Privilegio speciale immobiliare

Lo Stato gode di privilegio speciale immobiliare a norma dell’art. 2780 c.c. sui crediti per le imposte sui redditi immobiliari ex art. 2771 c.c. e sui crediti per i tributi indiretti indicati all’art. 2772 c.c.

Innanzitutto è doveroso soffermarsi sull’art. 2771 c.c., il quale è stato definitivamente abrogato dal comma 38 dell’art. 23, D.L. n. 98 del 6 luglio 2011, convertito nella L. n. 111 del 15 luglio 2011. La volontà del legislatore è stata infatti quella di rimuovere totalmente il privilegio speciale immobiliare per i crediti relativi ad IRPEF, IRPEG, IRES ed IRAP afferenti a redditi immobiliari133. Invero tali crediti sono ora assistiti da privilegio generale mobiliare, come già approfondito nel presente lavoro.

Diverse considerazioni sono da compiersi con riguardo ai crediti dello Stato per tributi indiretti, individuati all’art. 2772 c.c., il quale recita al primo comma: «Hanno pure privilegio i crediti dello Stato per ogni tributo indiretto […] sopra gli immobili ai quali il tributo si riferisce». Al riguardo, i privilegi per l’imposta sulle successioni e per l’imposta di registro hanno entrambi termine di prescrizione quinquennale, la prima con decorrenza dalla data di apertura della successione134 mentre la seconda dalla data di registrazione135.

In materia IVA, invece, sono i seguenti commi secondo e terzo a definire l’applicazione del privilegio immobiliare all’imposta sul valore aggiunto ed ai crediti di

133 _{VILLANACCI G., I crediti nel fallimento, 2015, CEDAM, Padova, p. 702 sostiene che la previsione}

dell’art. 2771 c.c. era ancorata ad un’epoca, ormai superata, in cui gran parte delle entrate dei contribuenti erano costituite da redditi fondiari.

134 _{Ciò è affermato all’ultimo periodo del primo comma dell’art. 41 del Testo unico delle disposizioni}

concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni, n. 346 del 31 ottobre 1990. Qui è precisato inoltre che in caso di dilazione di pagamento, la decorrenza sarà a partire dal giorno in cui scade l’ultima rata ovvero dal giorno in cui si è verificata una diversa decadenza fra le prescritte all’art. 27 del medesimo Testo unico. Sempre in tema di imposte di successione, il comma sesto dell’art. 2772 c.c. scrive che il privilegio «non ha effetto a danno dei creditori che hanno esercitato il diritto di separazione dei beni del defunto da quelli dell’erede». esattamente come già valido per il privilegio speciale mobiliare sulla medesima imposta.

135 _{Come si legge al quarto comma dell’art. 56 del Testo unico delle disposizioni concernenti}

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rivalsa. In particolare, il credito di rivalsa non può configurarsi quale credito tributario in senso stretto, tuttavia l’estensione del privilegio anche a tale credito ha evidentemente la funzione di permettere la realizzazione del meccanismo su cui si basa l’IVA, ossia la rivalsa obbligatoria136.

In sostanza, dunque, l’art. 2772 c.c., comma secondo, afferma che «I crediti dello Stato, derivanti dall’applicazione dell’imposta sul valore aggiunto, hanno privilegio, […] sugli immobili che hanno formato oggetto della cessione o ai quali si riferisce il servizio prestato», mentre il terzo comma prevede «Eguale privilegio hanno i crediti di rivalsa, verso il cessionario ed il committente, previsti dalle norme relative all’imposta sul valore aggiunto, sugli immobili che hanno formato oggetto della cessione o ai quali si riferisce il servizio». Come fatto per i privilegi mobiliari, anche in questa sede occorre fare riferimento al DPR n. 633 del 1972, il quale menziona espressamente il privilegio immobiliare per i crediti di rivalsa IVA. Il richiamo è all’art. 18 del DPR appena menzionato, nel quale è affermato che il privilegio speciale si ha sui beni immobili che hanno formato oggetto della cessione o a cui è riferito il servizio prestato.

In seguito all’analisi appena operata in merito ai privilegi attributi ex lege ai crediti dello Stato per i tributi tanto diretti quanto indiretti, emerge una successiva riflessione. Posto infatti che l’interesse alla riscossione di quanto dovuto nel concorso alle spese pubbliche, in base alla capacità contributiva di ogni soggetto, è sempre stato riconosciuto in termini di importanza e dunque meritevole di forte tutela, ci si interroga su quali possano essere i limiti che demarcano la tutela stessa.

Ci si chiede dunque se i privilegi riconosciuti allo Stato operino solo sul piano del diritto sostanziale o si estendano anche a quello procedimentale137.

136 _{GIOVANNINI A. – MARINELLO A., I privilegi del credito d’imposta: profili sostanziali, cit., p. 524} 137 _{Spunto di riflessione proposto da GIOVANNINI A. – MARINELLO A., I privilegi del credito}

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A parere di chi scrive, l’operatività sul piano sostanziale appare chiara ed evidente, tuttavia sul piano procedimentale non si può ritenere lo stesso. Sarà infatti oggetto di approfondimento nel presente lavoro l’ammissione al passivo dei crediti tributari, per indagare modalità e adempimenti richiesti all’Amministrazione finanziaria. Si giungerà alla conclusione che sono previste sostanzialmente le medesime procedure a cui sottostanno tutti i creditori che, posti sullo stesso piano, si conformano al medesimo iter procedimentale. Ciò porta chi scrive alla conclusione che il legislatore riconosca a pieno l’interesse fiscale, sul piano sostanziale attribuendo privilegio ai crediti dello Stato per tributi, ma che tuttavia ritenga superiore l’interesse collettivo – includendo qui l’interesse del fallito, dei creditori e dell’ambiente in cui il fallito ed i creditori operavano – alla chiusura della procedura nel minor tempo possibile, per evitare che il protrarsi nel tempo del fallimento abbia ricadute negative sui soggetti coinvolti138.

Attenendosi al solo piano sostanziale, ossia considerando i privilegi dello Stato sui crediti per tributi insinuati al passivo fallimentare, in conclusione si può riassumere quanto segue.

I privilegi si distinguono in privilegi generali, applicabili su tutti i beni mobili del debitore, e privilegi speciali, i quali ricadono invece solo su determinati beni mobili e sugli immobili. L’art. 111-quater L.fall. afferma che «i crediti assistiti da privilegio generale hanno diritto di prelazione […] sul prezzo ricavato dalla liquidazione del patrimonio mobiliare, sul quale concorrono in un’unica graduatoria con i crediti garantiti da privilegio speciale mobiliare». Appare chiaro dunque che una prima graduatoria sarà formata dai crediti che hanno ad oggetto beni mobili, siano essi indeterminati o specificamente individuati. All’interno di questa categoria si formerà dunque la graduatoria dei privilegi, definita ex lege. Come approfondito nel corso del presente lavoro, i crediti dello Stato per tributi indiretti e per le imposte sul reddito

138 _{Si pensi ad esempio ai fallimenti “a catena”, ossia ai fallimenti di soggetti che stringono importanti}

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occupano il settimo posto, i crediti dello Stato per l’IVA ed il credito di rivalsa il diciannovesimo posto, mentre i crediti degli enti locali per tributi il ventesimo.

Lo stesso articolo 111 L. fall. prosegue affermando al secondo comma: «I crediti garantiti da ipoteca e pegno e quelli assistiti da privilegio speciale hanno diritto di prelazione […] sul ricavato dai beni vincolati alla loro garanzia». Senza entrare nel merito di pegno ed ipoteca, qui è possibile affermare che la seconda categoria coinvolge invece la massa immobiliare, e dunque i privilegi immobiliari. I crediti dello Stato che godono di tale privilegio sono quelli per tributi indiretti.