riportare in compensazione negli esercizi successivi sono pari ad euro 180.000 (euro 300.000 - euro 120.000).
La compilazione del Quadro RN avviene come segue:
Quadro RS
COMPENSAZIONE PERDITE PREGRESSE “PIENE”
Si ipotizzi la seguente situazione, con riferimento alla società Alfa S.p.a. avente esercizio coincidente con l’anno solare:
perdite pregresse “piene” (realizzate nei primi 3 esercizi), come desunte dal Prospetto RS “perdite d’impresa non compensate” Rigo RS45, Colonna 6 del Modello REDDITI SC 2018 pari ad euro 300.000;
reddito IRES 2018 = euro 150.000.
In tal caso l’importo delle perdite pregresse è utilizzabile interamente in quanto perdite conseguite nei primi 3 periodi d’imposta.
Il reddito imponibile 2018 è quindi pari a zero (euro 150.000 - euro 150.000).
Le perdite da riportare in compensazione negli esercizi successivi sono pari ad euro 150.000 (euro 300.000 - euro 150.000).
La compilazione del Quadro RN avviene come segue:
Quadro RS
COMPENSAZIONE PERDITE PREGRESSE: FACOLTÀ SCELTA UTILIZZO TRA PERDITE “PIENE”
E “LIMITATE”
Si ipotizzi la seguente situazione:
perdite pregresse “limitate”, come desunte dal Rigo RS44, Colonna 6 Modello REDDITI SC 2018 = euro 500.000;
perdite pregresse “piene” (realizzate nei primi 3 esercizi) come desunte dal Rigo RS45, Colonna 6 Mo- dello REDDITI SC 2018 = euro 1.000.000;
Reddito IRES 2018 = euro 1.100.000.
In caso di contemporanea presenza di perdite utilizzabili in misura limitata e di perdite utilizzabili in misura piena, il contribuente può liberamente scegliere l’ordine di priorità in base al quale compensare tali perdi- te.
Pertanto, è consentito scegliere se utilizzare prioritariamente:
le perdite realizzate nei primi 3 periodi d’imposta per le quali non vi è alcun limite quantitativo di uti- lizzo;
oppure quelle relative agli esercizi successivi, per le quali al contrario è stabilito il limite di utilizzo.
Qualora si decida di utilizzare dapprima le perdite realizzate nei primi 3 periodi d’imposta, e tali ultime perdite siano comunque inferiori al reddito imponibile di periodo, il reddito restante può comunque essere
In tal caso, si decide di utilizzare prioritariamente l’importo delle perdite realizzate nei primi 3 esercizi, per- tanto:
euro 1.100.000 - euro 1.000.000 = euro 100.000 reddito ante utilizzo perdite “limitate”
Il reddito di euro 100.000 può essere ulteriormente abbattuto dalle perdite limitate.
Massimo perdita limitata utilizzabile = euro 1.100.000 × 80% = euro 880.000 (reddito lordo)
Il limite di utilizzo delle perdite “limitate” pari ad euro 880.000 consente, quindi, di abbattere completa- mente il residuo imponibile di euro 100.000.
Le residue perdite “limitate” da riportare in compensazione negli esercizi successivi sono pari ad euro 400.000 (euro 500.000 - euro 100.000).
COMPENSAZIONE PERDITE PREGRESSE: SOCIETÀ NON OPERATIVE
Si ipotizzi la seguente situazione con riferimento ad una società che per il periodo d’imposta 2018 risulta non operativa:
reddito Rigo RN1, Colonna 2, euro 70.000;
reddito minimo euro 30.000 di cui al Rigo RS125;
perdite pregresse “limitate” euro 100.000.
In tal caso operano i due seguenti limiti:
a) per perdite pregresse possono essere utilizzate fino all’importo teorico pari all’80% di euro 70.000, pa- ri ad euro 56.000;
b) la compensazione può avvenire solo fino ad abbattimento della differenza tra il reddito imponibile ed il reddito minimo pari ad euro 40.000 (euro 70.000 - euro 30.000).
In tal modo la società può compensare perdite per euro 40.000, in quanto tale importo è inferiore al limite teorico di cui alla lett. a) di euro 56.000; per il periodo d’imposta 2018 il reddito imponibile è pari ad euro 30.000 (euro 70.000 - euro 40.000).
Le perdite pregresse rimanenti di euro 60.000 vengono rimandate ai periodi d’imposta successivi.
RIGO RN5 - Perdite
Il Rigo RN5 va compilato come segue:
in Colonna 1 vanno indicate le perdite non compensate derivanti dal Quadro RF (come sopra indivi- duate), al netto della quota eventualmente utilizzata nel Rigo RN4; tale importo è determinato dalla seguente differenza:
perdite non compensate di cui al Quadro RF (meno)
in Colonna 3 va riportata la perdita derivante dalla somma algebrica tra gli importi dei Righi da RN1, Colonna 2, a RN4, Colonna 4, ovvero la perdita di cui alla Colonna 1 se compilata.
Le istruzioni precisano che, ai sensi del comma 56-bis dell’art. 2 del D.L. n. 225/2010, introdotto dall’art. 9 del D.L. n. 201/2011, la perdita del presente periodo d’imposta è computata in diminuzione del reddito dei periodi d’imposta successivi per un ammontare pari alla suddetta perdita ridotto dei componenti negativi di reddito che hanno dato luogo alla quota di attività per imposte anticipate trasformata in crediti d’imposta ai sensi del citato comma 56-bis.
Come chiarito nella circolare 28 settembre 2012, n. 37, in sostanza la trasformazione delle imposte antici- pate in credito d’imposta, produce la riduzione della perdita fiscale in misura pari all’ammontare delle va- riazioni in diminuzione che hanno determinato la predetta trasformazione.
Si ricorda che in caso di perdita, la stessa va diminuita dei proventi esenti dall’imposta (diversi da quelli
“Pex” di cui all’art. 87 del TUIR), per la parte del loro ammontare che eccede i componenti negativi non de- dotti per effetto dell’applicazione dell’art. 109, comma 5 (spese ed altri componenti negativi) del TUIR; tale ultimo importo va indicato nella Colonna 2.
In Colonna 3 va indicato “zero” qualora i proventi esenti siano di ammontare maggiore della perdita.
Si ricorda, infine, che le eventuali perdite residue vanno riportate nell’apposito Prospetto del Quadro RS.
RIGO RN6 - Reddito imponibile
Il Rigo RN6 è predisposto per indicare il reddito imponibile complessivo; a tale fine:
nella Colonna 1 va riportato il reddito minimo di cui al Rigo RS125 o, qualora maggiore, il reddito mi- nimo derivante dalla partecipazione in società di comodo come indicato nel Rigo RF58, Colonna 3;
nella Colonna 2 va riportata, se positiva, la somma algebrica tra gli importi dei Righi da RN1, Colon- na 2 a RN4, Colonna 4.
Se risulta compilata la Colonna 1 del presente Rigo (relativo al reddito minimo delle società non operative), va indicato il maggiore tra i seguenti importi:
- Colonna 1, Rigo RN6;
- somma algebrica degli importi da RN1, Colonna 2 a RN4, Colonna 4.
COLONNA 5 “Start-up”
La Colonna 5 è destinata ad accogliere l’importo dell’agevolazione c.d. Start-up innovative; tale importo è pari alla somma dei Righi RS164 e RS165 del Quadro RS, fino a concorrenza dell’importo di cui alla Colon- na 2 del presente Rigo RN6.
(per maggiori informazioni sull’argomento si rimanda al capitolo relativo al Quadro RS, Prospetto “Investi- menti in Start-up innovative” di cui ai Righi da RS160 a RS179).
COLONNA 6
Nella Colonna 6 va indicato l’importo dell’incentivo ACE, desunto dal Rigo RS113, Colonna 12, fino a con- correnza della differenza tra l’importo di cui alla Colonna 2 e di quello indicato nella Colonna 5 relativo alle
“start-up”.
(Per maggiori informazioni sull’argomento si rimanda al Quadro RS, Rigo RS113).
NUOVA COLONNA 10: Terzo settore
Nella Colonna 10 “Terzo settore”, di nuova istituzione, va indicato l’importo deducibile di cui al Rigo RS290, Colonna 1 (connesso alle liberalità in denaro o in natura erogate a favore delle ONLUS, delle organizzazioni di volontariato e delle associazioni di promozione sociale) nel limite del reddito complessivo dichiarato, diminuito di tutte le altre deduzioni (per maggiori informazioni si rimanda a quanto commentato nei Righi RS290 e RS291).
COLONNA 11
Nella Colonna 11 va indicato il reddito imponibile pari alla seguente differenza:
Colonna 2 - Colonna 5 - Colonna 6 - Colonna 10
Come precisato dalle istruzioni, il reddito imponibile così determinato va aumentato dell’importo, a titolo di recupero per decadenza agevolazione Start-up, corrispondente all’ammontare che non ha concorso alla formazione del reddito nei periodi d’imposta precedenti, ai sensi dell’art. 6, comma 4, D.M. 25 febbraio 2016, di cui al Rigo RS174, Colonna 4 (per maggiori informazioni si rimanda ai Righi da RS160 e RS176 del Quadro RS).
CASI ED ESEMPI DI COMPILAZIONE
INCENTIVO ACE (ART. 1, D.L. N. 201/2011 C.D. DECRETO MONTI): COMPILAZIONE RIGO RN6 Si ipotizzi la seguente situazione per il periodo d’imposta 2018:
reddito Rigo RN1, Colonna 2, euro 70.000;
incentivo ACE di cui al Rigo RS113, Colonna 12, euro 50.000. Al fine di utilizzare l’importo dell’incentivo ACE, nei Righi da RN1 a RN6 vanno riportati i seguenti importi:
70.000
70.000
50.000 20.000
RIGHI RN7 E RN8 - Ripartizione dell’imponibile per aliquota IRES
Nei Righi RN7 e RN8 viene ripartito il reddito imponibile del Rigo RN6 nel seguente modo:
Rigo RN7, Colonna 1: parte di reddito tassata con aliquota ridotta per effetto di disposizioni agevola- tive (ad es. ai sensi del comma 355 dell’art. 1 della Legge 27 dicembre 2017, n. 205, per le società sportive dilettantistiche lucrative riconosciute dal Comitato olimpico nazionale italiano (CONI) per le quali l’agevolazione si applica nel rispetto delle condizioni e dei limiti del Regolamento UE n.
1407/2013 della Commissione del 18 dicembre 2013, relativo all’applicazione degli artt. 107 e 108 del Trattato sul funzionamento dell’Unione Europea agli aiuti “de minimis”).
Le Colonne 2 e 3 accolgono rispettivamente l’aliquota e l’imposta commisurata all’imponibile di cui alla Colonna 1.
Rigo RN8, Colonna 1: reddito tassato con l’aliquota ordinaria IRES del 24%; nella Colonna 2, va indi- cata la relativa imposta.
RIGO RN9 - Imposta corrispondente al reddito imponibile
Nel Rigo RN9 va indicata la somma algebrica della terza e della seconda Colonna rispettivamente dei Righi RN7 e RN8.
RIGO RN10 - Detrazioni
Nel Rigo RN10, Colonna 5 deve essere indicato l’importo totale delle detrazioni di imposta. Detto importo non può essere superiore all’importo del Rigo RN9.
Vanno indicate in tale Rigo:
il 19% delle erogazioni liberali in denaro al Fondo per l’ammortamento dei titoli di Stato (art. 45, comma 1, lett. e), T.U. di cui al D.P.R. 30 dicembre 2003, n. 398) effettuate mediante le modalità di cui all’art. 15, comma 1, lett. i-novies), TUIR;
la detrazione del 19% a fronte delle erogazioni liberali in denaro, per un importo complessivo (per ogni periodo d’imposta) non superiore a euro 1.500 effettuate a favore delle società e delle associa- zioni sportive dilettantistiche a mezzo bonifico bancario o postale ovvero secondo altre modalità sta- bilite con Decreto del Ministero dell’Economia e delle Finanze;
l’ammontare relativo alla rata indicata nel Quadro RS, Rigo RS152, relativamente alle spese per inter- venti su edifici ricadenti nelle zone sismiche, ai sensi dell’art. 16, commi da 1-bis a 1-quater, D.L. n.
63/2013;
Detrazione per rimborsi a conducenti imprese autotrasporto
la detrazione pari alla quota dei rimborsi erogati, a decorrere dal 1° gennaio 2019, dalle imprese di autotrasporto di merci per conto di terzi attive sul territorio italiano, regolarmente iscritte al Registro elettronico nazionale delle imprese di trasporto su strada e all’Albo nazionale degli autotrasportatori di cose per conto di terzi, fino a un ammontare complessivo degli stessi non superiore a 1.500 euro.
Si rammenta infatti che in base a quanto previsto dall’art. 1, commi da 291 a 293, Legge 145/2018 a decor- rere dal 1° gennaio 2019 e fino al 31 dicembre 2020, ai conducenti di cui alla lettera a) del comma 292 (os- sia ai conducenti che non abbiano compiuto il trentacinquesimo anno di età alla data di entrata in vigore della presente legge, inquadrati con le qualifiche Q1, Q2 o Q3 previste dal contratto collettivo nazionale di lavoro-Logistica, trasporto merci e spedizione), assunti con regolare contratto di lavoro subordinato a tem- po indeterminato dalle imprese di autotrasporto di merci per conto di terzi attive sul territorio italiano, re- golarmente iscritte al Registro elettronico nazionale delle imprese di trasporto su strada e all’Albo naziona- le degli autotrasportatori di cose per conto di terzi, spetta un rimborso in misura pari al 50% del totale del- le spese sostenute e documentate per il conseguimento della patente e delle abilitazioni professionali per la guida dei veicoli destinati all’esercizio dell’attività di autotrasporto di merci per conto di terzi; ai fini IRES alle predette imprese spetta una detrazione totale dall’imposta lorda per una quota pari ai rimborsi erogati ai sensi delle citate disposizioni, fino a un ammontare complessivo degli stessi non superiore a 1.500 euro totali per ciascun periodo d’imposta.
l’importo della detrazione spettante per investimenti in start-up di cui al Rigo RS171, Colonna 2, e RS172 al netto di quanto utilizzato nel Quadro RQ (tale detrazione va specificata nell’apposita Colon- na 1);
l’ammontare della detrazione per erogazioni liberali in denaro in favore di partiti politici di cui al Rigo RS156, Colonna 3, al netto di quanto utilizzato nel Quadro RQ (tale detrazione va specificata nell’apposita Colonna 2);
le donazioni effettuate in favore dell’ente ospedaliero “Ospedale Galliera” di Genova ai sensi dell’art.
8 della Legge 6 marzo 2001, n. 52, per un importo non superiore al 30% dell’imposta lorda dovuta; ta- le importo va altresì indicato in Colonna 4.
Detrazioni spese riqualificazione energetica
In tale Rigo va indicata anche la rata delle detrazioni relative alle spese di riqualificazione energetica di cui al Rigo RS88 del Quadro RS, a cui si fa rimando per ulteriori informazioni.
RIGO RN11 - Imposta netta
Il Rigo RN11, Colonna 3, accoglie l’importo dell’imposta netta determinata dalla seguente differenza:
RN9 - RN10, Colonna 5
Qualora il risultato di questa operazione dovesse risultare negativo (nel caso in cui l’importo del Rigo RN10 fosse maggiore di quello del Rigo RN9) nel Rigo RN11 va indicato zero.
COLONNA 1: Tassazione sospesa per trasferimento residenza
La Colonna 1 va compilata a cura dei soggetti che hanno compilato il Quadro TR, relativo al trasferimento della sede all’estero di cui all’art. 166 del TUIR, per indicare l’importo dell’imposta oggetto di sospensione, come desunta dal Rigo TR2, Colonna 3. Detto importo può essere indicato fino a concorrenza dell’ammontare di cui alla Colonna 3 del presente Rigo RN11.
(Per maggiori informazioni si rimanda al Quadro TR).
RIGO RN12 - Credito d’imposta sui fondi comuni di investimento ordinario
Nel Rigo RN12 va riportato l’importo del Rigo RN3, Colonna 1.
RIGO RN13 - Credito per imposte pagate all’estero
Nel Rigo RN13 va indicato l’importo corrispondente al totale dei crediti d’imposta per imposte pagate all’estero esposti:
nel Rigo CE26 del Quadro CE;
nelle Colonne 8 e 9 dei Righi RS75 e RS76 di cui al Quadro RS (art. 167, commi 6 e 7, TUIR);
nel Rigo RF68, Colonna 3 del Quadro RF.
RIGO RN14 - Altri crediti di imposta
Nel Rigo RN14 Colonna 5 devono essere indicati, tra gli altri, i seguenti crediti di imposta:
il credito d’imposta di cui al Rigo RS102 per gli immobili colpiti dal sisma in Abruzzo; tale credito d’imposta, il cui importo va anche evidenziato nella Colonna 1, può essere fruito nel limite dell’imposta netta;
il credito di imposta per le imposte pagate sui canoni di locazione di immobili ad uso abitativo ma- turati ma non percepiti, risultanti dal procedimento giurisdizionale di convalida di sfratto per moro- sità del conduttore (cfr. art. 26, comma 1, TUIR, come modificato dall’art. 8, comma 5, Legge 9 dicem- bre 1998, n. 431);
il credito di imposta previsto da art. 4, comma 5, Legge n. 408/1990, art. 26, comma 5, Legge n.
413/1991 e art. 3, comma 142, Legge n. 662/1996, art. 13, comma 5, Legge n. 342/2000 e art. 4, com- ma 2, D.M. n. 86/2002, nel caso in cui la riserva di regolarizzazione o il saldo attivo di rivalutazione trattati in tali leggi vengano attribuiti a soci o partecipanti;
il credito d’imposta spettante in caso di alienazione degli immobili o dei diritti reali immobiliari ante- riormente al quarto esercizio successivo a quello anteriore all’ingresso nel regime speciale previsto dai commi 119 e ss. dell’art. 1 della Legge n. 296/2006, pari all’imposta sostitutiva assolta proporzional- mente imputabile agli immobili e ai diritti reali immobiliari alienati;
il credito d’imposta spettante ai sensi dell’art. 15 del D.M. 7 settembre 2007, n. 174, in caso di realizzo degli immobili e dei diritti reali immobiliari ricevuti in conferimento prima della scadenza del termine triennale previsto dal comma 137 dell’art. 1 della Legge n. 296/2006.
Colonna 3 “School bonus”
È prevista l’apposita Colonna 3 per la gestione del c.d. School bonus; trattasi delle erogazioni liberali in denaro destinate agli investimenti in favore di tutti gli istituti del sistema nazionale di istruzione, per la realizzazione di nuove strutture scolastiche, la manutenzione e il potenziamento di quelle esistenti e per il sostegno a interventi che migliorino l’occupabilità degli studenti (cfr. art. 1, commi da 145 a 150, Legge 13 luglio 2015, n. 107 - per maggiori informazioni si rimanda al Quadro RS, Rigo RS252).
6. PREVIGENTE ART. 107 DEL TUIR
In tale Rigo va altresì riportato l’importo delle riduzioni d’imposta connesse all’applicazione nei precedenti periodi d’imposta della maggiorazione di conguaglio di cui al previgente art. 107 del TUIR.
Si ricorda che, se a seguito di un accertamento, il reddito imponibile relativo all’esercizio in corso al 31 di- cembre 1996 (e precedenti) veniva accertato in misura maggiore, oppure nel caso di successivo recupero a tassazione delle riserve formate con utili di tali esercizi anteriori all’entrata in vigore della previgente di- sciplina sui crediti d’imposta, l’IRPEG dovuta dalla società o dall’ente nei periodi di imposta ove il relativo accertamento si era reso definitivo era diminuita, ai sensi del previgente art. 107 del D.P.R. n. 917/1986, di un importo uguale, rispettivamente, all’imposta applicata sulla differenza tra il reddito accertato e il reddi- to dichiarato e in ogni caso in misura non superiore alla maggiorazione di conguaglio applicata in passato, e all’imposta corrispondente all’ammontare recuperato a tassazione con l’accertamento, aumentato degli interessi di cui all’art. 44 del D.P.R. n. 602/1973.
RIGO RN15 - Ritenute d’acconto
Nel Rigo RN15, Colonna 2, dovrà essere indicata la somma di tutte le ritenute d’acconto subite dal contri- buente, quali ad esempio:
ritenute su interessi/premi da depositi e c/c bancari e postali;
ritenute su interessi/premi da obbligazioni e titoli similari;
ritenute su provvigioni.
7. RITENUTA 8% - ART. 25 D.L. N. 78/2010
Si ricorda che l’art. 25 del D.L. n. 78/2010 dispone che le banche e le Poste Italiane Spa operano una rite- nuta del 8% a titolo di acconto (aliquota così elevata dall’art. 1, comma 657, Legge n. 190/2014 dal 1° gen- naio 2015), dell’imposta sul reddito dovuta dai beneficiari, con obbligo di rivalsa, all’atto dell’accredito dei pagamenti relativi ai bonifici disposti dai contribuenti per beneficiare di oneri deducibili o per i quali spetta la detrazione d’imposta. Con il Provvedimento del Direttore dell’Agenzia delle Entrate del 30 giugno 2010, n. 94288, sono state fissate le relative modalità applicative; in particolare, in base al contenuto di tale Prov- vedimento la ritenuta del 8% deve essere effettuata sui pagamenti con bonifico disposti per:
spese di intervento di recupero del patrimonio edilizio, ai sensi dell’art. 1 della Legge 27 dicembre 1997, n. 449 e successive modificazioni;
spese per interventi di risparmio energetico ai sensi dell’art. 1, commi 344, 345, 346 e 347, Legge 27 dicembre 2006, n. 296 e successive modificazioni.
Stante quanto sopra pertanto le banche e le Poste Italiane Spa:
operano, all’atto dell’accreditamento dei pagamenti nei confronti delle imprese beneficiare che hanno eseguito lavori, una ritenuta d’acconto del 8%, con obbligo di rivalsa;
effettuano il relativo versamento con Mod. F24 mediante utilizzo del codice tributo “1039 - Ritenuta operata da banche e Poste Italiane Spa all’atto dell’accredito dei pagamenti relativi a bonifici disposti per beneficiare di oneri deducibili e detrazioni d’imposta, ai sensi dell’art. 25 del D.L. n. 78/2010”;
rilasciano la certificazione delle ritenute d’acconto eseguite al beneficiario stesso;
indicano nella dichiarazione dei sostituti d’imposta i dati concernenti i pagamenti effettuati (cfr. il Quadro SY del Mod. 770).
Pertanto, devono essere indicate nel Rigo RN15 anche le ritenute d’acconto del 8%, subite dai soggetti che, avendo effettuato prestazioni di cui sopra (recupero patrimonio edilizio o interventi per risparmio energetico), hanno subito tale ritenuta all’atto del pagamento.
8. SOMME GIÀ ASSOGGETTATE A RITENUTA
Si ricorda che con la circolare n. 40/2010 è stato precisato che nell’ipotesi in cui per le somme oggetto di bonifico è già prevista la effettuazione di una ritenuta da parte del soggetto ordinante (ad esempio, ritenu- ta 8% art. 25-ter, D.P.R. n. 600/1973 condomìni in qualità di sostituti di imposta) in considerazione del ca- rattere speciale della disciplina di cui all’art. 25 del D.L. n. 78/2010, al fine di evitare che le imprese e i pro- fessionisti che effettuano prestazioni di servizi o cessioni di beni per interventi di ristrutturazione edilizia o di riqualificazione energetica subiscano sullo stesso corrispettivo più volte il prelievo alla fonte, dovrà esse- re applicata la sola ritenuta prevista dal predetto D.L. n. 78/2010.
I sostituti d’imposta che, per avvalersi delle agevolazioni fiscali previste per tali interventi, seguono i pa- gamenti mediante bonifici bancari o postali, pertanto, non opereranno su tali somme le ritenute ordina- riamente previste dal D.P.R. n. 600/1973.
Colonna 1: ritenute da società art. 5 del TUIR
La Colonna 1 del presente Rigo RN15, è destinata all’indicazione delle ritenute, attribuite dalle società ed associazioni di cui all’art. 5 del TUIR, eccedenti il debito IRES, che non si intenda utilizzare e che potranno essere utilizzate dalle società o associazioni di cui all’art. 5 del TUIR in compensazione con i propri debiti tributari e previdenziali (cfr. circolare Agenzia delle Entrate 23 dicembre 2009, n. 56/E). In tale ipotesi nella 1 Colonna va indicato l’importo delle ritenute non utilizzate. Le istruzioni precisano che:
questa Colonna non può essere compilata se dal presente Quadro emerge un’imposta a debito (ossia, se il Rigo RN23 è compilato);
l’importo indicato in questa Colonna non può eccedere l’ammontare delle ritenute attribuite dalle so- cietà ed associazioni di cui all’art. 5 del TUIR;
l’importo di Colonna 1 va riportato anche in Colonna 2.
CASI ED ESEMPI DI COMPILAZIONE
RITENUTA ACCONTO 8% - RIGO RN15
Si ipotizzi una società operante nel settore immobiliare di costruzione, che ha effettuato prestazioni di ser- vizi connesse a ristrutturazioni edilizie per i quali sono state operate dalle banche all’atto del pagamento da parte dei committenti, ritenute d’acconto dell’8% ex art. 25 D.L. n. 78/2010, pari ad euro 30.000. Tale so- cietà presenta la seguente situazione:
Reddito d’impresa: euro 100.000
IRES lorda: euro 24.000
Acconti versati: euro 10.000
