4 8 . - Secondo gruppo di legislazioni. — Una forma tutta
spe-ciale di diversificazione estrinseca fra imposte, consiste nel prelevarne una particolare su alcuni dei redditi già soggetti ad altre imposte. Questo metodo di sovrapposizione distingue il secondo gruppo di legislazioni, nel quale la diversificazione è raggiunta in modo non meno definito e preciso che nel pri-mo gruppo, però limitatamente ad una sola distinzione.
Se, dove esiste un' imposta generale sui redditi di ogni natura, o varie imposte singole su tutti i prodotti del capitale e del lavoro, viene istituita un' imposta complementare, ad esempio sul capitale, i redditi da questo deri-vanti sono colpiti due volte, mentre tutti gli altri sono colpiti una sol volta, e quindi di meno. Si raggiunge, così lo scopo della diversificazione classica, ma limitatamente alla distinzione dei redditi in due sole categorie cioè :
a) redditi del capitale, o fondati, o non guadagnati ; b) redditi del lavoro o guadagnati.
Sono queste le due categorie fondamentali, che il Gladstone denomi-nava dei redditi oziosi e redditi laboriosi. M a la sovrapposizione può operare anche una diversificazione diversa, ad esempio fra i redditi capitalistici o fra i misti/')
4 9 . - Pregi e difetti del secondo gruppo. — Questo metodo di
limitata diversificazione (la quale opera, se non occultamente, per lo meno in modo poco appariscente/2) nei rapporti estrinseci fra due serie d' imposte), benché rappresenti, dal lato tecnico, un perfezionamento, in confronto della diversificazione del primo gruppo, pure reca seco, non solo i difetti generici inerenti all' imposta sul capitale, nell' esempio accennato, od all' imposta singola sui prodotti, negli altri esempi che esamineremo, ma porta con sè anche il difetto specifico della limitazione ad un solo criterio distintivo e per di più generico. In effetto, con l'imposta complementare sul capitale, sono differenziati i soli red-diti capitalistici in genere. Ed anche quest' unica distinzione si attua solo quando l'imposta sul patrimonio non colpisce, come può accadere, i guadagni deri-vanti dal lavoro umano ragguagliati al capitale. M a ciò di solito non accade,
(1) Vedansi gli «empi ai n. 21, 53, 58, 62. (2) Vedasi il n. 52.
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-sia perchè si cerca la diversificazione dei redditi del lavoro dai redditi capi-talistici, sia perchè il determinare i redditi da capitalizzare raddoppierebbe la difficoltà di accertamento della materia imponibile. Per questa stessa ragione tecnica, oltre che per stimolare i capitali a procurarsi un impiego fruttifero, l'imposta sul patrimonio, di solito, esclude una differenziazione intrinseca di carico tra le ricchezze fruttifere e quelle infruttifere. Circa le ragioni che potrebbero giustificare o condannare una diversificazione intrinseca tra beni patrimoniali e redditi personali, tra beni patrimoniali fruttiferi e infruttiferi non è il caso d' intrattenersi in questo studio, che si limita alla diversificazione nel-l'imposta sul reddito, ed, in questo gruppo, al metodo di soprapposizione dell'imposta sul patrimonio a quella sul reddito. Questo metodo, dunque, tarpa le ali al principio di diversificazione, perchè, da una parte, non con-sente estrinsecamente una ulteriore distinzione dei redditi capitalistici fra di loro, pel fatto che l'imposta sul patrimonio, come si è accennato, non con-sente nel proprio organismo un' agevole diversificazione dei vari capitali, per 10 meno la pratica dimostra che simile ulteriore diversificazione non viene, in generale, tentata dal legislatore. D'altra parte, il metodo in parola non consente neppure in sè stesso, intrinsecamente, la diversificazione dei redditi non capitalistici tra di loro. Il metodo di sovrapposizione avrebbe bisogno di essere completato o combinato con quelli del primo o del terzo gruppo, e ciò costituisce una sua inferiorità. La quale è tanto più grave, in quanto gli esempi di legislazioni che studieremo dimostrano che è fortemente sentita la necessità della suddistinzione dei redditi capitalistici fra di loro, e di quelli non capitalistici tra di loro. Anzi taluni di essi, che si producono col con-corso del capitale e del lavoro (industria, commercio) sono di natura mista, e mentre non possono annoverarsi tra i redditi puramente capitalistici, non possono neppure trattarsi come redditi del puro lavoro. Quindi, il metodo di sovrapposizione trascura di porre in evidenza, per uno speciale trattamento, l'importantissima categoria di redditi commerciali ed industriali, compresi quelli agricoli ; mentre essi, per la loro natura mista di capitale e di lavoro, non debbono subire nè il trattamento dei redditi puramente capitalistici, nè 11 trattamento dei redditi derivanti dal solo lavoro personale del contribuente. In effetti, abbiamo già visto (n. 10, I-VIII ; n. 18 a 2 1 ) sotto quanti aspetti vanno distinti tra di loro i redditi capitalistici, e vanno distinti tra di loro i redditi del lavoro; abbiamo anche visto la ragione della formazione di una categoria a parte dei redditi misti. Altre ragioni emergeranno dagli esempi del terzo gruppo di legislazioni. Di fronte a tali difetti, sta il pregio innegabile della sovrapposizione di procurare un maggior gettito d'imposta e, in pari tempo, di contribuire alla perequazione tributaria. Infatti, con un' imposta speciale sul patrimonio, a lato di un' imposta generale sui redditi si ha, anche con aliquote basse, un gettito d' imposta maggiore che non con la sola imposta generale sui redditi per categorie, perchè questa, se anche adotta aliquote più alte, lascia sempre sfuggire una parte dei redditi, la quale
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non sfugge, invece, all' imposta sul patrimonio. L'imposta sui redditi e quella sul patrimonio si completano a vicenda nell' accertamento della ricchezza
im-ponibile, perchè dall' esistenza del patrimonio, già determinata dalla relativa imposta, si arguisce, spesso, un reddito che altrimenti sarebbe sfuggito in tutto o in parte alle indagini fiscali ; e dall' esistenza del reddito, pure deter-minata dalla relativa imposta, spesso si desume 1* entità di un patrimonio altrimenti indeterminabile. Le leggi d'imposta stabiliscono simili reciproche presunzioni. Si aggiunge che con due imposte, l'una all'altra sovrapposta, è dato di adoperare aliquote più basse che non con un' imposta sola : e la moderatezza delle aliquote, sia pure apparente, è un buon requisito di ogni sistema tributario. (N. 6 0 ) / ' )
Ciò che, in via di esempio, si è detto della sovrapposizione dell' impo-sta sul patrimonio ad un' impoimpo-sta plurima sui vari redditi od a un complesso d'imposte singole sui medesimi, vale, presso a poco, anche per altre sovrap-posizioni, che, del resto, sono meno frequenti/2)
In conclusione, se vogliasi raggiungere molte distinzioni di entrate, que-sto metodo di sovrapposizione è inadeguato ; però esso può riuscire preferi-bile se si vuole distinguere soltanto i redditi del lavoro da quelli capitalisti-ci. (N. 77 fine).
5 0 . - Forme di sovrapposizione. — Questa specie di
diversifi-cazione può materialmente assumere due forme : quella per cui due o più leggi distinte colpiscono uno stesso reddito ; e quella per cui una sola legge organizza, ad esempio, entrambe le imposte su tutti i redditi da una parte, e sui redditi capitalistici dall' altra/3) Così nell'una, come nell'altra forma, l'in-tensità e il peso della sovrapposizione varia secondo eh' essa viene ottenuta creando :
a) Soltanto un' imposta indiretta sul patrimonio, qual' è 1' imposta di successione (4), oppure soltanto con un' imposta sul plus-valore non gua-dagnato dei beni fondiari, o sulle aree fabbricabili, e simili.
b) Soltanto un' imposta diretta e generale sul patrimonio. e) Entrambe le due specie d'imposta sul capitale. Queste prime tre forme servono a differenziare i redditi del puro lavoro, da quelli del capitale.
d) Soltanto un'imposta complementare singola, o plurima, ma limitata su alcuni dei redditi misti colpiti da un' imposta generale su tutti i redditi misti. Questa forma serve a vari scopi di diversificazione in senso lato.
L ' imposta di successione è diffusissima negli Stati civili ed assume una particolare efficacia in quelli che 1' applicano con 1' esenzione di un minimo
( ! ) Circa i pregi dell' imposta complem. sul patrimonio, V. 1' Einaudi : Corso di Scienza delle Finanze (Torino, 1916), pag. 257-9.
( 2 ) Su questo argomento, oggi molto studiato sotto il titolo di « duplicazione d'imposta » vedasi la biblio-grafia citata dal Fasolis : Le doppie imposizioni, (Città di Castello, 1914).
( 3 ) Vedansi i n. 63-65.
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-abbastanza alto e con la progressione delle aliquote di carico. 1 beni pro-duttivi di redditi permanenti soggiacciono, si dice, all' imposta di successione, mentre i redditi temporanei, estinguendosi in gran parte con la persona da cui son prodotti, vi sfuggono (n. 1 32). « L'imposta di successione osservava Guglielmo GladstoneO) è un'imposta sulla proprietà e perche essa e un' imposta sulla proprietà asseconda le viste, le quali sono state tanto favo-rite da una gran parte di questa Camera e dalla pubblica opinione, vale a dire : che se 1' imposta sul reddito (income tax) è prelevata inegualmente Süll' intelligenza ed abilità, in paragone della proprietà, allora tale disugua-glianza dovrebbe essere compensata, in un modo o nell' altro. Io penso sia questo un modo felice col quale compensare tale disuguaglianza. » Ciò è vero sino ad un certo punto, perchè parte dei redditi temporanei può e dovrebbe essere non consumata, ma risparmiata e questa parte cade sotto 1 imposta di successione, la quale ha appunto il difetto di colpire con aliquota uni-forme tanto la sostanza avita, quanto il risparmio accumulato dal lavoratore con le sue fatiche e con le sue privazioni, per doverosa previdenza. Però, 1' imposta di successione è ben lontana dal rappresentare una perfetta diver-sificazione, non essendole possibile di raggiungere 1' effetto dell' imposta sul capitale o sui redditi capitalistici. L' imposta di successione non può equi-valere ad un' imposta differita sul patrimonio, ma può, in una certa misura, completare 1' imposta sul patrimonio. L' imposta di successione avendo un carattere personale, perchè tien conto della parentela, non può essere con-cepita come un tributo postumo ; essa, anziché colpire tardivamente 1' autore di questa, ciò che rappresenterebbe un' imposizione personale assurda, ne colpisce gli eredi, pei quali rappresenta un' imposta diretta, anticipata, sul patrimonio. _ . . . Quanto all' imposta sul plus-valore non guadagnato dei beni tondian ed all'imposta sulle aree fabbricabili, ecc., ciascuna di esse concerne una parte soltanto dei redditi capitalistici ; coordinata coli' imposta di successione, può completarla : ma non in modo da renderla equivalente ad un' imposta diretta sul patrimonio/2'
Conducono alla diversificazione classica i casi testé accennati sotto le lettere a, b, c; conducono alla diversificazione in senso lato i casi accennati sotto la lettera d.
51. - Prussia. — Imposta complementare sul patrimonio.
(Ergänzungs-steuer o Vermögens(Ergänzungs-steuer)/La tendenza a diversificare, in senso classico, i redditi capitalistici da 3'
( 1 ) W Gladstone : Speech af the Chancellor of the <5xchequer delioered in the House of Commons, on
Monday, aprii 18. 1853, pag. 40. Vedi il n. 115, per altre parti di questo celebre discorso.
( 2 ) Omettonsi esempi di queste imposte, un po' lontane dal tema; vedansi le imposte inglesi illustrate da Gerald Ève nel Boll. Istituz. economiche e sociali dell'Istituto Intemazionale di Agricoltura, gennaio 1914. pag. 94 e seguenti. Vedasi il n. 10, III.
( 3 ) Legge d'imposta complementare (¿rgànzungssteuergesetz), del 14 Luglio 1893, modificata nel 19 Giugno 1906 (testo unico di pari data), e nel 26 Maggio 1909.
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-quelli del lavoro o misti, per quanto meno antica che in Inghilterra, non è recente neppure in Germania ; ma un primo tentativo serio d' introdurre il principio nella legislazione non si ha in Prussia, se non nel 1847, quando fu dal governo presentato un disegno di legge d'imposta sul reddito, che adottava due aliquote : l'una del 3 "/„ pei redditi fondati o capitalistici (Fundid), l'altra del 2 °/0 per tutti gli altri redditi (Unfundirt).
Però il disegno di legge non fu approvato O , ed il principio della diversificazione non fu introdotto neppure nella legge d'imposta sul reddito (Einkommensteuer), del 2 4 giugno 1891.
Durante la discussione di quest' ultima, fu generalmente riconosciuta l'opportunità della diversificazione; ma il Governo non ritenne prudente di attuarla direttamente coli' adozione di aliquote diverse secondo la natura delle entrate. Invece, proponeva di attuarla per sovrapposizione, mediante l'imposta di successione.
Respinta tale proposta, il ministro delle finanze Dott. Von Miquel, due anni dop o, faceva votare la legge 14 Luglio 1893, dell'imposta com-plementare sul patrimonio, che nell' anno precedente era stata introdotta in Olanda, dal Pierson, con la legge 27 Settembre 1892, modificata nel 1893. ( V . n. 62). «
Nel 1893, il legislatore prussiano avrebbe potuto introdurre la distin-zione dei redditi capitalistici nell'imposta sul reddito, mediante una modifi-cazione della legge del 1 891, stabilendovi una diversifimodifi-cazione per categorie tra i redditi del lavoro e quelli del capitale: il che non era impossibile, a giudicare dall' esempio dato, anzitutto, dall' Italia con la sua imposta gene-rale sui redditi mobiliari (n. 147), e poi dato dalla Gran Bretagna, dove il problema era, anzi, reso più difficile dal sistema più deciso dell' imposi-zione presso il debitore, salvo rivalsa. ( V . n. 143).
M a un po per non rimaneggiare e riporre in discussione la legge del 1891, che aveva dovuto superare non lievi difficoltà dinanzi al Parlamento ed era, allora, nel primo periodo di prova ; ed ancor più per assicurare al tesoro dello Stato un nuovo cospicuo cespite tributario, il legislatore prussiano preferi di creare un'imposta singola o particolare sul patrimonio/3) Così, a lato dell' Einkommensteuer (imposta sul reddito complessivo), fu assisa, con legge separata, 1' imposta complementare sul patrimonio, che, estrinsecamente ed occultamente, introduceva nella prima una diversificazione limitata ai redditi fondati. Della quale si ammetteva, così, una soltanto delle ragioni : cioè che i redditi dall' attuale Società o dalla loro stessa natura avventurati e resi precari sono quelli del puro lavoro, i quali non hanno una esistenza obbiettiva, come 1 hanno quelli del solo capitale, ma invece dipendono dall' esistenza e
( I ) Adolfo Held : Die Einkommensteuer eB. ; Bonn ; 1872, pag. 286.
( 2 ) Seligman E. R. A . : L'impôt sur le revenu, Parigi, 1913, pag. 3 0 5 ; e : ( ? s s a y in taxation, quinta edizione, 1905, pag. 3 2 2 e seguenti. V . la bibliografia dal medesimo citata.
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-dalle condizioni di vita di chi li produce e ne dispone: condizioni precarie, per cui 1' energia produttrice del reddito tende ad esaurirsi e cessare, se di continuo non viene rinnovata colla riserva di una parte del prodotto annuale. Onde i redditi del lavoro indicano una ricchezza presente e disponibile minore di quella indicata dai redditi del capitale. Il cui valore venale è in ragione diretta della sua sicurezza. Quanto più un collocamento è sicuro e duraturo, tanto più è caro.
La gestione del reddito del lavoro — osserva la relazione ministeriale al disegno di legge dell' Ergànzungssteuer — richiede, che, per mezzo di risparmi periodici, prelevati sugli utili annuali, si assicurino i mezzi di esi-stenza alla famiglia e ai successori. Così si economizza in previsione del momento in cui la capacità al lavoro diminuirà o cesserà. Al contrario, chi attinge il reddito a fonti diverse, che permangono anche dopo la sua morte, non ha simili pensieri, e, di conseguenza, con un reddito eguale, in condi-zioni somiglianti, può liberamente erogare una maggior parte dei propri red-diti nella soddisfazione dei bisogni attuali: ond' è giusto imporre attualmente con aggravi diversi, le due categorie di redditi/1'
5 2 . - A n c o r a un difetto. - Ma questo concetto, che nella teoria,
se non nella legislazione, predomina, ed emerge chiaramente, nel metodo della sovrapposizione rimane quasi occulto, od almeno non colpisce il pensiero prospettandogli direttamente 1' intento della diversificazione ; mentre nel sistema del primo gruppo, e più ancora nel sistema del terzo gruppo di legislazioni si rende, in simile caso, più palesemente omaggio alle accennate ragioni di giustizia.
È questo un difetto che, per quanto minore, va aggiunto a quello indicato al N. 49.
Intanto, come già si accennò, la diversificazione per sovrapposizione può essere fondata su ragioni diverse da quelle classiche indicate.
5 3 . - A l t r o esempio in Prussia. — Ancora in Prussia, infatti,
vige un' altra diversificazione che, per quanto abbia uno scopo specialissimo, non classico, ma d' indole particolare economico-sociale, rientra in questo secondo gruppo di legislazioni. — Legge 18 Luglio 1900 sui grandi magazzini. — In Prussia, come in Francia, vi sono grandi magazzini, i quali rappresentano capitali così vistosi ed organizzazioni così potenti, da imporre una invincibile ed opprimente concorrenza a tutti i minori commer-cianti. Per tale ragione, il legislatore prussiano ha creato un' imposta ulteriore di sovrapposizione, per colpire più fortemente i redditi di cotesti grandi magazzini.
L' interesse che ogni Stato ha di proteggere il medio commercio, spinse il governo a creare quest' imposta speciale sulle case di vendita al minuto,
( 1 ) J. Iastrow : "Die Vermógenssteucr und ibre ¿infugung In dai preussischc Steucri\/slem, nei
Jabtbii-cher fur ¡^Cationalòkonomìe und Statistlk, LIX, pag. 161.
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-che tengono più di un genere di merce (largamente inteso) e -che raggiun-gono una cifra di affari di più di 4 0 0 , 0 0 0 marchi, con le merci indicate al § 6.
Così 1' imposta non colpisce se non le aziende che per la vastità del loro capitale e della loro organizzazione, e per la superiorità che ne ritraggono nella lotta commerciale, stravincono le concorrenze delle aziende minori.
Sono esenti le aziende che non sono soggette alla tassa di esercizio (patente), cioè : non aventi scopo commerciale.
Quest' imposta, costituente una diversificazione per sovrapposizione, (quindi occulta ed estrinseca), contiene in sè anche una diversificazione intrinseca e palese, poiché differenzia il carico sui regnicoli, dal carico sugli stranieri. Se una ditta avente la sede fuori della Prussia, possiede in Prussia uno o più magazzini, ciascuno di essi è soggetto all' imposta, qualunque sia la sua c i f r a di a f f a r i , e con tariffa speciale, più gravosa di quella concer-nente le case di commercio prussiane.
Il prodotto dell' imposta è dovuto ai Comuni per una destinazione, che conferma il carattere della legge, non fiscale, ma di espediente a protezione del piccolo commercio. Infatti, tale prodotto è usato dai Comuni, (quando percepiscono dalle classi inferiori della tassa di esercizio, una percentuale della tassa di esercizio dello Stato), a sgravio della percentuale da riscuotere dalle dette classi ; altrimenti è usato per provvedere a taluni bisogni del Comune, con preferenza degl'interessi dei piccoli commercianti ( § 14). (Vedasi il N. 58).
5 4 . - Stranieri residenti. (') — A proposito della distinzione fatta
da questa legge tra regnicoli e stranieri, un altro esempio più tipico di diversificazione a scopo di protezionismo a favore dei cittadini dello Stato, contro gli stranieri che risiedono nel territorio dello Stato, è quello offerto dalla Repubblica di Haiti con l'imposta di patente del 7 Marzo 1807. Con 1' arresto del 1809 (Leggi ed atti del governo haitiano, t. II) lo straniero, prima di ottenere la patente, fissata allora di 1.000 gurdes, era obbligato di munirsi di licenza od autorizzazione speciale del Presidente della Repubblica, mentre il regnicolo non è soggetto ad alcuna autorizzazione e paga una patente di quota grandemente inferiore. Dal 1809 al 1828, la diversificazione aumentò e divenne fuori di ogni proporzione per gli stranieri, fu resa meno stridente con la legge del 15 Settembre 1828, e più equa colle modificazioni introdotte dal 1832 al 1876.
M a la legge dell' Ottobre 1876, che confermava il principio della diversificazione protezionista, rimase poi senza effetto, su tal punto, pel trattato stipulato nel 1874 tra gli Stati di Haiti e S. Domingo, per cui i Domimcani dovevano essere considerati, in materia d' imposta, come gli Haitiani. Nel 1 880, le potenze straniere, invocando la clausola della nazione più favorita,
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chiesero lo stesso trattamento dei Dominicani, l'ottennero nel 1896. Onde, con la legge del 3 Agosto 1900 fu stabilita un' unica tariffa.
La tendenza non è nuova neppure in Europa. Sul fine del XIII Secolo si stabilì, in Francia, un droit sur les Italiens, in aggiunta agli ¿taux, ai tonlieux, diritti di abitazione di entrata, di uscita, ecc., a cui gl' Italiani in Francia eran già sottoposti come gli altri stranieri O : E veramente non si tratta di una diversificazione dei tempi medi o moderni.
A d Atene « gli stranieri di ambo i sessi erano sottoposti ad un annua tassa, la quale era di dodici dramme per gli uomini e sei per le donne... La mancanza di pagamento bastava per tradurre gl' infelici d' innanzi ai magistrati competenti, i quali vendeanli siccome schiavi al pubblico mercato.. . . La tassa di che ragionammo imposta agli stranieri era ancora per essi la meno grave. A d altra erano pure soggetti che era gravissima, quella voglio dire di pagare alla repubblica la sesta parte dei loro beni. . . » . ( 2 )
E taluni autori non ritengono ciò contrario al diritto internazionale, < ) pur essendo vietato, di regola, dalle convenzioni tra i singoli Stati.
Peraltro, quando uno Stato ha bisogno d' incoraggiare 1' immigrazione nel proprio territorio, adotta una diversificazione a favore degli stranieri,