La sentenza Cadbury Schweppes

La causa Cadbury Schweppes è molto importante ai fini della disciplina in esame in quanto rappresenta la prima sentenza nella quale la Corte di Giustizia Europea si è espressa in tema di compatibilità delle CFC rules con le libertà fondamentali ed in particolare con la libertà di stabilimento, la sentenza, inoltre, dà una serie di importanti informazioni per poter adeguare le normative interne.

Oggetto della sentenza era la normativa inglese in tema di CFC la quale prevedeva l’imputazione dei redditi conseguiti da una società estera controllata da un soggetto residente in capo a quest’ultimo, qualora la tassazione dello Stato estero fosse inferiore a quella del Regno Unito.

La denuncia è stata proposta dalla Cadbury Schweppes, società a capo dell’omonimo gruppo nel quale c’erano, fra le altre, anche società residenti nell’UE come quelle irlandesi la cui imposizione era pari al 10%. La società madre ha impugnato l’avviso di imposta secondo il quale dovevano essere versate le somme conformemente alla normativa sulle CFC, ma il giudice adito ha rimesso la questione alla Corte Europea.

Il giudice nazionale si è interrogato su alcune questioni quali: se lo stabilimento in altro Stato comunitario ai fini di ottenere un vantaggio fiscale costituisca abuso delle libertà fondamentali, se la normativa sulle CFC sia restrittiva all’esercizio delle libertà, se la normativa, una volta considerata restrittiva, può essere comunque ammessa poiché contrasta comportamenti elusivi, infine se la previsione possa considerarsi proporzionale88

where the relevant income has been subjected to taxation that is comparable to that in the country of residence of the taxpayer.”

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87 _{Corte di Giustizia Europea, Grande Sez., n. C – 196/04 del 12/09/2006}

88 _{Le questioni rimesse dinanzi alla Corte sono contenute nei par. 23, 24, 25, 26, 27 della}

24 Sulla prima questione il giudice si è espresso in termini negativi sostenendo che la scelta del Paese di stabilimento sulla base di criteri puramente fiscali non rappresenta un abuso della libertà di stabilimento89

Per quanto riguarda la limitazione alla medesima libertà causata dalle CFC rules la Corte si è espressa in termini favorevoli evidenziando come tali previsioni pongono in essere una discriminazione tra soggetti che investono all’estero e soggetti che investono nel loro Stato di residenza

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La Corte ha poi stabilito che una norma restrittiva delle libertà fondamentali può essere ammessa solo per motivi di interesse generale facendo rientrare in tale ambito, ai fini fiscali, la sola giustificazione anti-abusiva. Secondo i giudici, infatti le restrizioni sono ammissibili qualora siano rivolte alle sole costruzioni artificiose

. Tale limitazione è evidente poiché la libertà di stabilimento non deve essere garantita solo dallo Stato di destinazione, ma anche dallo Stato di origine.

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individuate tramite l’analisi di un elemento soggettivo e di un elemento oggettivo. Il primo elemento è rappresentato dalla volontà, da parte del soggetto residente, di ottenere, mediante la costruzione, un vantaggio fiscale. Il secondo elemento, invece, è collegato all’individuazione di elementi oggettivamente verificabili legati alla presenza, nello Stato di destinazione, di locali, attrezzature, personale che dimostrino l’effettivo insediamento nello Stato92

89 _{Par.37 “Quanto alla libertà di stabilimento, la Corte ha già dichiarato che la circostanza che la}

società sia stata creata in uno Stato membro per fruire di una legislazione più vantaggiosa non costituisce per se stessa un abuso di tale libertà.”

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90 _{Par. 46 “(…)il trattamento fiscale differenziato derivante dalla legislazione sulle SEC e lo}

svantaggio che ne risulta per le società residenti che dispongono di una controllata soggetta, in un altro Stato membro, ad un livello di tassazione inferiore sono atti ad ostacolare l'esercizio della libertà di stabilimento da parte di tali società, dissuadendole dal costituire, acquisire o mantenere una controllata in uno Stato membro che applichi alla stessa aliquote siffatte. Essi integrano, quindi, una restrizione alla libertà di stabilimento nel senso degli artt. 43 CE e 48 CE.”

91 _{Par. 55 “Ne consegue che, perché sia giustificata da motivi di lotta a pratiche abusive, una}

restrizione alla libertà di stabilimento deve avere lo scopo specifico di ostacolare comportamenti consistenti nel creare costruzioni puramente artificiose, prive di effettività economica e finalizzate ad eludere la normale imposta sugli utili generati da attività svolte sul territorio nazionale.”

92 _{Par.66 e 67 “Tale costituzione deve corrispondere a un insediamento reale che abbia per}

oggetto l'espletamento di attività economiche effettive nello Stato membro di stabilimento, come risulta dalla giurisprudenza richiamata ai punti 52-54 della presente sentenza.

(…) questa constatazione deve poggiare su elementi oggettivi e verificabili da parte di terzi, relativi, in particolare, al livello di presenza fisica della SEC in termini di locali, di personale e di

25 In presenza, quindi, dell’elemento soggettivo e verificata l’assenza di elementi oggettivi la costruzione può essere definita artificiosa93

È importante sottolineare come la Corte abbia attribuito centrale importanza alla finalità anti-elusiva che deve essere perseguita da una normativa sulle CFC affinché questa possa porre restrizioni alle libertà fondamentali.

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Dopo tale pronuncia gli importanti concetti delineati dalla Corte sono stati ripresi in una Comunicazione della Commissione Europea94 ed in una risoluzione95

Entrambi i documenti evidenziano come ci sia bisogno di raggiungere un compromesso, almeno per le norme anti-abuso presenti nell’UE, tra l’interesse generale da tutelare rappresentato dall’eliminazione degli abusi e le limitazioni poste dalle norme all’esercizio delle libertà fondamentali

del Consiglio ECOFIN, questi documenti hanno avvalorato quanto espresso in sede giudiziaria e auspicato un inserimento delle precisazioni fornite dalla Corte nelle normative di ogni ordinamento.

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Nella Comunicazione della Commissione vengono trattati i concetti già contenuti nella sentenza Cadbury ed in particolare viene ribadito il fatto che, per poter ammettere una disposizione restrittiva delle libertà garantite dal Trattato, le norme anti-abuso devono essere concepite nel modo più adatto a combattere le sole costruzioni artificiose e devono essere proporzionali, cioè devono consentire al

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attrezzature.”

93 _{Per un’analisi approfondita della sentenza si veda Costa G., “La Corte di Giustizia CE si}

pronuncia sulla compatibilità con il diritto comunitario della normativa inglese in materia di Cfc”, in Diritto e pratica tributaria internazionale, 2006, n.3, p.1215 ss, Corbeddu G., “CFC legislations: i principi stabiliti nel diritto dell’Unione dalle sentenze della CGUE”,

www.iltributario.it, 27 ottobre 2016 e Gariboldi P., La Candia I., Marraffa V., “Sulla compatibilità della normativa CFC con le convenzioni internazionali ed il diritto comunitario”,

cit.

94 _{Comunicazione della Commissione COM(2007) 785, “L’applicazione di misure antiabuso nel}

settore dell’imposizione diretta all’interno dell’UE e nei confronti dei paesi terzi”

95 _{Risoluzione del Consiglio n. C 156/1 del 08/06/2010, “sul coordinamento delle norme sulle}

società estere controllate (SEC) e sulla sottocapitalizzazione nell’Unione europea”.

96 _{COM (2007) 785, p.2 “. Per quanto riguarda l’applicazione delle norme antielusione la}

Commissione ritiene che, tenuto conto in particolare di alcune recenti decisioni della Corte di giustizia delle Comunità europee, vi sia un’urgente necessità di: trovare un giusto equilibrio fra l’interesse generale a combattere l’abuso e la necessità di evitare restrizioni sproporzionate dell’attività transfrontaliera nell’UE (…)”

Risoluzione ECOFIN, p.1 “RICONOSCENDO la necessità di trovare un giusto equilibrio fra l’interesse generale a combattere l’abuso e proteggere le basi imponibili degli Stati membri e la necessità di evitare restrizioni sproporzionate dell’attività transfrontaliera nell’UE”.

26 contribuente di poter dimostrare la non artificiosità della struttura senza oneri troppo gravosi.

La risoluzione ECOFIN, considerando la posizione assunta dalla giurisprudenza in tema di norme anti-abuso, raccomanda che le disposizioni dei singoli Stati contengano una serie di elementi in presenza dei quali la struttura debba considerarsi artificiosa; tra questi fattori si trovano, ad esempio, la presenza di scarse motivazioni economico-commerciali o uno scarso legame tra l’attività svolta dalla società e la struttura di cui questa si è dotata.