INDICE
IntroduzioneCAPITOLO 1. Analisi della Strategia Competitiva dell’azienda Alfa
1. Il profilo dell’azienda 2. La Formula Competitiva
2.1 Il Sistema di Prodotto 2.2 La Struttura
2.3 Il Sistema Competitiva
3. La Crescita diversificata: vettore di rinnovamento strategico
CAPITOLO 2. La Customer Profitability Analysis: un inquadramento teorico
1. Lo Strategic Management Accounting come quadro teorico di riferimento
2. Customer Profitability Analysis: una tecnica di Strategic Management Accounting 3. Il Time-Driven Activity Based Costing
3.1 Le potenzialità delle Time Equations 3.2 Future Aree di Ricerca
4. Analisi di alcune applicazioni del TDABC per la CPA
CAPITOLO 3. Un modello di Customer Profitability Analysis per l’azienda Alfa
1. Obiettivi conoscitivi della Customer Profitability Analysis
2. La scelta del sistema di costing da utilizzare: il Time Driven Activity-Based Costing 3. Metodologia di raccolta dei dati
4. Rappresentazione e descrizione del processo di gestione commerciale bespoke 5. Individuazione dei centri di costo
6. Lo sviluppo delle Time Equations
7. Applicazione del modello TDABC per il calcolo del costo del servizio ai clienti
8. La Customer Profitability Ananlysis e le connesse potenzialità strategiche nell’azienda oggetto di studio.
CONCLUSIONI Bibliografia
Introduzione
Negli ultimi decenni il rapido progresso delle tecnologie della comunicazione e dell’informazione (Information & Communication Technologies – ICT), la progressiva globalizzazione dei mercati e la più rapida diffusione di innovazioni di prodotto e di processo hanno determinato l’intensificarsi della pressione competitiva che le aziende devono fronteggiare (MIOLO VITALI P., 2009). In un ambiente dinamico ed ipercompetitivo il concetto di posizionamento rispetto alla concorrenza, interpretato nell’ottica porteriana nella ricerca di un vantaggio competitivo che consenta all’azienda di ricoprire un ruolo di dominanza nel proprio mercato, rappresenta un fattore cruciale per la sopravvivenza e l’evoluzione dell’impresa nel lungo periodo. A tal riguardo gli studi di Strategic Management Accounting (SMA) offrono un contributo circa le potenzialità inerenti l’ideazione e l’implementazione di sistemi informativo-contabili finalizzati da un lato a dare maggiore fondatezza alla strategia aziendale e dall’altro a controllare il raggiungimento di obiettivi strategici definiti. A fronte dell’accentuata turbolenza ambientale e della conseguente necessità delle aziende di ampliare la prospettiva di analisi e il ventaglio delle conoscenze, i sistemi di contabilità direzionale strategica si caratterizzano per lo spiccato orientamento verso l’esterno così da fornire informazioni non solo finalizzate al controllo dell’efficienza interna dei processi aziendali ma anche alla gestione della conoscenza del mercato, inteso come l’insieme dei clienti, fornitori, concorrenti e stakeholders in generale (TENUCCI A., 2010).
Affinché si possa parlare di contabilità direzionale “strategica” questa deve essere finalizzata a fornire un adeguato supporto informativo alla direzione aziendale che si concretizza in un miglior controllo economico delle decisioni di tipo strategico con sempre più consapevolezza circa gli effetti che le stesse andranno a generare. Dunque il set di strumenti tecnico-contabili che compongono il sistema di contabilità direzionale strategica non sono definibili a priori e assolvono alla loro funzione se modellati sulla strategia aziendale e indirizzati a generare informazioni utili al raggiungimento di un vantaggio competitivo sostenibile.
Il presente lavoro si occupa di approfondire lo studio dell’impiego della Customer Profitability Analysis, una tecnica riconducibile all’area dello Strategic Management Accounting, per supportare le decisioni strategiche riguardanti la gestione del portafoglio clienti dell’azienda presa in analisi con il fine ultimo di perseguire una strategia di crescita redditizia. Nel primo capitolo verrà analizzata e illustrata la strategia competitiva dell’azienda oggetto di studio, il posizionamento competitivo che ne deriva e il posizionamento competitivo che l’azienda auspica di raggiungere mediante l’attuazione di una strategia di crescita diversificata.
Nel secondo capitolo verrà dapprima introdotto il concetto di Strategic Management Accounting e gli studi ed esso relativi; successivamente verrà fornito un inquadramento teorico della Customer Profitability Analysis, quale strumento di SMA, spiegando cosa s’intende con tale termine, le metodologie di applicazione e di implementazione e i possibili impieghi in chiave strategica della tecnica citata riconosciute dalla letteratura. Infine verrà illustrata la logica di funzionamento del Time-Driven Activity-Based Costing come metodologia di allocazione dei costi indiretti da utilizzare per l’implementazione della Customer Profitability Analysis, le potenzialità e limiti del suddetto sistema di costing, concludendo con l’analisi di alcuni case study rinvenuti in letteratura nei quali è stato applicato il Time-Driven Activity-Based Costing per lo svolgimento della Customer Profitability Analysis.
Nel terzo e ultimo capitolo verranno esplicitati gli obiettivi conoscitivi e le motivazioni attinenti allo sviluppo di un modello di Customer Profitability Analysis nel contesto aziendale preso in analisi; successivamente verrà illustrato il procedimento seguito per lo sviluppo di un sistema Time-Driven Activity-Based Costing ad hoc e la relativa metodologia di applicazione per il calcolo della quota parte dei costi indiretti imputabili ai clienti. Per concludere verrà discussa l’utilità delle informazioni derivanti dalla Customer Profitability Analysis per la gestione delle strategie nei confronti dei clienti con il fine ultime di perseguire una strategia di crescita redditizia.
CAPITOLO 1
Analisi della Strategia Competitiva dell’azienda Alfa
1. Il profilo dell’azienda
L’azienda oggetto di analisi1, denominata Alfa, opera nel settore del marmo e produce rivestimenti per l’edilizia e oggetti di arredamento e design.
L’azienda nasce nella metà del ‘900 ad opera di due soci fondatori ed inizialmente avvia la sua attività nel settore dei legnami; solo qualche anno più tardi fa ingresso nel settore del marmo specializzandosi nella finitura di mattonelle destinate al rivestimento di pareti e pavimenti. L’orientamento alla produzione nel marmo scaturisce da un forte legame dell’azienda con il territorio: l’impresa, infatti, fa parte di uno dei distretti lapidei italiani che vanta una tradizione secolare della lavorazione della pietra e all’interno del quale, nel tempo, si è sviluppato un tessuto di imprese industriali e botteghe artigiane molto evoluto.
La produzione prende avvio con la realizzazione di una linea di mattonelle di marmo destinate ai rivestimenti per esterni caratterizzata da una particolare finitura ideata da uno dei due soci. Per la realizzazione di questa lavorazione, quest’ultimo, mise a punto una tecnica di lavorazione innovativa della pietra utilizzando come strumento di taglio, anziché la sega, una tranciatrice realizzata ad hoc riutilizzando il motore di una vecchia jeep americana.
Il risultato fu la realizzazione di un prodotto dai connotati unici: le irregolarità tipiche della finitura richiamavano le lavorazioni artigianali e gli conferivano un valore aggiunto che lo differenziava dai prodotti standardizzati della concorrenza. Proprio grazie a queste caratteristiche, dopo un breve periodo di accettazione da parte del mercato, il prodotto conobbe un forte incremento della domanda sia del marcato nazionale che di quello europeo. A fronte di ciò, l’azienda dette avvio alla sua prima fase di espansione connessa all’ampliamento della capacità produttiva.
Questa prima linea di produzione è degna di menzione perché pone le basi di quelle che tuttora rappresentano le colonne portanti del modo di operare dell’azienda e nelle quali questa si identifica : qualità, innovazione e design. Questi “sono elevati al rango di veri e propri valori di riferimento o credo ispiratori, che permangono nel lungo termine” (BIANCHI MARTINI S., 2005, p. 128) e delineano l’orientamento strategico di fondo dell’impresa.
Intorno alla fine degli anni 60 la produzione di questa linea venne interrotta sia perché la domanda era soggetta a forte stagionalità sia a causa dei numerosi tentativi di imitazione da parte della concorrenza che stavano erodendo il vantaggio concorrenziale dell’azienda legato all’esclusività del prodotto.
Nello stesso periodo, dopo svariati anni trascorsi in azienda da impiegato, il figlio di uno dei soci fondatori rilevò le quote di entrambi i soci e cambiò la ragione sociale dell’impresa. Con il suo ingresso venne abbandonato definitivamente il settore dei legnami, ed ebbe inizio una gestione prettamente familiare. Oggi il governo dell’azienda è alla terza generazione, conta circa 30 dipendenti, ha un raggio d’azione a livello internazionale, e nel 2016 ha registrato un fatturato annuo compreso tra i 20.000.000 e i 30.000.000 di Euro.
Il core business aziendale rimane la realizzazione di finiture (textures in inglese) sulle mattonelle per rivestimenti, caratterizzate da un design esclusivo che richiama i caratteri dell’artigianalità.
Nel 2014 è stata ampliata la gamma dei prodotti, con l’introduzione di due nuove Aree Strategiche d’Affari, dedite alla commercializzazione di oggetti di arredamento per la casa.
2. La Formula Competitiva
L’azienda nasce e si sviluppa attorno ad un’idea imprenditoriale. L’idea imprenditoriale è espressione delle idee guida, frutto del pensiero del Soggetto economico, che riguardano gli indirizzi generali della gestione i quali fungono da bussola per orientare il sistema delle decisioni aziendali. (BIANCHI MARTINI S., 2005). L’idea imprenditoriale, dunque, delinea l’impostazione strategica attuale e
l’intento strategico2 funzionali al conseguimento, mantenimento e rinnovo del vantaggio competitivo. Fatta questa premessa, la valutazione degli elementi costitutivi dell’idea imprenditoriale dell’azienda oggetto di analisi, risulta un passaggio indispensabile a supporto della tesi che si sostiene in questo lavoro. Lo strumento diagnostico di cui mi sono servita per la rappresentazione e la valutazione della strategia competitiva adottata dall’azienda in esame è il modello della Formula Imprenditoriale elaborato da Vittorio Coda (CODA V., 2004). Lo studioso articola la Formula Imprenditoriale in due sottoinsiemi legati da un rapporto di interdipendenza: la formula competitiva, che definisce la strategia competitiva adottata dall’azienda rifacendosi all’idea imprenditoriale di partenza, e la formula aziendale che definisce l’insieme delle relazioni dell’impresa con l’ambiente economico, politico e sociale. Per motivi di coerenza con i fini conoscitivi necessari per supportare la mia tesi, ho effettuato l’analisi strategica solamente della formula competitiva dell’azienda in questione per analizzare l’idea imprenditoriale sulla quale si sviluppa la strategia competitiva intrapresa dall’azienda, tralasciando dunque l’analisi della formula aziendale.
Sempre secondo Coda (1979, p.3), “la business idea, che da contenuto alla formula competitiva,[…]consta sempre di tre elementi: “ l’ambiente/mercato verso il quale viene indirizzata l’offerta, il sistema di prodotto offerto e la struttura organizzativa che consente all’azienda di presentarsi al mercato con quella data offerta.”
Nei paragrafi a seguire verranno prese in analisi ognuna delle tre variabili appena citate per procedere alla valutazione della formula competitiva adottata.
2.1 Il Sistema di Prodotto3
Il sistema di prodotto comprende tutti gli elementi costitutivi dell’offerta che si articolano in caratteristiche materiali, immateriali e finanziarie del prodotto.
2 “l’intento strategico non si identifica in un piano né in un programma, ma in un progetto tratteggiato in modo
consapevole, anche se non minuzioso né rigidamente definito, circa lo stato futuro desiderato della formula imprenditoriale” (BIANCHI MARTINI S., 2005, p 23)
3 Le informazioni necessarie alla stesura dei seguenti paragrafi sono state rilevate tramite una serie di interviste
Come già riportato nel primo paragrafo, l’attività dell’azienda consiste nella lavorazione di mattonelle di marmo per rivestimenti di pareti e pavimenti, sia per ambienti esterni che per ambienti interni.
Per quanto riguarda le caratteristiche materiali del prodotto si deve far riferimento alle qualità intrinseche della materia prima, il marmo, e alle caratteristiche conferitegli a seguito delle lavorazioni svolte in azienda. Il marmo è di per se un materiale pregiato e duraturo nel tempo, sia in termini di resistenza/obsolescenza, sia perché può essere considerato un materiale evergreen che non passa mai di moda. Queste caratteristiche rappresentano il comune denominatore delle diverse varietà di pietra lavorate in azienda che includono sia i marmi locali (i famosi bianchi di Carrara), sia marmi provenienti da altre parti del mondo, alcuni dei quali sono lavorati esclusivamente
all’interno dell’azienda oggetto di analisi.
La peculiarità dei prodotti dell’azienda è riconducibile alla gamma di finiture realizzate sulla superficie della mattonella grazie a tecniche di lavorazione del marmo che si distinguono dalle lavorazioni tradizionali effettuate dalla concorrenza. Le textures rappresentano un richiamo alle lavorazioni artigianali e costituiscono l’elemento di differenziazione di un bene, la mattonella per rivestimenti, che è di base considerata una commodity. Ad oggi l’azienda realizza 15 diverse tipologie di textures su tutte o quasi le 10 varietà di marmo presenti nel listino, a seconda delle caratteristiche fisico-naturali di ognuno, offrendo dunque un ampia gamma di prodotti.
Per componenti immateriali si intendono invece gli elementi che danno contenuto alla sfera dei valori legati al prodotto e che contribuiscono alla creazione di un valore aggiunto per il mercato di riferimento.
Il primo aspetto da tenere in considerazione è la componente innovazione, intesa come la propensione e la capacità dell’azienda di creare prodotti di fatto inesistenti sul mercato. Questa capacità si traduce nella ricerca di nuove varietà di marmo e nella messa a punto di nuove metodologie di lavorazione della pietra che consentono la realizzazione di textures inedite, le quali conferiscono connotati di unicità al prodotto. Il concetto di innovazione è strettamente legato al concetto di design. La funzionalità del prodotto offerto, infatti, è espressa anche dalla componente estetica che
rappresenta un richiamo all’artigianalità e alla tradizione e risulta essere il marchio di fabbrica dell’azienda.
Emblema della cultura dell’innovazione coniugata al concetto di design è sicuramente una texture in pietra riciclata, ideata dall’attuale amministratore delegato dell’azienda, composta per il 99% da scarti provenienti dalla produzione, e per l’1% da una resina naturale utilizzata come collante e che rappresenta un’assoluta novità nel panorama dell’offerta dei prodotti in marmo.
Questa finitura, realizzata rispettando il senso estetico che contraddistingue l’azienda, ha ricevuto riconoscimenti e certificazioni prestigiose a livello mondiale per il suo contributo alla salvaguardia dell’ambiente, e fa dell’impresa oggetto della mia analisi una realtà produttiva responsabile riguardo ad un tema molto sentito nel settore : la razionalizzazione delle risorse e l’utilizzo parsimonioso e consapevole di una materia prima scarsa in natura.
A queste caratteristiche si aggiungono una serie di servizi collegati al prodotto i quali contribuiscono ad una maggiore valorizzazione di quest’ultimo.
L’azienda offre un servizio di consulenza per la realizzazione di prodotti su misura. Questo viene effettuato attraverso figure professionali interne che risolvono le esigenze di natura tecnica, estetica e commerciale specifiche di ogni cliente, collaborando con quest’ultimo alla realizzazione del progetto.
Il sistema prodotto comprende anche un servizio d’informazione riguardo le caratteristiche del bene acquistato e delle modalità di trattamento necessarie per il suo utilizzo: si tengono regolarmente corsi intensivi per rivenditori, architetti e partner, all’interno del centro di formazione dell’azienda inaugurata pochi anni fa e situata nei pressi della sede aziendale. Questo servizio contribuisce non solo ad accrescere la conoscenza del prodotto per gli acquirenti, ma anche e soprattutto ad affermare la credibilità dell’azienda, che a sua volta genera un senso di fiducia nei clienti al momento dell’acquisto.
Ogni ordine, inoltre, è corredato da una scheda tecnica con istruzioni dettagliate per la posa; nello specifico vengono fornite informazioni riguardo le modalità di trattamento, incollaggio, stuccatura e trattamento finale da applicare al prodotto acquistato.
L’insieme delle caratteristiche appena elencate sono alla base del patrimonio d’immagine che l’azienda si è costruita negli anni e che a loro volta alimentano il brand equity, inteso come il valore del marchio derivato dalla percezione che il mercato ha dello stesso. Tutto ciò ha permesso al brand aziendale di affermarsi a livello internazionale come sinonimo di esclusività, eccellenza e design, posizionandosi in un mercato di fascia alta.
Infine le caratteristiche finanziarie sono riconducibili principalmente al prezzo di vendita e alle modalità di pagamento previste; coerentemente con il sistema valoriale associato al prodotto e con il posizionamento nell’arena competitiva, il prezzo di vendita applicato rientra nella definizione di premium price, in quanto è superiore rispetto a quelli applicati dalla concorrenza. Dato l’alto valore economico dei prodotti venduti per giunta in grandi lotti, l’azienda richiede un pagamento anticipato al momento dell’ordine.
Pur non essendo un’analisi esaustiva, il quadro delineato evidenzia le caratteristiche di maggior rilievo del sistema di prodotto, fra le quali si possono individuare gli elementi che ne determinano l’ unicità. L’elemento di distintività dei prodotti è, fin dalle sue origini, il design esclusivo delle finiture realizzate sulla mattonella. Attraverso la creazione di prodotti che rappresentano il punto di incontro tra artigianalità ed industria, l’azienda è riuscita per prima ad interpretare e soddisfare esigenze latenti del mercato.
L’esclusività delle textures e la capacità d’innovazione costituiscono il nucleo di quello che, secondo il pensiero di Porter, è definito il vantaggio competitivo di differenziazione4, il quale non si esaurisce nel perseguire l’unicità in quanto tale, ma l’unicità deve essere la fonte di creazione di valore sia per l’azienda che per i clienti (BIANCHI MARTINI S., 2005). In termini molto elementari si può dire che la
4 Porter distingue due tipologie di vantaggio competitivo : di costo e di differenziazione. Il vantaggio
competitivo di differenziazione è ottenuto “quando l’impresa fornisce qualcosa di unico che ha valore per il
cliente al di là di una semplice offerta a basso prezzo”. Il vantaggio competitivo di costo invece lo si ottiene
quando l’impresa ricopre una posizione unica nel settore in cui “trova e sfrutta tutte le fonti di vantaggio di costo
creazione di valore per l’azienda si misura nella sovraredditività5 generata dall’applicazione del premium price e per i clienti dalla loro disponibilità a pagare un prezzo superiore alla concorrenza. La difesa di tale vantaggio competitivo negli anni è stata possibile grazie alla spiccata capacità di interpretare le dinamiche del mercato che hanno stimolato la realizzazione di prodotti e textures innovative.
2.2 La Struttura
Questa seconda direttrice di analisi prende in esame il sistema di risorse e competenze, nelle sue componenti materiali, immateriali, umane e finanziarie, finalizzate alla produzione e commercializzazione del sistema prodotto.
Il modello di combinazione produttiva si basa sull’utilizzo di impianti produttivi meccanizzati, specializzati esclusivamente nella finitura della mattonella per la realizzazione delle textures e il cui funzionamento richiede l’ausilio di personale altamente qualificato. La maggior parte dei macchinari sono progettati dal personale tecnico e realizzati in forma di prototipo all’interno dell’officina meccanica di cui dispone l’azienda, in quanto non esistono sul mercato impianti che consentono all’azienda di ottenere i prodotti che commercializzano.
Per quanto la vicinanza del luogo di produzione alle cave di marmo possa agevolare l’azienda sotto il punto di vista logistico in sede di fornitura, la reale valenza strategica della collocazione territoriale degli impianti sta nella possibilità di potersi avvalere della collaborazione tipica fra aziende appartenenti ad un distretto, sia a monte che a valle della filiera produttiva. Nello specifico l’azienda può contare a monte sulla collaborazione di aziende specializzate nei lavori di routine di taglio e levigatura della pietra, e a valle della collaborazione con botteghe artigiane che realizzano particolari finiture non contemplate nel listino prodotti, su specifica richiesta di un cliente.
Il prodotto finito viene imballato e depositato nel piazzale interno all’azienda, ed è compito del cliente il ritiro e il trasporto di questo.
5 “ è possibile che il vantaggio competitivo non si manifesti sottoforma di redditività superiore: un’impresa può
impiegare i profitti attuali per investimenti in quota di mercato o tecnologia, oppure può rinunciare ai profitti nell’interesse della soddisfazione del consumatore, di iniziative filantropiche, di premi ai dipendenti o di compensi extra per i dirigenti” (GRANT, 1995, p. 218)
La commercializzazione avviene secondo una modalità diretta o indiretta. La modalità diretta fa riferimento alla formula contract che sta a significare, nell’ambito dell’arredo, la fornitura di mobili, in questo caso mattonelle per rivestimenti, destinati a grandi sviluppi mobiliari, pubblici o privati, sulla base di un progetto presentato da un cliente. Si crea dunque un rapporto diretto tra cliente finale ed azienda, la quale collabora alla realizzazione del progetto presentato dall’acquirente.
La modalità indiretta, invece, prevede la vendita del prodotto sia ai grossisti che ai dettaglianti, situati nei punti nevralgici dei mercati di riferimento.
A supporto del processo di commercializzazione del prodotto l’azienda dispone di 4 showroom collocati in Italia, Svizzera, Regno Unito e Australia i quali assumono una funzione ambivalente: da una parte consentono una maggiore penetrazione del mercato, dall’altra fungono da ponte per l’avvio di collaborazioni con interior designers e studi di architetti conosciuti a livello internazionale non solo nelle vesti di clienti, ma anche come partner dell’azienda nello sviluppo dei prodotti.
Fra i componenti immateriali l’aspetto più importante è sicuramente il know-how consolidatosi in azienda e tramandato di generazione in generazione. Parte di queste conoscenze, specie quelle riguardanti le tecniche di lavorazione e di progettazione dei macchinari ad hoc, sono protette dal segreto industriale.
Per una maggiore tutela del prodotto l’azienda, tra gli altri, è ricorsa a strumenti di tipo legale; nello specifico ha provveduto alla registrazione di alcuni dei modelli/disegni delle textures ideate e realizzate in azienda, e ha inoltre disposto la registrazione del brand e di alcune lavorazioni esclusive.
Fra le caratteristiche intangibili rientra anche un aspetto di natura relazionale; l’azienda gode infatti di una buona reputazione nei confronti dei suoi principali stakeholders: i clienti, fornitori e i dipendenti.
Quando si parla di struttura un elemento cruciale è costituito dalle risorse umane e dalle loro abilità e competenze.
L’azienda presenta una struttura organizzativa che si sviluppa in verticale; le funzioni di vertice sono svolte dal fondatore e dai componenti della Sua famiglia.
Sotto di loro si trovano altri due professionisti che si occupano della parte Commerciale e Produttiva e ai quali fanno capo gli uffici correlati. La nomina del fondatore a presidente è stata fatta nella consapevolezza di quanto il ricambio generazionale nelle aziende a gestione familiare possa essere critico per la continuità aziendale. La sua presenza nel consiglio di amministrazione è fondamentale per guidare le decisioni aziendali secondo i valori alla base dell’orientamento strategico di fondo dell’azienda. Questi valori e principi sono comunque radicati nel management aziendale. Questo è sicuramente un valore aggiunto in quanto, una buona conoscenza dell’azienda, migliora le capacità di problem solving e l’efficacia della comunicazione sia top down e che bottom up.
La parte bassa della struttura organizzativa è occupata da personale altamente qualificato, specialmente nell’area produzione, che ha maturato un’esperienza decennale in azienda.
Degno di nota è l’ufficio di Ricerca e Sviluppo il quale si occupa principalmente dell’ideazione e realizzazione di prodotti innovativi, assumendo dunque una valenza strategica notevole.
Seguendo l’approccio di analisi strategica noto come Resource Based View (RBV)6, di seguito sono evidenziate le risorse e competenze distintive dell’azienda in analisi:
1) I macchinari progettati ad hoc per la realizzazione delle textures esclusive 2) Il patrimonio delle conoscenze sviluppatosi in azienda protette dal segreto
industriale
3) La protezione del design attraverso le registrazione dei modelli/disegni delle textures
6 “ Il paradigma della competizione basata sulle risorse (RBW), ricollega il vantaggio competitivo a rendite che
afferiscono all’impresa in virtù di una maggiore efficienza rispetto ai concorrenti. L’impresa ottiene rendite differenziali non a causa degli investimenti strategici volti a scoraggiare l’entrata dei concorrenti ma perché in grado di produrre a minori costi o di offrire o prodotti o servizi che si distinguono per una maggiore qualità o superiori performance. La RBW in tal senso enfatizza le competenze e la dotazione di fattori specifici
dell’impresa, e vede le rendite ricardiane quale prerogativa dei possessori delle risorse scarse, idiosincatiche, difficilmente replicabili in tempi brevi” (LIPPARINI A., 1998, p. 10)
4) L registrazione del brand aziendale
5) La collaborazione con interior designers ed architetti di calibro mondiale
Sono definite “distintive” perché conferiscono connotati di unicità alla struttura appena esaminata e sono il fulcro attorno al quale si incentrano le peculiarità strategiche dell’azienda per il raggiungimento del vantaggio competitivo.
Andando ad integrare l’approccio Resource Based View con il modello porteriano utilizzato per l’analisi strategica del sistema prodotto, si può dire che quello che viene definito da Porter un vantaggio competitivo di differenziazione , è realizzabile grazie alle attività scaturenti dalla risorse e competenze distintive dell’azienda.
2.3 Il Sistema Competitivo
In ultima analisi è necessario approfondire le caratteristiche del mercato in cui l’impresa opera. Non essendo mai stata fatta un’analisi di settore, le seguenti informazioni assumono carattere indiziario e permettono di avere un’idea indicativa del posizionamento dell’azienda nell’arena competitiva.
L’analisi dell’ambiente mercato è stata fatta seguendo il modello delle 5 forze di Porter7 riportato di seguito :
7 Secondo il modello delle 5 forze Porter la redditività di un settore è determinata da 5 fattori : la concorrenza
delle aziende rivali, la concorrenza dei prodotti sostitutivi, la concorrenza dei nuovi entranti, il potere contrattuale dei fornitori e il potere contrattuale dei concorrenti.
Figura 1.1. – Lo schema delle 5 forze competitive di Porter
Fonte : GRANT, 2001
Considerando come concorrenti diretti solo le aziende facenti parte del distretto lapideo che producono rivestimenti per l’architettura, l’intensità della competizione risulta essere bassa.
L’azienda detiene un’ampia quota di mercato grazie alla combinazione di due fattori, l’accentuata differenziazione del sistema prodotto coniugata alle caratteristiche strutturali uniche, che la fanno impresa leader di un mercato di nicchia in cui, per definizione, vi è un basso numero di imprese concorrenti.
Procedendo in direzione orizzontale, si passa alla valutazione delle principali minacce esterne all’azienda, ovvero i potenziali entranti e i prodotti sostitutivi.
La minaccia dei potenziali entranti risulta essere debole. I vari tentativi di imitazione e di ingresso nel mercato di aziende concorrenti sono ostacolati da 3 principali barriere all’entrata :
1) L’insieme delle tecnologie di lavorazione del marmo elaborate internamente e protette dal segreto industriale
2) La disposizione di una tutela legale del design del prodotto
3) Gli ingenti investimenti in ricerca e sviluppo che sarebbero necessari per abbattere le barriere di cui al punto 1 e 2.
A queste si aggiunge anche la crescente affermazione del brand a livello internazionale.
La minaccia esterna di maggior rilievo è rappresentata dai prodotti sostitutivi, ovvero quei prodotti che sono destinati al medesimo utilizzo ma si basano su tecnologie diverse. In particolare la minaccia più concreta proviene dal settore della ceramica, all’interno del quale è molto sviluppata la produzione di mattonelle per rivestimenti di pareti e pavimenti che presentano un alto grado di similitudine con i prodotti realizzati dall’azienda, sia sul piano tecnico-funzionale, ma anche e soprattutto sul piano estetico. La differenza sostanziale in termini di value proposition risiede nella qualità della materia prima; il marmo, infatti, viene percepito e riconosciuto dal mercato come un materiale più pregiato rispetto alla ceramica, consentendo all’azienda in esame di applicare prezzi di vendita più alti e di rivolgersi dunque ad un segmento di clientela con maggiori potenzialità di spesa. Questo consente un sensibile restringimento del grado di sovrapposizione dei segmenti di clientela ai quali i due prodotti sostituti si rivolgono e riduce la propensione alla sostituzione dei clienti target dell’azienda in esame.
Infine si passa all’analisi della forza contrattuale dei principali stakeholders dell’azienda, i fornitori ed i clienti.
Il potere contrattuale dei fornitori risulta essere potenzialmente molto alto perché l’azienda non ha cave di marmo di proprietà. Inoltre vengono lavorati marmi di diversa
qualità e provenienza, il che rende ancora meno conveniente, sia dal punto di vista economico che organizzativo, un’eventuale tentativo di integrazione verticale da parte dell’azienda.
Questa posizione di debolezza è mitigata dalla buona reputazione che l’azienda si è costruita e mantenuta nel tempo, la quale, in alcuni casi, è stata determinante per realizzazione di rapporti di partnership con i fornitori.
Anche il potere contrattuale dei clienti risulta essere alto. L’azienda serve tre categorie di cliente: il cliente finale a progetto, i grossisti e i rivenditori a dettaglio.
Il cliente contract può essere a sua volta distinto in tre tipologie: i soggetti privati i quali si affidano all’azienda in esame per la realizzazione delle proprie abitazioni, gli studi di architetti rinomati a livello mondiale; e le aziende multinazionali, molte delle quali operano nel settore del lusso, che si affidano all’esperienza e alla professionalità dell’azienda per la realizzazione dei loro punti vendita, catene di alberghi e sedi aziendali. Quest’ultima tipologia di cliente detiene un alto potere contrattuale in quanto, il processo di acquisto che porta alla stipula dei contratti di fornitura, è affidato ad un team di professionisti capaci di valutazioni tecniche molto dettagliate e con un’ampia conoscenza del mercato su scala internazionale che permette loro di effettuare un confronto della qualità dell’offerta e del livello dei prezzi proposti dai concorrenti. La notorietà del marchio delle aziende acquirenti contribuisce a rafforzare ulteriormente la posizione di vantaggio in sede di trattative, consentendo loro di avanzare richieste a volte pretenziose riguardo le caratteristiche dei prodotti e le modalità di fornitura nella consapevolezza che, un eventuale soddisfacimento delle stesse, porti ad un duplice beneficio: per l’acquirente, in termini di livello di soddisfazione, e per l’azienda oggetto di studio in termini strategici per l’acquisto di un cliente di prestigio.
I grossisti ed i retailers si trovano anch’essi in una posizione di vantaggio facendo leva principalmente sul fatto che l’azienda è un’azienda produttrice di piccole dimensioni che non dispone di punti di vendita propri. Inoltre effettuano acquisti in grandi lotti e, in particolar modo i grossisti, esercitano una rilevante pressione competitiva nella richiesta di sconti e condizioni di vendita favorevoli
Alla luce di suddetta analisi, si possono evidenziare i fattori critici di successo del segmento di mercato nel quale l’azienda opera: la realizzazione di un’offerta, su scala industriale, caratterizzata da un design esclusivo che richiama la tradizione artigiana e che va ad impreziosire un materiale già di per se pregiato, con un alto valore economico. In questo modo vengono soddisfatte non solo esigenze legate alla funzionalità del prodotto ma anche e soprattutto legate al senso estetico di una clientela raffinata nei gusti che sceglie l’azienda oggetto di analisi per soddisfare il desiderio di realizzare ambienti che evocano raffinatezza, eleganza ed esclusività.
Procedendo ad un’analisi congiunta delle 3 variabili costituenti la formula competitiva, si può affermare che il sistema prodotto, la struttura e il sistema competitivo presentano un alto grado di coerenza. Il vantaggio competitivo di differenziazione poggia su risorse e competenze distintive che consentono all’azienda di presentarsi sul mercato con un sistema prodotto con certi elementi di unicità delineati in precedenza i quali, a loro volta, risultano essere in sintonia con i fattori critici di successo del mercato di riferimento.
La piena consonanza fra le tre variabili determina il successo della formula competitiva in atto che si misura sia in termini competitivi che reddituali.
Sotto la guida dell’attuale Amministratore Delegato l’azienda ha ampliato il suo raggio d’azione, facendo ingresso in nuovi mercati esteri, quali gli Stati Uniti, Giappone e Australia. L’apertura degli showroom a Londra e a Sidney nel corso del 2016 rappresenta il raggiungimento di un importante obiettivo riguardo l’intensificazione del processo di internazionalizzazione voluto dall’Amministratore Delegato.
La crescente affermazione del brand a livello internazionale e le capacità relazionali del suo CEO, hanno portato ad allargare la rete di conoscenze e all’avvio di collaborazioni con interior designers e studi di architetti di fama mondiale i quali hanno contribuito al’ampliamento del portafoglio prodotti dell’azienda mediante realizzazione di nuove textures; La strategia di differenziazione così implementata ha consentito all’azienda di posizionarsi in un segmento di nicchia di fascia alta.
I risultati competitivi appena riportati alimentano i risultati reddituali: negli ultimi anni il core business aziendale ha raddoppiato il fatturato registrando un Roi che si aggira intorno al 20%.
3. La crescita diversificata: vettore di rinnovamento strategico
Il successo della formula competitiva di ogni azienda è indiscutibilmente messo alla prova dal fattore tempo (BIANCHI MARTINI S., 2005). Gli inevitabili mutamenti riguardo le pressioni competitive relative al mercato di riferimento, messi in relazione con i vincoli di natura interna dell’azienda, rendono indispensabile l’analisi della formula competitiva secondo una prospettiva temporale di lungo termine in modo da indirizzare la politica aziendale verso l’elaborazione di alternative strategiche che consentano il perseguimento degli obiettivi aziendali e il raggiungimento di un “equilibrio economico a valere nel tempo” (GIANNESSI, 1979)
La formula competitiva illustrata nel precedente paragrafo, ha portato l’azienda al raggiungimento di risultati competitivi e reddituali estremamente positivi e ha consentito all’azienda di crescere in termini di quota di mercato, di volume di produzione e vendite e di livello di fatturato. A fronte di ciò la domanda che gli stessi vertici aziendali si sono posti è: la crescita aziendale intrapresa è economicamente sostenibile?
Per dare una risposta al suddetto quesito è stato necessario per i vertici aziendali effettuare quella che teoricamente può essere vista come un’analisi integrata della formula competitiva in atto con lo strumento di gestione strategica noto come SWOT analysis8, la quale ha consentito l’individuazione congiunta dei punti di forza e di debolezza del sistema di prodotto e della struttura e le minacce e opportunità provenienti dal sistema competitivo.
Il trend di crescita del core business aziendale ha posto l’azienda di fronte a due criticità di natura interna: innanzitutto l’azienda non dispone degli spazi fisici per
8 SWOT è l’acronimo di quattro parole inglesi (Strenghts, Weaknesses, Opportunities, Threaths) ed è una delle
metodologie, sviluppata negli anni Sessanta dalla scuola havardiana, utilizzabili per formulare la strategia competitiva. Le società nordamericane di consulenza ne hanno poi fatto uno strumento applicativo per aiutare le imprese nei processi di pianificazione strategica.(IVERNIZZI G., 2014)
l’ampliamento della capacità produttiva che risulta essere sottodimensionata per sostenere livelli di produzione crescenti. Inoltre, un aumento della produzione, renderebbe più complessa l’organizzazione aziendale portandola verso un maggior grado di verticalizzazione. Gli investimenti necessari alla crescita dimensionale incentrata sullo sviluppo del core business andrebbero ad appesantire la struttura dei costi fissi aziendali, rendendo dunque questa alternativa strategica estremamente rischiosa secondo le valutazione del management aziendale. Dunque, nonostante il settore di riferimento presenti opportunità di crescita, l’azienda non ha sufficienti risorse per sfruttarle.
Il quadro appena delineato è ulteriormente aggravato dal fatto che l’azienda non ha cave di marmo di proprietà, il che comporta una serie di svantaggi in sede di fornitura sia in termini di reperibilità della materia prima sia in termini di prezzo d’acquisto. Alla luce di suddetti limiti strutturali, nel 2014 l’azienda ha optato per un percorso di crescita diversificata facendo ingresso nel mercato dell’arredamento di lusso con due nuove linee di prodotto : la Home Collection e la Bathroom (Collection ndr.); queste ad oggi fanno capo a due distinte Aree Strategiche d’Affari (ASA) che affiancano il core business originario e sono finalizzate alla commercializzazione di oggettistica e complementi d’arredo in marmo sia per la zona living che per il bagno. Il settore dell’arredamento di lusso offre l’opportunità all’azienda di valorizzare maggiormente il potenziale competitivo delle risorse intangibili, quali il design, la capacità di innovazione e il brand equity che, come precedentemente illustrato, costituiscono gli elementi di unicità del sistema di prodotto e sui quali si fonda il vantaggio competitivo di differenziazione. La mattonella per rivestimenti, però, rimane pur sempre una commodity e per quanto l’azienda si sforzi a differenziarla il potenziale di suddette risorse intangibili risulta non essere sfruttato appieno all’interno del core business aziendale.
Estendendo i codici estetici e i valori intrinseci del brand aziendale alle due nuove linee di prodotto, l’azienda punta ad ottenere una correlazione a livello strategico tra i diversi business, realizzando un’offerta ad elevata qualità percepita che vada ad incrementare il valore economico del singolo prodotto, consentendo l’applicazione di un elevato premium price.
La crescita diversificata così intesa non implica un ampliamento della dimensione aziendale, quanto un rafforzamento dei valori fondanti del brand equity esaltando la componente design, che costituisce il perno attorno al quale l’azienda conta di incentrare il circolo virtuoso sopra prospettato.
L’azienda fa leva sulle proprie risorse e competenze interne e sulla collaborazione con figure di spicco del campo per l’ideazione e la progettazione dei nuovi prodotti, affidando la produzione di questi ad imprese esterne appartenenti al distretto mediante la stipula di contratti di fornitura.
Le due nuove ASA risultano avere un elevato grado di correlazione con il core business originario anche per quanto riguarda i fattori critici di successo dei mercati ai quali si rivolgono. L’ obiettivo è da un lato quello di offrire al cliente già presente in portafoglio, che già ben conosce e apprezza la qualità dei prodotti già esistenti, una scelta più ampia e la possibilità di riuscire a soddisfarne le esigenze su classi di prodotto che vanno ad integrare l’offerta iniziale, dall’ altro andare a stimolare il nuovo potenziale cliente grazie all’ applicazione del prezioso know how ai nuovi rami aziendali e all’esperienza, proposta direttamente nei quattro showroom, di come la sapiente lavorazione e qualità dei materiali tradizionali sia andata ad intrecciarsi con nuove ed originali idee dando vita a un’ offerta living di alta fascia qualitativa e di design.
La commercializzazione dei nuovi prodotti passa dunque per gli stessi canali di distribuzione impiegati storicamente dall’azienda ovvero il canale diretto, che include clienti a contratto, e il canale indiretto che comprende sia i grossisti che i dettaglianti e, come precedentemente specificato, sfrutta appositamente gli showroom per promuovere l’ abbinamento dei prodotti del core business alle collezioni Home Collection e Bathroom.
A supporto della strategia di crescita diversificata l’azienda ha sviluppato un processo di branding volto alla riqualificazione dell’immagine aziendale in modo da posizionarsi, nell’immaginario collettivo, non più come un’azienda di produzione legata solamente alla lavorazione della pietra, bensì come un’azienda di design di fascia alta.
Il primo passo verso questa nuova direzione è stata la recente modifica, dopo 16 anni, del vecchio logo per mano di un noto creativo a livello mondiale per richiamare i valori della semplicità ed eleganza.
Dunque l’attuazione della strategia di crescita diversificata determina il passaggio da un’azienda monobusiness and un’azienda multibusiness i quali possono essere identificati nelle tre ASA già richiamate :
1. ASA Wall and Floor (il core business aziendale) 2. ASA Bathroom
CAPITOLO 2
La Customer Profitability Analysis: un inquadramento teorico
1. Lo Strategic Management Accounting come quadro teorico di riferimento
Lo Strategic Management Accounting (o contabilità direzionale strategica) è un filone di ricerca che si pone a cavallo tra gli studi di strategia e quelli di management accounting (o contabilità direzionale) orientato a studiare le potenzialità inerenti l’ideazione e l’implementazione di sistemi di contabilità finalizzati a generare informazioni atte a supportare le decisioni strategiche.
Il termine Strategic Management Accounting (SMA) fu coniato da Kenneth Simmonds, esponente della letteratura britannica9, nel 1981. Il pensiero dell’autore poggia le basi sul concetto teorico di strategia elaborata da Porter ed è incentrato sul ruolo del sistema contabile a supporto della sola strategia competitiva focalizzando l’attenzione sulla raccolta di informazioni, prevalentemente di natura economico-finanziaria, riguardo l’azienda e i suoi concorrenti tali da definire il posizionamento competitivo dell’azienda e operare secondo una logica volta al raggiungimento di un vantaggio competitivo sostenibile, con particolare enfasi sulla leadership di costo10.
Lo SMA, secondo Simmonds, si sviluppa in risposta ad un cambiamento di prospettiva nella concezione del profitto: anziché essere determinato dall’efficienza interna dell’impresa, il profitto è visto come derivante dalla competizione nel tempo e dal posizionamento individuale dell’azienda in uno scenario competitivo globale (TENUCCI A., 2010, p. 23). Secondo questa ottica, negli anni ’80 e ’90, molti studiosi ritengono che i tradizionali sistemi di contabilità, focalizzati principalmente sul controllo dei costi e dell’efficienza interna, non fossero più idonei ad operare in un
9 In ambito di SMA si possono rivenire due scuole di pensiero : la scuola britannica, la quale costituisce la fonte
più ricca ed autorevole, e la scuola nordamericana.
10 Simmonds definisce lo SMA come : “La fonte e l’analisi dei dati contabili manageriali riguardo all’impresa e
ai suoi concorrenti, da utilizzare nello sviluppo e monitoraggio della strategia d’impresa soprattutto riguardo ai livelli e agli andamenti dei costi e dei prezzi reali, il volume, la quota di mercato, il flusso di cassa e il consumo di risorse” (Simmonds, 1981)
contesto competitivo dinamico caratterizzato da una concorrenza crescente. Si rendeva infatti necessaria un’apertura verso l’esterno dei sistemi di contabilità direzionale con lo scopo di ampliare il raggio d’analisi verso i clienti, i concorrenti e gli stakeholders così da trarne informazioni che potessero fungere da supporto alla direzione aziendale per prendere decisioni a carattere strategico.
Il concetto di SMA non è rimasto fermo alla sua accezione originaria, al contrario è stato oggetto di numerose rielaborazioni. In merito sono rilevanti i contributi di Ward (1992) e Roslender et al. (1998) i quali hanno ampliato la prospettiva dello SMA individuando col termine il sistema contabile a supporto di tutto il processo di gestione strategica11.
Dal più recente lavoro di Tenucci A. (2010) emerge che si può parlare di Strategic Management Accounting quando sussiste un rapporto bidirezionale tra strategia e sistema di contabilità direzionale. Secondo l’autore da un lato, il sistema di contabilità direzionale può definirsi “strategico” quando fornisce informazioni utili per l’elaborazione della strategia aziendale o per lo svolgimento del processo di gestione strategica, dall’altro le aziende devono progettare e scegliere strumenti informativo-contabili ad hoc a seconda della strategia che vogliono perseguire.
Il susseguirsi di diversi contributi al tema, che hanno arricchito lo SMA con un numero di idee finalità e strumenti sempre maggiori, hanno dato luogo ad una letteratura frammentata che ad oggi non è ancora giunta ad una definizione univoca ed universalmente riconosciuta dello Strategic Management Accounting12.
Inevitabilmente tale disomogeneità implica che in letteratura le tecniche contabili riconducibili allo SMA non sono definite a priori in modo inequivocabile.
11 Secondo un’impostazione ampiamente riconosciuta nella dottrina, la gestione strategica dell’azienda è
considerata un processo ciclico di :
1. Analisi e diagnosi di un problema strategico dell’impresa; 2. Formulazione di alternative;
3. Valutazione e scelta della strategia da realizzare; 4. Comunicazione della strategia all’organizzazione;
5. Implementazione della strategia attraverso la definizione e l’adozione di tattiche;
6. Controllo delle strategie attraverso sistemi di valutazione del raggiungimento degli obiettivi prefissati. (TENUCCI A., 2010, p.20)
12 Coad afferma : “Strategic Management Accounting is an emerging field whose boundaries are loose and, as
yet, there is no unified view of what it is or how it might develop. The existing literature in the field is both disparate and disjointed” ( Coad, 1996, p. 392)
Nella loro analisi delle tecniche contabili di SMA stilate dai diversi autori, Tayeles M. e Ma Y. (2009) affermano che queste presentano caratteristiche simili: rispondono ad chiaro intento strategico, sono orientate a fornire informazioni circa variabili esterne all’azienda e infine ricorrono anche all’utilizzo di informazioni di natura non finanziaria. Hoque (2001) aggiunge inoltre che molte di queste risultano essere cost based.
Nonostante non sia possibile rinvenire in letteratura parametri univoci utilizzati dai diversi autori per la classificazione degli strumenti contabili di SMA, questi sono tuttavia accumunati dalla medesima finalità: attribuire maggiore fondatezza alla strategia e fornire informazioni circa gli effetti finanziari che le diverse alternative strategiche andranno a generare.
I pareri inerenti l’effettivo allineamento delle tecniche di SMA alla strategia e sul conseguente impatto che queste hanno sui risultati aziendali non sono concordi. Sebbene gli autori di primo piano si dichiarino soddisfatti in merito alle modalità di impiego delle tecniche di SMA riscontrate nella pratica aziendale e si dimostrino ottimisti riguardo le loro potenzialità di utilizzo future, i risultati di alcune ricerche sembrano contraddire il pensiero dominante in letteratura.
A tal proposito Cuganesa, Dunford e Palmer [13, 247] evidenziano che, allo stato attuale, le ricerche empiriche a riguardo in tema di SMA si concentrano prevalentemente sullo studio riguardo il grado di diffusione delle tecniche di SMA implementate nella realtà aziendale e sui fattori che ne influenzano l’utilizzo, determinando un vero e proprio limite all’evoluzione del concetto di SMA. La letteratura esistente, infatti, non fornisce chiare e sufficienti indicazioni in merito a come, da chi, e per quale preciso scopo tali tecniche vengono implementate e utilizzate nella pratica aziendale. Dello stesso avviso è Langfield-Smith (2008) la quale mette in risalto la necessità di effettuare ulteriori ricerche volte ad indagare le circostanze che portano le aziende all’implementazione delle tecniche di SMA, come queste vengono utilizzate a livello pratico e quali sono i fattori e le motivazioni sottostanti la loro adozione.
Da quanto appena emerge che il concetto di SMA è bel lontano dall’essere una disciplina affermata e ben delineata. Ciò ha comportato un basso livello di applicazione delle tecniche di SMA alla realtà pratica aziende13, deludendo quelle le aspettative dei suoi principali fautori e sostenitori, e dando origine a quello che in letteratura viene considerato un vero e proprio paradosso: dato l’odierno scenario competitivo, in cui il cambiamento sembra essere l’unica certezza, e in cui la sopravvivenza delle imprese dipende dalla formulazione di strategie vincenti sulla base di informazioni sia di natura contabile che non, il mancato successo dello SMA risulta un vero e proprio controsenso.
Nel secondo paragrafo viene introdotta la Customer Profitability Analisis (CPA) come strumento appartenente all’area dello SMA. Il riferimento è alla classificazione proposta da Tenucci A. (2010) il quale suddivide le tecniche di SMA nelle seguenti macroaree :
1. Orientamento al mercato
2. Orientamento ai concorrenti e utilizzo di misurazioni multiple di performance 3. Orientamento all’informazione di costo
La CPA, come può suggerire la denominazione, rientra nel primo raggruppamento per il fatto che l’informazione contabile si focalizza su un importante attore del mercato: il cliente.
2. Customer Profitability Analysis: una tecnica di Strategic Management Accounting
La Customer Profitability Analysis viene definita come “… la valutazione, l’analisi e la separazione di tutti i costi significativi associati al servizio offerto a specifici clienti o gruppi di clienti dal momento in cui l’ordine è ricevuto attraverso la fase produttiva
13 “SMA or SMA techniques have not been adopted widely, nor is the term SMA widely understood”
fino alla consegna finale e i ricavi associati agli affari compiuti con tali specifici clienti o gruppi di clienti” (Anandarajan e Christopher, 1986, p.68).
La Customer Profitability Analysis (CPA) riguarda, pertanto, l’allocazione dei costi e dei ricavi a ciascun cliente, o segmento di clientela, in modo tale da analizzare la redditività di suddetti clienti o gruppi di clienti.
La CPA nasce in relazione alla crescente importanza del ruolo del cliente nelle dinamiche competitive sviluppatesi dagli anni ‘80 ad oggi che hanno portato le aziende ad essere sempre più “customer focused” e ad elaborare strategie incentrate ad accrescere il valore offerto al cliente in modo da ritagliarsi uno spazio di dominanza nell’ambiente competitivo di riferimento. La “soddisfazione del cliente”, misurata in termini economico-finanziari nella disponibilità del consumatore a corrispondere una determinata somma di denaro a seconda della qualità percepita, rappresenta oggi il parametro qualitativo al quale le imprese devono fare riferimento per poter vincere la concorrenza; la customer satisfaction si concretizza nella capacità dell’azienda di individuare le esigenze e le aspettative del mercato di riferimento e adoperarsi in modo da soddisfarle meglio della concorrenza. Le variabili sulle quali poter far leva al fine di incrementare il grado di soddisfazione del consumatore possono essere individuate sia nelle caratteristiche materiali del sistema di prodotto sia nel livello dei servizi ed esso correlato. Proprio facendo riferimento a quest’ultimo aspetto è stato riscontrato che, in situazioni di forte pressione competitiva, molte aziende sono ricorse ad un aumento del livello di servizio offerto al cliente, con il fine di instaurare e mantenere con esso una relazione nel lungo periodo tale da determinare un conseguente incremento del volume della domanda. (TENUCCI A., 2010).
Da un punto di vista strettamente economico-finanziario le attività poste in essere per garantire al cliente un livello di servizio soddisfacente generano costi addizionali per l’azienda. Tuttavia accade spesso che molte aziende non conoscono l’ammontare dei costi sostenuti per servire il cliente e del relativo impatto che questi hanno sul reddito (Braithwaite e Samakah, 1998; Norek e Pohlen, 2001), in quanto queste si limitano ad una generale valutazione della redditività aziendale mediante il calcolo del margine di
contribuzione o al margine operativo lordo servendosi di metodi di contabilità tradizionali (Sharman, 1996).
Clienti diversi, tuttavia, non solo contribuiscono in modo disuguale al fatturato aziendale, ma possono determinare l’insorgere di un diverso ammontare di costi a seconda della modalità in cui essi domandano risorse all’azienda per effettuare i loro acquisti, concorrendo ognuno con un peso diverso alla generazione del risultato economico aziendale. Con la consapevolezza di quanto appena detto, in letteratura è stata rinvenuta l’esigenza di considerare il cliente come un importante oggetto di costo al quale poter imputare i costi che l’impresa sostiene per servirlo.
La Customer Profitability Analysis (o analisi della redditività dei clienti) è finalizzata a quantificare il contributo che ciascun cliente apporta alla redditività aziendale sottraendo dai ricavi che ciascun cliente genera, il costo di produzione del prodotto/i venduti e il costo del servizio ad esso imputabile.
Dal punto di vista operativo la CPA trova origine nell’Activity-Based Costing (Tenucci, 2010). Il sistema ABC, introdotto da Cooper e Kaplan intorno alla metà degli anni ’80, ha comportato un deciso miglioramento riguardo la problematica inerente la causalità nell’imputazione dei costi indiretti. La logica alla base dell’ABC è che i prodotti o i clienti generano attività e a loro volta le attività consumano risorse (aziendali nrd.) (Cooper, 1998). Le attività, dunque, rappresentano l’oggetto di costo principale alle quali vengono allocati i costi delle risorse i quali, in un secondo momento, vengono fatti transitare sull’oggetto di costo finale mediante l’utilizzo di activity-drivers esplicativi il consumo delle attività da parte di quest’ultimo.
In questo modo è possibile imputare i costi indiretti all’oggetto di costo finale secondo una procedura di tipo specializzato, consentendo un progressivo ampliamento dello spettro dei potenziali oggetti di costo. Nel calcolo della redditività dei clienti, molti studiosi ritengono che la logica dell’ABC possa essere efficacemente applicata per una corretta allocazione dei costi delle attività svolte per servire il cliente, consentendo di ottenere un miglioramento delle informazioni contabili a livello del singolo cliente. In ultima analisi tali informazioni di costo e di redditività relative al cliente consentono non solo di apprezzare il contributo di ciascun cliente apporta alla formazione del
risultato economico, ma possono essere impiegate a supporto di decisioni strategiche circa un più accurato controllo dei costi e una migliore gestione della relazione con i clienti.
La letteratura esistente sul tema della Customer Profitability Analysis si concentra prevalentemente sui vantaggi e i potenziali benefici derivanti dalla CPA, offrendo poche informazioni in merito alle modalità di esecuzione dell’analisi della redditività dei clienti. Nell’articolo di Raaij E.M., Maarten J.A. Vernooijb M.J.A., Triestc S., (2003) viene tracciato un approccio generale con riguardo le modalità di calcolo della redditività dei clienti nelle imprese industriali. Il processo di implementazione della CPA nel presente elaborato è frutto di una rielaborazione del lavoro degli autori citati e si può riassumere nei seguenti passaggi:
1. Definizione degli obiettivi conoscitivi 2. Definizione delle unità di analisi
3. Definizione dell’ambito di implementazione della CPA
4. Definizione e implementazione del sistema di analisi dei costi per il calcolo del costo del servizio
5. Calcolo della redditività dei clienti
6. Interpretazione dei risultati e revisione della strategia
Di seguito verranno illustrate le singole fasi riportate sopra.
1. Definizione degli obiettivi conoscitivi.
Il processo dell’analisi della redditività dei clienti inizia con la determinazione degli obiettivi conoscitivi necessari a perseguire le finalità strategiche sottostanti l’implementazione della CPA. Questo passaggio è fondamentale per guidare l’analista nello svolgimento delle seguenti fasi del processo, specie i due passaggi immediatamente successivi quali l’individuazione delle unità di analisi e la determinazione dell’area operativa alla quale applicare la CPA.
2. Definizione delle unità di analisi
Idealmente la CPA viene svolta a livello di singolo cliente (MULHERN F.J., 1999). Qualora le finalità dell’analisi lo richiedano o in caso di mancanza di dati specifici relativamente a ciascun cliente presente nel portafoglio, si può procedere effettuando l’analisi per categorie di cliente. In questo secondo caso l’oggetto di interesse può essere rappresentato, ed esempio, dai diversi segmenti di clientela serviti dall’azienda. Generalmente le imprese che conducono per la prima volta la CPA, come nel caso trattato nel presente elaborato, implementano un’analisi di tipo retrospettivo, ovvero si servono di dati storici relativi ai clienti già presenti in portafoglio e che dunque hanno già effettuato un acquisto. In questa fase è importante saper riconoscere i clienti cosiddetti “attivi”; includere nell’analisi quei clienti che hanno effettuato un acquisto una tantum o il cui ultimo acquisto risale a molto tempo addietro può risultare inutile o dare luogo a risultati ed interpretazioni fuorvianti. Schmittlein at al. (1987) e Schmittlein and Peterson (1994) hanno sviluppato un metodo abbastanza sofisticato per calcolare la probabilità che un cliente risulti attivo sulla base di informazioni inerenti la frequenza degli acquisti effettuati dai clienti e alla distanza nel tempo dell’ultimo acquisto relativo al singolo cliente. Un approccio più semplice può essere quello di definire “attivo” qualsiasi cliente che abbia effettuato un acquisto in un arco di tempo prescelto dall’analista.
3. Definizione dell’ambito di implementazione della CPA.
L’analisi della redditività dei clienti può essere condotta a livello corporate, prendendo in esame la totalità dei clienti presenti nel portafoglio, oppure può essere effettuata un’analisi distinta relativamente alle diverse aree di business nelle quale è articolata l’azienda. Si può procedere dunque all’analisi della redditività dei clienti per singolo brand, Area Strategica d’Affari, linea di prodotto e così via.
Come già specificato le ipotesi o intuizioni iniziali che hanno spinto l’azienda ad implementare la CPA rispecchiano l’ambito di implementazione dell’analisi la cui definizione, nella realtà pratica aziendale, spesso avviene contestualmente alla selezione delle unità di analisi.
4. Definizione e implementazione del sistema di analisi dei costi per il calcolo del costo del servizio reso al cliente.
Precedentemente è stato detto che la contabilità basata sulle attività (ABC) consente un calcolo più accurato dei costi indiretti e di conseguenza è possibile ottenere dati più accurati in merito alle informazioni di costo e di redditività relativamente al singolo cliente. Recentemente è stato introdotto da Kaplan e Anderson (2004) un altro sistema di costing basato sul monitoraggio delle attività che prende il nome di Time Driven Activity-based Costing (TDABC). Il TDABC è stato proposto da alcuni studiosi come una valida alternativa all’ABC per il calcolo del costo del servizio offerto al cliente applicato all’analisi di redditività dei clienti in base alle peculiarità e alle modalità di implementazione del citato sistema di costing le quali verranno spiegate nel terzo paragrafo. La scelta di adottare l’una o l’altra metodologia dipende principalmente dalla capacità del modello nel rappresentare nel modo più congruo possibile la relazione cliente-costo nel contesto aziendale di riferimento, in modo da aderire quanto più possibile al rispetto del principio della causalità d’imputazione dei costi. L’analista è inoltre chiamato a valutare la scelta di adottare l’una o l’altra metodologia di analisi dei costi anche in base alla disponibilità e alla capacità di reperire i dati necessari per implementare il sistema prescelto: i benefici derivanti da una maggiore accuratezza dell’informazione di costo devono essere sempre superiore ai costi associati all’implementazione e al mantenimento del modello prescelto.
Come già specificato precedentemente sia l’ABC sia il TDABC sono metodologie di costing che si basano sulle attività. Ciò implica che lo sviluppo del modello di allocazione dei costi specifico per il contesto aziendale di riferimento deve essere preceduto dall’individuazione dell’insieme delle attività riconducibili alla relazione azienda-cliente.
5. Calcolo della redditività dei clienti.
A questo punto l’analista può procedere con la redazione del Conto Economico per unità di analisi e calcolarne la relativa redditività come segue:
UNITÀ DI ANALISI 1
Ricavi (al netto di eventuali sconti o rimborsi) - costo di produzione del prodotto/i venduti
I MARGINE
- costi per attività di servizio al cliente Redditività dell’Unità di Analisi 1
6. Interpretazione dei risultati
Il compito della CPA non si esaurisce nel mero calcolo della redditività generata dalle unità di analisi, rilevando il contributo offerto dal cliente alla profittabilità aziendale ma, in quanto considerata come tecnica di SMA, i risultati devono essere interpretati affinché fungano da supporto informativo ai fini strategici.
In letteratura molti autori hanno posto l’attenzione sul ruolo delle informazioni derivanti dalla CPA nella formulazione di più efficaci strategie di marketing volte al consolidamento di relazioni profittevoli con il cliente nel lungo periodo. A tal riguardo Blattberg e Deighton (1996) e Niraj et al. (2001) evidenziano l’utilità delle informazioni di costo e di redditività per cliente nell’elaborazione di diverse tipologie di servizio offerte a ciascun cliente tali da massimizzare il valore generato per quest’ultimo e al contempo migliorare la redditività aziendale.
L’analisi dei risultati può essere effettuata a livello di singola unità di analisi, utili per esprimere un giudizio di convenienza sul contributo di ogni singola unità d’analisi alla formazione del risultato operativo, oppure a livello aggregato in modo tale da evidenziare come è distribuita la redditività tra i clienti presenti in portafoglio (Raaij E.M.,2005). Di seguito verranno riportati i potenziali vantaggi in chiave strategica derivanti dell’utilizzo delle informazioni scaturenti dalla CPA frequentemente citati in letteratura.
Le decisioni a carattere strategico sulla base dell’analisi dei risultati a livello di singola unità di analisi possono essere ricondotte a tre tipologie :
