Il controllo di gestione in una prospettiva integrata

Dopo aver descritto le componenti e il funzionamento del sistema di programmazione e controllo, ci concentriamo ora sull’analisi dei sistemi di controllo di gestione più evoluti nella dottrina, in particolare con riferimento all’integrazione della dimensione strategica con quella operativa. Sulla base della più recente bibliografia in materia74, è possibile individuare le caratteristiche di un sistema di controllo di gestione quale meccanismo avente come obiettivo prioritario quello di aiutare i vertici aziendali a guidare l’impresa verso i propri traguardi strategici e, in particolare, a compiere scelte funzionali alla creazione di valore economico. Un sistema sempre più integrato tra dimensione operativa e dimensione strategica, che, visto dall’alto, traduce la strategia pianificata in azioni; visto dal basso, si distribuisce sulla struttura organizzativa con parametri-obiettivo e misure di performance. Il sistema di controllo di gestione, cosi ampliato nei suoi confini, è quindi

74

Si vedano, tra gli altri: BROCCHINI, G. (2006).Controllo di gestione e controllo strategico nell’impresa, Aracne, Roma; TAGIURI, R., BUBBIO, A. (2002). Controllo di gestione una esigenza naturale, Liuc Paper n. 108,Varese; GARZONI, A. (2003). Il controllo strategico. Modelli e strumenti per il controllo dei processi di gestione strategica, Egea, Milano

82

definibile come “il sistema strutturato e integrato di informazioni e processi utilizzato dal management a supporto delle attività di pianificazione e controllo”. In particolare il Sistema di controllo di gestione (SCG) si compone di tre elementi costitutivi:75

1. Processi di pianificazione e controllo finalizzati a predefinire prima e a monitorare poi le prestazioni aziendali specificando, in particolare, la mappa delle responsabilità costruita sulla struttura organizzativa di base;

2. Strumenti tecnico-contabili, progettati per elaborare informazioni a supporto dei processi decisionali e dell’attività di programmazione e controllo. Tra gli strumenti di più recente introduzione, maggiormente rispondenti alle esigenze di unitarietà, troviamo l’Activity Based Management e la Balanced Scorecard. Questi strumenti sopperiscono all’evidenza empirica che le informazioni fornite dal bilancio di esercizio non sono sufficienti a descrivere la reale capacità di un’impresa di attivare circuiti virtuosi in grado di creare valore economico. Altri strumenti, a titolo indicativo, sono rappresentati dalla contabilità analitica e dal budgeting, componenti di base del sistema di contabilità direzionale. Per quanto riguarda i documenti che caratterizzano un completo sistema di programmazione e controllo abbiamo:

a. per il ciclo di programmazione: piano strategico, piano operativo e budget;

b. per il ciclo di controllo: forecast, consuntivi mensili e trimestrali, documenti di analisi e commento degli scostamenti, bilancio annuale.

A titolo esemplificativo riportiamo le tabelle standard relative al ciclo di programmazione e a quello del controllo raccomandate da Borsa Italiana:

75

83

Tabella 4: I documenti di Pianificazione e Controllo – Ciclo di Pianificazione

Fonte: BORSA ITALIANA (2006). Memorandum al sistema di controllo di gestione, Milano, pag.22

84

Tabella 5: I documenti di Pianificazione e Controllo – Ciclo di Pianificazione

Fonte: BORSA ITALIANA (2006). Memorandum al sistema di controllo di gestione, Milano, pag.23

85

3. Sistema informativo o di reporting preposto alla diffusione delle informazioni, raccolte e organizzate in modo selettivo, al fine di focalizzare l’informazione destinata ai manager sulle determinanti del valore aziendale. All’interno di un sistema di reporting multidimensionale, quale la BSC, abbiamo:

a. Financial reporting che monitorano gli indicatori finanziari della società suddivisi in livello corporate e business;

b. Business reporting che analizzano i fattori critici di successo, i business risk e i key performance indicator relativi al modello di business utilizzato dalla società

Se a livello globale, lo scopo del sistema di controllo di gestione è quello di rendere disponibili tutte le informazioni rilevanti connesse alle funzioni di pianificazione e controllo, per facilitare lo svolgersi di queste attività da parte del management, gli obiettivi specifici del sistema sono:76

1. Corretta definizione degli scenari futuri a supporto delle decisioni strategiche e dei piani previsionali;

2. Coerenza tra strategia e azione e allineamento dell’organizzazione aziendale alla strategia di impresa;

3. Corretta valutazione della performance attuale, intesa come raggiungimento degli obiettivi aziendali, in rapporto agli andamenti storici e alle aspettative di budget;

4. Possibilità di decidere con tempestività le necessarie azioni correttive in rapporto ai piani prospettici;

5. Corretta ed esaustiva comunicazione aziendale rivolta all’esterno secondo i tempi e le modalità richieste dalla normativa in vigore e dal mercato finanziario.

Al fine di poter esprimere un giudizio sui sistemi di controllo di gestione presenti nelle diverse realtà organizzate, possiamo, sinteticamente elencare le caratteristiche che un sistema di controllo standard deve avere, ovvero:77

• globalità: trattare tutti gli aspetti del funzionamento di una azienda, al fine di assicurare equilibrio e coordinamento alle diverse parti dell’organizzazione; il che richiede la disponibilità di adeguate informazioni in merito a ciascuna delle parti;

76

BORSA ITALIANA (2003). Guida al sistema di controllo di gestione, Milano, pagg. 14-17

77

86

• congruenza degli obiettivi: un sistema di controllo deve essere progettato in modo tale che le decisioni assunte dai dirigenti contemperino al tempo stesso i propri interessi e quelli dell’azienda;

• contesto finanziario: il sistema di controllo è costruito attorno a una struttura finanziaria. Le quantità vengono cioè espresse in unità monetarie. Ciò non significa che le informazioni extracontabili non siano importanti, ma semplicemente che il nucleo centrale è rappresentato da quelle direttamente derivanti dai conti. Va da sé infatti che informazioni non monetarie, quali i tempi di esecuzione, il numero di persone servite e la percentuale di domande accolte, siano dati essenziali per il funzionamento complessivo del sistema;

• ritmicità: il processo si svolge secondo fasi e tempi predefiniti, mese dopo mese e anno dopo anno. Ogni fase deve essere completata in tempi certi. Solitamente le procedure da seguire nelle diverse fasi del processo, le scadenze entro le quali le fasi devono essere completate e la modulistica da utilizzare, sono raccolte in appositi manuali.

• Integrazione: il sistema deve essere coordinato e integrato; i dati rilevati per uno scopo possono differire da quelli rilevati per un altro, ma la quadratura tra le due serie di dati deve essere sempre possibile.

Alla luce di tutto questo, nello schema successivo78, proposto sempre nella guida di Borsa Italiana, è esposto un interessante processo di valutazione del sistema, finalizzato a mettere in discussione periodicamente i principi per un costante rinnovamento; sia in termini di adeguatezza, con riferimento alla capacità del sistema di soddisfare i fabbisogni informativi dell’alta direzione a supporto della gestione aziendale; sia in termini di affidabilità, intesa quale verifica del funzionamento del sistema in relazione all’effettiva operatività delle procedure e degli strumenti connessi alle funzioni di pianificazione e controllo, nonché alla correttezza dei dati e delle informazioni prodotte:

78

87

Figura 15: Processo di valutazione del sistema di controllo di gestione

Fonte: BORSA ITALIANA (2003). Guida al sistema di controllo di gestione, Milano, pag.29

Nell’appendice A è inoltre presentata una interessante check-list, proposta sempre da Borsa Italiana, che supporta le attività di valutazione del sistema di controllo di gestione.

89

3. La governance degli Enti Strumentali Regionali: proposte