I DIVIDENDI. (da 3 ad 7) REGIME DIVIDENDI. (da 8 a 12) DEFINIZIONE UTILE O PROVENTO EQUIPARATO ART.47 ASPETTI PARTICOLARI ART. 47 RECESSO E VARIE

I DIVIDENDI

(da 3 ad 7) – REGIME DIVIDENDI

(da 8 a 12) – DEFINIZIONE UTILE O PROVENTO EQUIPARATO

ART.47 – ASPETTI PARTICOLARI

ART. 47 – RECESSO E VARIE

A

B

C

D

Istituti caratterizzanti la riforma fiscale

REGIME DIVIDENDI

CAPITAL GAIN REGIME PARTECIPAZIONI

REGIME TRASPARENZA

CONSOLIDATO NAZIONALE

CONSOLIDATO MONDIALE

Scheda 1

Principi

• UTILI TASSATI IN CAPO ALLA SOCIETA’

( non più in capo ai soci );

• ESCLUSIONE ( PARZIALE ) TASSAZIONE IN CAPO AI SOCI;

• ELIMINAZIONE CREDITO DI IMPOSTA;

PLUSVALENZA

IRRILEVANZA DA PARTECIPAZIONI MINUSVALENZA

la conservazione della possibilità di trasmissione alla partecipante della posizione fiscale ( utile o perdita ) della partecipata

VIENE ASSICURATA

dai nuovi istituti di consolidamento dell’ imponibile.

( TRASPARENZA – CONSOLIDATO NAZIONALE / MONDIALE )

REGIME DIVIDENDI

Scheda 3

Articoli 47 - 59 - 89

Soggetto che percepisce gli utili

Trattamento fiscale differenziato

A

ARTICOLO 47

SOGGETTO PERCIPIENTE: Persona Fisica al di fuori dell’esercizio di impresa.

Inclusione nel reddito complessivo Irpef del 40% dell’ammontare degli utili incassati

*

Per le persone fisiche residenti, sugli utili provenienti da partecipazioni non qualificate in società italiane, si applica una ritenuta alla fonte a titolo di imposta pari al 12,50%.

(Ritenuta obbligatoria e non più facoltativa).

*

PARTECIPAZIONE QUALIFICATA

Scheda 4/1

DIRITTI

AMMINISTRATIVI

O

PATRIMONIALI

SOCIETA’ CON TITOLI QUOTATI IN

MERCATI REGOLAMENTATI

ALTRE

PARTECIPAZIONI

DIRITTI DI VOTO ASSEMBLEA

ORDINARIA

SUPERIORE AL 2% SUPERIORE AL 20%

PARTECIPAZIONE AL CAPITALE O AL

PATRIMONIO

SUPERIORE AL 5% SUPERIORE AL 25%

N.B. : - PARTECIPAZIONE NON QUALIFICATA IN SOCIETA’ RESIDENTE ALL’ESTERO NON IN PARADISI FISCALI, NON INCLUSA NELL’IMPONI-

BILE IRPEF.

QUINDI

UTILI CORRISPOSTI DA SOCIETA’ ED ENTI NON RESIDENTI NEL TERRITORIO DELLO STATO A PERSONE FISICHE RESIDENTI (non impresa commerciale)

• in relazione a partecipazioni non qualificate; il soggetto che interviene nella riscossione opera una ritenuta del 12,50% a titolo di imposta. (Netto frontiera)

• partecipazione qualificata: ritenuta a titolo di acconto del 12,50% applicata sul 40%

degli utili, al netto delle ritenute o imposte eventualmente applicate nello stato estero.

(Netto frontiera)

• Esempio: Utile deliberato pari a 100, con 20 di ritenute estere: la ritenuta del 12,50%

Scheda 4 ter

UTILI DI PARTECIPAZIONI ESCLUSE

Non si considerano redditi di capitale, ma redditi della stessa natura di quelli nel cui ambito sono percepiti:

• Gli utili attribuiti ai lavoratori dipendenti quale remunerazione derivante dal rapporto di lavoro (art. 51, comma I, TUIR);

• Gli utili attribuiti agli amministratori di società per l’attività amministrativa (art.

50, comma I, lett c bis, TUIR);

• Gli utili spettanti ai promotori ed ai soci fondatori delle società di capitale (art. 53, comma 2, lett. d, TUIR);

• Gli utili percepiti dai lavoratori autonomi quali compensi per l’attività artistica o professionale prestasta /art. 54, comma I, TUIR).

ARTICOLO 59

SOGGETTO PERCIPIENTE: Persona fisica titolare di impresa commerciale – società di persona

INCLUSIONE NEL REDDITO COMPLESSIVO (IRPEF) DEL 40%

*

NORMATIVA APPLICABILE SIA AGLI UTILI RELATIVI A PARTECIPAZIONI QUALIFICATE CHE NON QUALIFICATE.

* Per gli utili prodotti dal 1° gennaio 2008, tale percentuale è

elevata al 49,72%.

Scheda 6

ARTICOLO 89

SOGGETTO PERCIPIENTE: Soggetto IRES

ESCLUSIONE DALLA FORMAZIONE DEL REDDITO DELLA SOCIETA’ O DELL’ENTE DEL 95% DEGLI UTILI DISTRIBUITI DA SOCIETA’ ED ENTI COMMERCIALI RESIDENTI.

L’ESCLUSIONE NON E’ SUBORDINATA AD ALCUNA CONDIZIONE.

(Quindi esclusione anche se la società distributrice non assoggetta gli utili ad imposta)

*

NATURA DELLA MISURA CONVENZIONALE DEL 5%

*

Qualora gli utili sono percepiti da soggetti esenti dall’imposta sul reddito delle società (es. cooperative), si applica la ritenuta del 27% a titolo di imposta sugli utili, sia di fonte italiana che di fonte estera.

UTILI (o proventi equiparati) DI FONTE ESTERA PERCEPITI DA SOGGETTI IRES

MEDESIMO TRATTAMENTO PREVISTO PER GLI UTILI DISTRIBUITI DA SOGGETTI RESIDENTI

ECCEZIONE: Utili distribuiti da soggetti residenti negli stati o territori a regime fiscale privilegiato.

Scheda 6 Ter

Gli utili da partecipazione sono esclusi da tassazione, (non esenti).

Ciò evita l’applicazione del V comma dell’art. 109, cioè l’indeducibilità dei costi connessi alla gestione della partecipazione.

DEROGA (limitatamente al costo sostenuto per l’acquisto del diritto di usufrutto o altro diritto analogo relativamente ad una partecipazione societaria con utili esclusi ex art. 89 ) e posta dal comma VIII art. 109.

I Costi connessi alla gestione

della Partecipazione

Utili distribuiti da soggetti residenti in paesi a fiscalità privilegiata

partecipazione qualificata:

concorso integrale alla formazione del reddito imponibile.

con due eccezioni:

1) utili imputati ai soci per trasparenza (ex art. 167 e 168);

2) dimostrazione attraverso l’esercizio del diritto di interpello;

partecipazione non qualificata:

ritenuta del 12,50% a titolo di imposta sul 100% del dividendo distribuito (al netto delle ritenute applicate nello stato estero)

Deroga al regime di parziale concorrenza alla formazione del reddito imponibile

(Art. 47, IV comma)

Scheda 8

NOZIONE DI UTILE ex art.44, comma I, lett. e)

ELEMENTO QUALIFICANTE: “derivano dalla partecipazione al capitale o

al patrimonio di società ed enti soggetti all’imposta sul reddito delle società”

ECCEZIONE: Art. 53, comma 2, lett. d);

ASSUNTO: utile da partecipazione solo se contropartita di una partecipazione al capitale o al patrimonio di società o ente IRES.

CONFERMA: regime art. 44 lett. f

DEFINIZIONE UTILE O PROVENTO EQUIPARATO (REDDITO DI CAPITALE)

B

L’Articolo 44, comma 2, lettera a), ESTENDE

ai titoli e strumenti finanziari che comportano la partecipazione ai risultati economici di una società o di un affare il medesimo regime fiscale delle azioni. (Assimilazione utile da partecipazione)

STRUMENTI FINANZIARI:

• 2346 c.c.

• 2447 ter, comma I, lettera e)

• 2411 comma 3, c.c. ;

STRUMENTI FINANZIARI PARTECIPATIVI

(Assimilazione fiscale alle azioni)

Scheda 10

ARTICOLO 109 comma 9, lettera a e b;

l’assimilazione della remunerazione degli strumenti finanziari agli utili, SI ACCOMPAGNA

alla indeducibilita’ degli stessi in sede di determinazione del reddito di impresa.

(Con riferimento alla sola parte parametrata ai risultati economici della società)

ARTICOLO 44 comma 2, lettera a)

ARTICOLO 44, COMMA 2, LETTERA C

1. i buoni fruttiferi emessi da società esercenti la vendita a rate di autoveicoli, autorizzate ai sensi dell’articolo 29 del Rdl 15 marzo 1927, n.436, convertito dalla legge 19 febbraio 1928, n. 510 ;

2. i titoli di massa che contengono l’obbligazione incondizionata di pagare alla scadenza una somma non inferiore a quella in essi indicata, con o senza la corresponsione di proventi periodici, e che non attribuiscano ai possessori alcun diritto di partecipazione diretta o indiretta alla gestione dell’impresa emittente o dell’affare in relazione al quale siano stati emessi, né di controllo sulla gestione stessa.

TITOLI SIMILARI ALLE OBBLIGAZIONI

Scheda 12

RITENUTE SU UTILI (O PROVENTI EQUIPARATI) EROGATI A NON

RESIDENTI

ART.27, III comma, DPR 600/73

UTILI CORRISPOSTI A SOGGETTI NON RESIDENTI (QUALIFICATE E NON) (PERSONA FISICA O SOCIETA’) SI APPLICA UNA RITENUTA A TITOLO DI IMPOSTA PARI AL 27% (12,50 AZIONISTI DI RISPARMIO)

DEROGHE:

1) Società non residente con stabile organizzazione in Italia;

2) Diritto al rimborso per i non residenti a seguito di prova pagamento all’estero;

previsione delle convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate

dall’Italia

UTILI DA

PARTECIPAZIONE IN SOCIETÀ O ENTI

SOGGETTI AD IRES ART.47 TUIR

C

ART.47 TUIR

Comma 5: Riserve di capitale

Comma 5. “Non costituiscono utili le somme e i beni ricevuti dai soci delle società soggette all’imposta sul reddito delle società a titolo di ripartizione di Riserve o altri fondi costituiti con

1. sovrapprezzi di emissione di azioni o quote

2. Interessi di conguaglio versati dai sottoscrittori di nuove azioni o quote 3. Versamenti fatti dai soci a fondo perduto o in conto capitale

4. Saldi di rivalutazione monetaria esenti da imposta

Tuttavia le somme o il valore normale dei beni ricevuti riducono il costo fiscalmente riconosciuto delle azioni o quote possedute”.

La circolare n°26/2004 (par. 3.1) stabilisce che la somma (o il

valore dei beni

ricevuta dal socio,

eccedente il costo fiscale della

Scheda 13

ART.47 TUIR

Comma 6: Aumento Gratuito del Capitale e riduzione del Capitale Esuberante

Comma 6. “In caso di aumento del capitale sociale mediante passaggio di riserve o altri fondi a capitale (2442 c.c.), le azioni gratuite di nuova emissione e l’aumento gratuito del valore nominale della azioni o quote già emesse non costituiscono utili per i soci. Tuttavia se e nella misura in cui l’aumento è avvenuto mediante passaggio a capitale di riserve o fondi diversi da quelli indicati al comma 5, la riduzione del capitale esuberante successivamente deliberata è considerata distribuzione di utili; la riduzione si imputa con precedenza alla parte dell’aumento complessivo di capitale derivante dai passaggi a capitale di riserve o fondi diversi da quelli indicati nel comma 5, a partire dal meno recente, ferme restando le norme delle leggi in materia di rivalutazione monetaria che dispongono diversamente”.

ART.47 TUIR

Utili di fonte italiana e proventi equiparati percepiti da P.F. al di fuori dell’impresa

Comma 1: Presunzione di distribuzione

Comma 1. “Salvi i casi di cui all’art. 3, comma 3, lett. a), (Redditi esclusi dalla base imponibile IRPEF quali Redditi ESENTI, Redditi soggetti a RITENUTA D’IMPOSTA e redditi soggetti ad IMPOSTA SOSTITUTIVA – vedi schede 25 e 26) gli utili distribuiti in qualsiasi forma e sotto qualsiasi denominazione dalle società o dagli enti indicati nell’art.73, (soggetti passivi IRES) anche in occasione della liquidazione, concorrono alla formazione del reddito imponibile complessivo limitatamente al 40%

*

I^ PRESUNZIONE

Scheda 15

ART.47 TUIR

Utili di fonte italiana e proventi equiparati percepiti da P.F. al di fuori dell’impresa

Comma 1: Presunzione di distribuzione

TALE PRESUNZIONE È ASSOLUTA

Indipendentemente dalla delibera assembleare

Pertanto, se la società distribuisce riserve di capitale (Es. riserva da sovrapprezzo),

DOVRÀ COMUNICARE

ai soci che, in mancanza di utili e riserve di utili, la

ART.47 TUIR

Utili di fonte italiana e proventi equiparati percepiti da P.F. al di fuori dell’impresa

Comma 1: Presunzione di distribuzione

Se ci sono riserve di utili disponibili DOVRÀ SPECIFICARE CHE

nonostante stia distribuendo civilisticamente riserve di capitale, la distribuzione costituisce utile tassabile.

(Circ. n°26/E del 16.06.2004)

Scheda 17

ART.47 TUIR

Utili di fonte italiana e proventi equiparati percepiti da P.F. al di fuori dell’impresa

Comma 1: Presunzione di distribuzione

La società dovrà inoltre compilare apposito prospetto contenuto nella dichiarazione dei redditi (prospetto del Capitale e delle Riserve) al fine di

consentire all’Amministrazione finanziaria

IL CONTROLLO

della struttura patrimoniale della società, così come riclassificata agli effetti

D.M. 02.04.2008 Articolo 1

Comma 1. “Agli effetti dell’applicazione dell’art. 47 … gli utili derivanti da partecipazioni in società ed enti soggetti all’Ires … formati con utili prodotti a partire dall’esercizio successivo a quello in corso al 31 dicembre 2007… concorrono alla formazione del reddito complessivo nella misura del 49,72 per cento”.

Comma 2. “A partire dalle delibere di distribuzione successive a quella avente ad oggetto l’utile dell’esercizio in corso al 31 dicembre 2007, agli effetti della tassazione del soggetto partecipante, i dividendi distribuiti si considerano prioritariamente formati con utili prodotti dalla società o ente partecipato fino a tale esercizio”.

II^ PRESUNZIONE

Scheda 19

PRIORITA’ DI DISTRIBUZIONE

1) UTILE DELL’ESERCIZIO

2) RISERVE DI UTILI FORMATESI AL 31.12.2007 3) RISERVE DI UTILI FORMATESI DAL 01.01.2008

4) RISERVE DI CAPITALE

Tale disposizione ha effetto purché le riserve di utili siano liberamente disponibili. Si ricorda che la Riserva Legale è indisponibile nei limiti del quinto del Capitale Sociale.

Esempio 1 Presunzione Distribuzione

Capitale Sociale € 100.000

Riserva Legale € 50.000

Riserva Utili non Distribuiti € 200.000

Fondo sovrapprezzo azioni € 50.000

Utile dell’esercizio 2007 € 30.000

Delibera Distribuzione del 29.04.08

€ 300.000

Utile dell’esercizio 2007 € 30.000

Riserve di Utili € 200.000

Riserva Legale € 30.000

Fondo sovrapprezzo azioni € 40.000

Imponibile Soci € 260.000

Scheda 21

Esempio 2 Presunzione Distribuzione

Capitale Sociale € 100.000

Riserva Legale (utili al 31.12.07) € 50.000 Riserva Utili non Distribuiti (al 31.12.2007) € 200.000

Fondo sovrapprezzo azioni € 50.000

Utile dell’esercizio 2008 € 30.000

Delibera Distribuzione del 30.04.09

€ 300.000

Utile dell’esercizio 2008 € 30.000

Riserve di Utili (al 31.12.2007) € 200.000

Riserva Legale (utili al 31.12.07) € 30.000

Fondo sovrapprezzo azioni € 40.000

Imponibile Soci € 260.000

(€ 30.000 al 49,72% / € 230.000 al 40%)

Esempio 3 Presunzione Distribuzione

Capitale Sociale € 100.000

Riserva Legale (utili al 31.12.07) € 50.000 Riserva Utili non Distribuiti (al 31.12.2007) € 180.000 Riserva Utili non Distribuiti (dal 01.01.2008) € 20.000

Fondo sovrapprezzo azioni € 50.000

Utile dell’esercizio 2009 € 30.000

Delibera Distribuzione del 30.04.10

€ 300.000

Utile dell’esercizio 2009 € 30.000

Riserve di Utili (al 31.12.2007) € 180.000

Riserva Legale (utili al 31.12.07) € 30.000

Riserva Utili non Distribuiti (dal 01.01.2008) € 20.000

Fondo sovrapprezzo azioni € 40.000

Imponibile Soci € 260.000

Scheda 23

PRIORITA’ DI CONSUMAZIONE RISERVE

se utilizzate per finalità diverse alla distribuzione

Il problema che si pone è l’ordine di consumazione delle riserve qualora esse siano utilizzate a copertura delle perdite. A tal riguardo l’Assonime (circ.

37/2008) ritiene che la soluzione debba farsi discendere dall’impostazione di fondo sulla quale si basa il meccanismo di imputazione degli utili introdotto dal decreto. Tale regola, infatti, attua il principio che il socio non deve subire aggravi impositivi fintantoché i dividendi percepiti corrispondono nel quantum ad utili tassati in capo alla società partecipata con un’aliquota più elevata (Ires

Coerentemente con tale principio, l’ordine di consumazione delle

è esattamente inverso rispetto a quello stabilito per le distribuzioni in modo che, in sede di distribuzione possa trovare piena applicazione in capo al

Pertanto, gli utilizzi delle riserve per scopi diversi dalla distribuzione possono

imputarsi in via prioritaria e fino a concorrenza alle riserve formatesi con utili

prodotti negli esercizi successivi a quello in corso al 31.12.2007.

REDDITI ESENTI

APPARTENGONO A TALE CATEGORIA

1. Le Pensioni di guerra

2. Le pensioni privilegiate dei militari di leva 3. Alcune borse di studio

4. I compensi percepiti dai componenti dei seggi elettorali per le consultazioni politiche, amministrative, europee e per i referendum, in Italia e all’estero (L. 53/90).

Scheda 25

REDDITI SOGGETTI A RITENUTA D’IMPOSTA E AD IMPOSTA SOSTITUTIVA

(Limitatamente ai percettori P.F. non imprenditori residenti) Tre diversi Gruppi

Redditi di natura Finanziaria 1. Su c.c. Bancari e Postali 2. Su Obbligazioni di Società

non Quotate

3. Su obbligazioni e titoli di aziende di credito, Spa quotate, enti delle partecipazioni statali 4. Su titoli di Stato

5. Dividendi da azioni e titoli similari per partecipazioni Non qualificate

6. Su Accettazioni bancarie 7. Contratti pronti c/termine 8. Da partecip. Non

qualificata in Società

Provvigioni percepite da venditori a domicilio

Tali provvigioni sono soggette a ritenuta d’imposta del 23%, commisurata al 78% del totale delle somme percepite.

Tale trattamento si estende ai premi, agli incentivi ed a tutte le competenze accessorie.

Altri Proventi

1. Indennità di esproprio 2. Capitali percepiti in

dipendenza di polizze di assicurazione sulla vita 3. Lotterie

4. Tombole

5. Pesche o banchi di beneficenza

6. Giochi Radio / TV 7. Carri allegorici di

carnevale (R.M. 150/00)

ART.47 TUIR

Comma 3: Utili in natura

Comma 3. “Nel caso di distribuzione di utili in natura, il valore imponibile è determinato in relazione al valore normale (art. 9, commi 3 e 4 del Tuir) degli stessi alla data individuata dalla lettera a) del comma 2 dell’art.109”.

CIOÈ

BENI MOBILI

BENI IMMOBILI O

AZIENDE

Data consegna o spedizione

Ovvero, se diversa e successiva, data in cui si verifica l’effetto traslativo.

Data Stipula dell’atto

Ovvero, se diversa e successiva, data in cui si verifica l’effetto traslativo.

Scheda 27

ART.47 TUIR

Comma 7: Recesso, Esclusione, Riscatto, riduzione Capitale esuberante e residuo di Liquidazione

Comma 7. “Le somme o il valore normale dei beni ricevuti dai soci in caso di recesso, di esclusione, di riscatto e di riduzione del capitale esuberante o di liquidazione anche concorsuale delle società ed enti costituiscono

utile

parte che

eccede il prezzo pagato per l’acquisto

annullate

Trattata come utile la parte di rimborso eccedente il prezzo pagato per l’acquisto o la sottoscrizione delle azioni o quote annullate e ciò vale anche per la parte di tali eccedenze che derivano da riserve di capitale.

Si precisa che, in caso di recesso, si fa riferimento al recesso tipico che comporta l’annullamento delle azioni o quote. Qualora il recesso avvenga con modalità diverse (es.: acquisto da parte degli altri Soci o di un terzo concordemente individuato dai soci medesimi – art. 2473, comma 4, c.c.) si configura la diversa

D

ART.47 TUIR

Comma 7: Recesso, Esclusione, Riscatto, riduzione Capitale esuberante e residuo di Liquidazione

Tassazione di Persona fisica residente non imprenditore

Part. Qualificata 40% (!?!)

Non Qualificata Ritenuta 12,50%

Somme o valore normale

beni ricevuti

-

sottoscrizione

= ^UTILE

La ritenuta si applica sull’intero ammontare delle somme / valore normale dei beni ricevuti se il percettore non comunica al sostituto d’imposta il valore fiscalmente

Scheda 29

Esempio: Riparto residuo Attivo di Liquidazione

Il Sig. Rossi (P.F. non imprenditore) partecipa al 45% (costo fiscale partecipazione € 45.000), la società Alfa Spa il cui Patrimonio Netto, al termine della liquidazione, è il seguente:

Capitale Sociale € 100.000

Riserva Sovrapprezzo € 10.000

Riserva Utili € 15.000

TRATTAMENTO FISCALE

P.N. FINE LIQUIDAZIONE DELLA ALFA SPA

Capitale Sociale € 45.000 Nessuna Tassazione

Riserva Sovrapprezzo € 4.500 Esenzione al 60% (!?!)