A tutti i Clienti LORO SEDI
Circolare n. 49/2021
Rimini, 14 ottobre 2021 Oggetto: Circolare informativa
Con la presente circolare si informa la gentile clientela sulle novità amministrative/fiscali più importanti intervenute recentemente.
Lo studio rimane in ogni caso a disposizione per eventuali chiarimenti e approfondimenti.
Iva negli accordi transattivi, valutazione caso per caso
Orientamenti non univoci nella prassi e nella giurisprudenza
Sommario
1. Novità e ultimi provvedimenti
2. Adempimenti, scadenze fiscali e previdenziali
3. Iva negli accordi transattivi, valutazione caso per caso
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Novità e ultimi provvedimenti
Iva/Territorialità
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 30 settembre 2021, n. 637 Cessione di azienda tra soggetti esteri: Iva in Italia per i beni trasferiti
Con riferimento agli articoli 2, comma 1, e 7-bis, Dpr 633/1972, viene chiarito che nell’ambito della cessione di azienda posta in essere, all’estero, tra due soggetti entrambi stabiliti in Paesi extra-Ue, il trasferimento degli unici beni presenti in Italia (rimanenze di magazzino) deve considerarsi operazione rilevante ai fini Iva nel territorio dello Stato.
Ai fini dell’imposta di registro, invece, posto che l’atto non verrà formato in Italia e
non è ivi esistente alcun complesso aziendale, l’obbligo di registrazione si configura solo in caso d’uso, con eventuale applicazione dell’imposta di registro fissa (articolo 40, comma 1, Dpr 131/1986 che disciplina la registrazione di atti relativi a cessioni di beni e prestazioni di servizi soggetti ad imposta sul valore aggiunto).
• Iva/Prestazioni accessorie
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 30 settembre 2021, n. 640 Prestazioni accessorie nelle cessioni immobiliari
Al rimborso spese forfetario, richiesto dal venditore al promissario acquirente, per i servizi di frazionamento del mappale catastale dell’area edificabile, di
accatastamento del fabbricato e dell’allacciamento alle reti di fornitura delle utenze si applica il medesimo trattamento Iva previsto per la cessione delle unità
immobiliari (articolo 12, Dpr 633/1972). Si tratta, cioè, di prestazioni di servizi accessorie rispetto all'operazione principale relativa alla vendita di unità immobiliari.
Diversamente, il rimborso collegato alla redazione del regolamento di condominio è un’operazione autonoma, ai fini Iva, rispetto alla cessione delle unità immobiliari.
• Iva/Corrispettivi
Principio di diritto agenzia delle Entrate 1° ottobre 2021, n. 14
Distributori automatici: qualificazione degli apparecchi e certificazione dei corrispettivi
Vengono forniti chiarimenti in ordine: 1) alla definizione di «distributore
automatico» (cd. vending machine) di cui all’articolo 2, comma 2, Dlgs 5 agosto 2015, n. 127; 2) alla certificazione dei corrispettivi nelle ipotesi in cui il distributore non rispetti la definizione di cui sopra.
Quanto al primo aspetto (definizione), l’agenzia precisa che per distributore
automatico s’intende qualsiasi apparecchio che eroga beni e servizi ed è costituito almeno dalle seguenti componenti hardware, tra loro collegate: a) uno o più sistemi di pagamento; b) un sistema elettronico (cd. «sistema master») costituito da una o più schede dotate di processore, capace di memorizzare ed elaborare dati al fine di erogare il bene o servizio selezionato; c) un erogatore di beni e servizi, ossia l'insieme dei meccanismi che consentono l'erogazione del bene o servizio
selezionato; d) una «porta di comunicazione» in grado di trasferire digitalmente i dati ad un dispositivo atto a trasmettere gli stessi al sistema dell'agenzia delle Entrate.
Quanto al secondo aspetto (certificazione), nel caso in cui le macchine non
rispettino la definizione fornita, al momento del pagamento del servizio il prestatore
dovrà certificare il corrispettivo: a) mediante fattura elettronica (se non ricorrono cause di esclusione) emessa a richiesta del consumatore ovvero obbligatoriamente, in caso di soggetto passivo d'imposta che agisce nell'esercizio dell'attività svolta; b) senza fattura, tramite memorizzazione elettronica ed invio telematico dei dati, rilasciando al cliente il relativo documento commerciale. In pratica, in tali casi la certificazione del corrispettivo segue le regole ordinarie (articolo 2, commi 1 e 5, Dlgs 127/2015 per i soggetti di cui all’articolo 22, Dpr 633/1972, salvo che ricorrano le ipotesi di esclusione di cui al Dm 10 maggio 2019).
• Iva/Reverse charge
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 1° ottobre 2021, n. 643
Applicazione dell’inversione contabile alle cessioni di prodotti informatici
L’agenzia chiarisce alcuni aspetti circa l’applicazione del meccanismo di reverse charge alle cessioni di console da gioco, tablet PC e laptop, nonché alle cessioni di dispositivi a circuito integrato (articolo 17, comma 6, lettera c), Dpr 633/1972).
In particolare, viene precisato che: 1) in caso di acquisto di uno dei beni in oggetto da parte di un rivenditore (soggetto passivo Iva) con finalità differenti dalla
rivendita, il cedente (non venditore al dettaglio) dei beni in oggetto è tenuto ad emettere fattura senza addebito d'imposta, mentre il cessionario soggetto passivo d'imposta dovrà integrare la fattura con l'indicazione dell'aliquota e della relativa imposta e annotarla nei registri contabili. Quindi si applica sempre il meccanismo del reverse charge per le cessioni di prodotti elettronici se la vendita non è al dettaglio (Cm 21/E/2016). L’applicazione del regime di inversione contabile è indipendente dalla dichiarazione rilasciata dal cliente in merito all’uso del bene acquistato. Anche la Rm 36/E/2011 precisava che «non sussiste l’obbligo da parte del cedente di acquisire specifica attestazione e/o dichiarazione da parte del cessionario in ordine allo status di utilizzatore finale, ancorché soggetto passivo Iva»; 2) non si applica il meccanismo del reverse charge alle eventuali cessioni contestuali di beni accessori (quali, ad esempio, monitor, adattatori, cavi di rete, port replicator), in quanto l'inversione contabile va applicata esclusivamente ai beni indicati dalla norma (Rm 36/E/2011); 3) in caso di cessione ad un soggetto passivo non residente in Italia e senza stabile organizzazione nel territorio dello Stato, esso è in ogni caso obbligato all'assolvimento dell'imposta mediante reverse charge. Dovrà, pertanto, identificarsi ai fini Iva in Italia oppure dovrà provvedere alla nomina di un rappresentante fiscale. Questo principio generale nei casi di applicazione del
meccanismo di reverse charge era stato già chiarito con la Risposta Interpello 11/2020 e la Rm 28/E/2012.
• Iva/Import
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 1° ottobre 2021, n. 644
L’imposta sull’importazione è detraibile anche a seguito di accertamento
L’Iva accertata in dogana è detraibile in capo all’importatore. Come già chiarito con la Cm 35/E/2013, il diritto alla detrazione sussiste anche con riferimento all’Iva liquidata in sede di accertamento doganale divenuto definitivo.
Nel caso in esame, l’importatore (un soggetto stabilito in Germania e identificato ai fini Iva in Italia ai sensi dell’articolo 35-ter, Dpr 633/1972) può detrarre l’imposta a condizione che: a) l’Iva accertata in dogana, gli interessi e le relative sanzioni siano stati versati (anche mediante anticipazione delle somme da parte dello
spedizioniere, che è titolato a chiederne la restituzione all’importatore); b) sia concluso il contenzioso che il suddetto importatore ha in essere con l’agenzia delle Dogane; c) venga predisposto un documento da annotare nel registro degli acquisti, dal quale si possa evincere l’ammontare dell’imposta versata a titolo di
accertamento e il titolo giustificativo della detrazione (articolo 60, comma 7, Dpr 633/1972); d) siano rispettati i principi di inerenza (importazione o acquisto effettuati nell’esercizio di impresa, arte o professione) e di afferenza (utilizzo per l’effettuazione di operazioni imponibili o assimilate).
• Iva/Aliquote
Risposte Interpello, agenzia delle Entrate 1° ottobre 2021, nn. 645 e 646 Cessioni di dispositivi medici: imposta ridotta
L’agenzia chiarisce l’applicazione dell’aliquota Iva ridotta al 10% sulle cessioni di dispositivi medici, come previsto dal numero 114) della Tabella A, parte III, del Dpr 633/1972 («medicinali per l'uso umano e veterinario (...), sostanze farmaceutiche ed articoli di medicazione»).
Già la Cm 8/E/2019 (a commento dell’interpretazione autentica fornita dalla legge 30 dicembre 2018, n. 145) aveva chiarito che, ai fini dell'applicazione dell'aliquota Iva ridotta, vanno ricompresi anche quei prodotti che, pur classificati, ai fini doganali, tra i prodotti farmaceutici e medicamenti, non sono commercializzati come tali, bensì come dispostivi medici. Tuttavia, precisa l'agenzia, tale disposizione riguarda non tutti i dispositivi medici, ma solamente i beni classificabili nella voce 3004 della nomenclatura combinata prevista dal Regolamento europeo in relazione al tariffario doganale dei medicamenti (allegato 1 del Regolamento di esecuzione (UE) 2017/1925 della Commissione del 12 ottobre 2017).
Nel caso in esame (colliri e unguenti oftalmici) si applica l’aliquota ridotta al 10%.
Per le operazioni pregresse fatturate erroneamente con aliquota Iva ordinaria è possibile emettere, al più tardi entro un anno dall’effettuazione di ciascuna
cessione, note di variazione in diminuzione a norma dell’articolo 26, comma 3, Dpr 633/1972 (risposta 646).
Le cessione/locazione dei dispositivi medici utilizzati per contrastare il diffondersi del Covid-19 (articolo 1, comma 452, legge 178/2020) beneficiano, invece,
dell'agevolazione Iva di cui all'articolo 124, Dl 34/2020, ossia del regime di esenzione fino al 31 dicembre 2020 e dell'applicazione dell'aliquota Iva del 5% a decorrere dal 1° gennaio 2021 (Cm 26/E/2020). E’ il caso dei video-broncoscopi (risposta 645), i quali sono riconducibili alla «strumentazione per diagnostica covid- 19» (Cm 9/E/2021).
• Iva/Rimborso
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 5 ottobre 2021, n. 658
Rimborso dell’imposta: esonero da garanzia se non c’è cessione di quote
Ai sensi dell’articolo 38-bis, comma 3, Dpr 633/1972, i rimborsi Iva di ammontare superiore a 30.000 euro sono erogati, in assenza di rischi, senza prestare la garanzia patrimoniale qualora la dichiarazione annuale o l’istanza di rimborso trimestrale presentata rechi: 1) il visto di conformità o la sottoscrizione dell’organo incaricato della revisione legale dei conti; 2) la dichiarazione sostitutiva dell’atto di notorietà attestante la solidità patrimoniale, la continuità aziendale e la regolarità dei
versamenti contributivi. In quest’ultima occorre attestare: a) che il patrimonio netto non è diminuito, rispetto alle risultanze contabili dell’ultimo periodo d’imposta, di oltre il 40%; b) la consistenza degli immobili non si è ridotta, rispetto alle suddette risultanze contabili, di oltre il 40% per cessioni non effettuate nella normale
gestione dell’attività esercitata; c) l’attività non è cessata, né si è ridotta per effetto di cessioni di aziende o rami di aziende compresi nelle suddette risultanze contabili;
d) non risultano cedute nell’anno precedente la richiesta, se l’istante è una società di capitali non quotata nei mercati regolamentati, azioni o quote della società stessa per un ammontare superiore al 50% del capitale sociale; e) che sono stati eseguiti i versamenti dei contributi previdenziali e assicurativi.
Secondo l’agenzia, lo scambio di partecipazioni mediante conferimento è
considerato equivalente a una cessione a titolo oneroso (anche se, a determinate condizioni, a regime di realizzo controllato), in cui il corrispettivo della cessione è rappresentato da una partecipazione al capitale o al patrimonio della società conferitaria.
E’ irrilevante l’aspetto relativo ai soggetti tra i quali interviene la cessione, e quindi la norma opera anche se la cessione avviene tra soggetti appartenenti allo stesso gruppo (Cm 35/E/2015).
Non sussistendo il presupposto per l’esonero dalla garanzia (data la cessione di quote per oltre il 50% del capitale sociale), la società creditrice deve prestare idonea garanzia per ottenere il rimborso dell’Iva.
• Iva/Nota di variazione
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 5 ottobre 2021, n. 663 Errata applicazione dell’aliquota e recupero dell’imposta
Un contribuente deve recuperare l'Iva versata in eccedenza a causa dell'errata applicazione di un'aliquota maggiore rispetto a quella dovuta.
In tal caso, lo strumento ordinario è costituito dalla nota di variazione in
diminuzione (articolo 26, comma 3, Dpr 633/1972, che prevede l'emissione di note di variazione in diminuzione per rimediare agli errori compiuti nella fatturazione).
Solo in caso di oggettiva impossibilità di emettere la nota di credito è possibile ricorrere all'articolo 30-ter, Dpr 633/1972 (che disciplina il rimborso dell'imposta eventualmente non dovuta), come precisato anche nella Risposta Interpello 190/2019); diversamente, in ipotesi di colpevole inerzia del soggetto passivo, il ricorso all'articolo 30-ter non è possibile, in quanto secondo l’agenzia «non può essere utilizzato ordinariamente per ovviare alla scadenza del termine di decadenza per l'esercizio del diritto alla detrazione» (Risposte Interpello 592/2020 e 593/2020).
Neppure è possibile ricorrere alla dichiarazione integrativa a favore (all'articolo 8, comma 6-bis, Dpr 322/1998) laddove l'imposta a debito riportata nelle dichiarazioni annuali presentate sia conforme alle fatture emesse nei confronti dei cessionari con riferimento alle quali, stante il decorso dell'anno, non è consentita l'emissione di note di variazione (Risposte Interpello 55/2019 e 331/2019).
• Iva/Esigibilità
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 6 ottobre 2021, n. 666
Imposta ad esigibilità differita: Iva dovuta in caso di chiusura della partita Iva L’imposta indicata sulle fatture emesse ai sensi dell’articolo 6, comma 5, Dpr
633/1972 (esigibilità dell’Iva differita al momento del pagamento del corrispettivo) va computata nell’imposta a debito nella dichiarazione dell’anno in cui avviene la chiusura anticipata dalla posizione fiscale del contribuente. Resta fermo che il presupposto impositivo si è realizzato con l’esecuzione della prestazione o della cessione (Corte di Cassazione, Sezioni Unite, 8059/2016).
La norma citata dispone che «per le cessioni di beni e le prestazioni di servizi [...]
fatte allo Stato, agli organi dello Stato ancorché dotati di personalità giuridica, agli enti pubblici territoriali [...], l’imposta diviene esigibile all’atto del pagamento dei relativi corrispettivi» (fatta salva la possibilità per applicare l’Iva con esigibilità
«immediata»).
Quando, tuttavia, il cedente o prestatore cessa l’attività, occorre fare riferimento all’articolo 35, comma 4, Dpr 633/1972, secondo cui il termine per la presentazione della dichiarazione di fine attività «decorre dalla data di ultimazione delle operazioni relative alla liquidazione dell’azienda, per le quali rimangono ferme le disposizioni relative al versamento dell’imposta, alla fatturazione, registrazione, liquidazione e dichiarazione». In caso di cessazione dell’attività, nell’ultima dichiarazione annuale Iva deve tenersi conto anche delle operazioni indicate nell’articolo 6, comma 5, per le quali non si è ancora verificata l’esigibilità dell’imposta.
Non si applicano al caso in esame i chiarimenti forniti con la Risposta Interpello 163/2021, in cui era stata ammessa la possibilità per il curatore fallimentare di riaprire la partita Iva all’atto dell’incasso dei corrispettivi, ma ciò solamente in ragione del peculiare caso esaminato in tale sede, nella quale era stata rilevata una mancanza di coordinamento delle norme fiscali rispetto a quelle fallimentari.
• Registro/Misura
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 6 ottobre 2021, n. 668 Atti di transazione: applicazione dell’imposta proporzionale
L’articolo 20, legge 10/1977 prevede l’applicazione delle agevolazioni previste dall’articolo 32, comma 2, Dpr 601/1973 (imposta di registro fissa ed esenzione dalle imposte ipotecaria e catastale per una serie di atti di trasferimento riguardanti l’edilizia residenziale pubblica) «anche a tutti gli atti preordinati alla trasformazione del territorio posti in essere mediante accordi o convenzioni tra privati ed enti
pubblici, nonché a tutti gli atti attuativi posti in essere in esecuzione dei primi».
Detta agevolazione, però, non può trovare applicazione al caso di specie, ossia all’atto di natura transattiva volto a stabilire il dovuto a seguito dell’occupazione dell’area da parte del Comune per via della mancata definizione del procedimento espropriativo. Infatti, il negozio in esame, più che preordinato
alla trasformazione del territorio, appare rivolto alla definitiva acquisizione dell’area occupata illegittimamente dal Comune, già utilizzata quale piazza adibita
periodicamente ad area fieristica per pubbliche manifestazioni e sulla quale sono già stati effettuati degli interventi.
• Registro/Base imponibile
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 6 ottobre 2021, n. 669 Espropriazione per pubblica utilità
In ipotesi di espropriazione per pubblica utilità, la base imponibile ai fini dell’imposta di registro è costituita dall’ammontare definitivo
dell’indennizzo (articolo 44, Dpr 131/1986). Nel caso di specie, si applica l’imposta nella misura proporzionale del 15% per il trasferimento forzoso di terreni agricoli, ossia quella prevista per i trasferimenti dei terreni agricoli a favore di soggetti diversi dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali (articolo 1, Tariffa, Parte I, allegata al Dpr 131/1986). Inoltre, l’indennità aggiuntiva per il proprietario coltivatore diretto o imprenditore agricolo a titolo principale (articolo 40, comma 4, Dpr 327/2001) e per il fittavolo, mezzadro o compartecipante per il mancato utilizzo dei beni (articolo 42, Dpr 327/2001) sono soggette a registro ai sensi del citato articolo 44, in quanto determinano l’importo dovuto per effetto dell’espropriazione; analogamente, rientra nella base imponibile anche l’indennità aggiuntiva per cessione volontaria di aree edificabili (articolo 37, comma 2, Dpr 327/2001), posto che le cessioni volontarie si inseriscono nell’ambito del
procedimento espropriativo e producono gli stessi effetti del decreto di esproprio (Rm nn. 72/E/2001 e 254/E/2002).
Diversamente, l’indennità di occupazione temporanea e l’indennità di occupazione preordinata all’esproprio (articoli 49 e 22-bis, Dpr 327/2001), essendo dovute per l’occupazione solo temporanea di aree non soggette ad espropriazione, che non comporta atti traslativi, non sono soggette all’imposta.
• Dichiarazione dei redditi/Precompilata
Provvedimento agenzia delle Entrate 30 settembre 2021
Dichiarazione precompilata: utilizzo dei dati delle spese sanitarie
Vengono individuate le modalità tecniche di utilizzo, a decorrere dall’anno
d’imposta 2021, ai fini dell’elaborazione della dichiarazione dei redditi precompilata dei dati delle spese sanitarie comunicate.
In questo modo vengono recepite le novità introdotte dal Decreto Mef 16 luglio 2021, con il quale sono stati individuati nuovi esercenti professioni
sanitarie obbligati all’invio dei dati delle spese sanitarie per la precompilazione della dichiarazione dei redditi delle persone fisiche (modello 730 e modello Redditi PF), a decorrere dalle spese sostenute dal 1° gennaio 2021 (per questi soggetti il termine per l’invio dei dati è fissato al 31 gennaio 2022, con riferimento alle prestazioni dell’intero anno 2021; dal 1° gennaio 2022 la trasmissione dei dati avverrà con cadenza mensile). Nello specifico, si tratta dei soggetti iscritti in elenchi speciali ad esaurimento delle professioni sanitarie tecniche (tecnico sanitario di laboratorio biomedico; tecnico audiometrista; tecnico audioprotesista; tecnico ortopedico;
dietista; tecnico di neurofisiopatologia; tecnico di fisiopatologia cardiocircolatoria e perfusione cardiovascolare; igienista dentale; fisioterapista; logopedista; podologo;
ortottista e assistente di oftalmologia; terapista della neuro e psicomotricità dell’età evolutiva; tecnico della riabilitazione psichiatrica; terapista occupazionale;
educatore professionale; tecnico della prevenzione nell’ambiente e nei luoghi di
lavoro; massofisioterapisti, il cui titolo è stato conseguito ai sensi della legge 19 maggio 1971 n. 403) coinvolti nel riordino della disciplina delle professioni sanitarie che non hanno i requisiti per l’iscrizione ai nuovi albi ma vi sono stati iscritti in via transitoria, fino ad esaurimento, poiché svolgevano l’attività in base ad un
precedente titolo idoneo (articolo 4, legge 11 gennaio 2018, n. 3).
Con riguardo alle modalità tecniche di trasmissione dei dati, verranno utilizzate le medesime previste dai precedenti provvedimenti (6 maggio 2019, n. 115304; 23 dicembre 2019, n. 1432437; 16 ottobre 2020, n. 329676). Pertanto, si applicano anche le regole relative al diritto di opposizione a rendere disponibili all’agenzia delle Entrate i dati relativi alle spese sanitarie sostenute: il paziente può chiedere – anche solo verbalmente - al soggetto che effettua la prestazione di inserire
un’apposita annotazione sul documento fiscale; l’informazione di tale opposizione dev’essere conservata anche dal professionista sanitario o dalla struttura sanitaria.
In via transitoria, in relazione ai nuovi soggetti obbligati ai sensi del Dm 16 luglio 2021, questa modalità si applica con riferimento alle spese sanitarie sostenute a partire dal 30 novembre 2021, sessantesimo giorno successivo alla data di pubblicazione del provvedimento in esame, al fine di rispettare quanto previsto dall’articolo 3, comma 2, legge 212/2000 (Statuto del contribuente).
• Dichiarazione dei redditi/Oneri deducibili
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 5 ottobre 2021, n. 657 Somme per il mantenimento dell’ex convivente
L’articolo 10, comma 1, lettera c) del Tuir prevede che sono deducibili dal reddito complessivo «gli assegni periodici corrisposti al coniuge, ad esclusione di quelli destinati al mantenimento dei figli, in conseguenza di separazione legale ed effettiva, di scioglimento o annullamento del matrimonio o di cessazione dei suoi effetti civili, nella misura in cui risultano da provvedimenti dell’autorità giudiziaria».
Tali somme costituiscono per il percipiente redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente ai sensi dell’articolo 50, comma 1, lettera i) del Tuir e si presumono percepiti, salvo prova contraria, nella misura e alle scadenze risultanti dal provvedimento dell’autorità giudiziaria che li ha disposti.
La deducibilità degli importi è ammessa, a seguito di provvedimento del giudice, a favore del coniuge separato o divorziato, anche se destinati a coprire le spese sostenute per il canone di locazione e le spese condominiali (Cm 17/E/2015; Cm 19/E/2020; Cm 7/E/2021).
Nella fattispecie oggetto di interpello, il contribuente è stato tenuto a versare all’ex convivente, a seguito di un provvedimento emesso dal Tribunale, un contributo mensile per il pagamento del canone di locazione, oltre a un importo per il
mantenimento del figlio. In tal caso, le somme erogate non sono deducibili, poiché
esse sono corrisposte nell’ambito di una relazione affettiva qualificata come
«convivenza» tra persone di sesso diverso. Sul punto viene richiamato l’articolo 1, comma 20, legge 20 maggio 2016, n. 76 («Regolamentazione delle unioni civili tra persone dello stesso sesso e la disciplina delle convivenze», cd. legge Cirinnà), con il quale il legislatore ha equiparato al vincolo giuridico derivante dal matrimonio quello conseguente alle unioni civili, che però possono riguardare esclusivamente persone dello stesso sesso. Ne deriva che l’ex convivente non può dedurre le somme corrisposte per contribuire al pagamento delle spese di locazione e
condominiali, in considerazione del fatto che nell’ambito del diritto di famiglia esiste una norma che equipara al vincolo giuridico derivante dal matrimonio quello
conseguente alle unioni civili tra persone dello stesso sesso, non anche alle altre
«convivenze di fatto».
Quindi la deducibilità prevista dal legislatore, in relazione alle somme versate a seguito di un provvedimento del giudice pronunciato in caso di scioglimento o annullamento del matrimonio o, comunque, di cessazione dei suoi effetti civili, è ammessa ove tali somme siano corrisposte nell’ambito delle unioni civili
esistenti tra persone dello stesso sesso; viceversa, la deducibilità deve ritenersi esclusa ove si tratti di somme corrisposte nell’ambito di convivenze tra persone di sesso diverso, poiché la norma agevolativa (e quindi eccezionale) non può essere estesa in via analogica a casi diversi da quelli espressamente contemplati.
• Immobili/Superbonus 110%
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 6 ottobre 2021, n. 665 Superbonus: unità abitative indipendenti
Nell’istanza si fa il caso di un edificio oggetto degli interventi che risulta composto da due unità abitative con relativa unità pertinenziale, aventi le caratteristiche dell’indipendenza funzionale degli impianti e dell’autonomia dell’accesso all’esterno. I due diversi proprietari intendono procedere all’isolamento
termico dell’involucro dell’edificio nel suo complesso e chiedono all’agenzia se occorre riferirsi ai parametri di spesa previsti per un condominio (nel caso, minimo), oppure come due unità autonome e indipendenti.
L’agenzia ritiene che poiché le unità immobiliari che compongono l’edificio, benché funzionalmente indipendenti e dotate di accesso autonomo, hanno in comune le facciate ed il tetto e tenuto altresì conto della presenza di una pluralità di
proprietari, ne consegue che con riguardo alle parti comuni si deve fare riferimento alla nozione di «condominio».
Quindi, se un edificio è composto da due o più unità immobiliari che presentano i requisiti per essere definite «unità funzionalmente indipendenti e con accesso autonomo all’esterno», gli interventi di isolamento termico sull’involucro
dell’edificio possono dare luogo all’applicazione del Superbonus 110% (articolo 119,
Dl 34/2020) applicando i tetti massimi di spesa che sono propri degli interventi su parti comuni di un edificio condominiale, a patto che dette unità immobiliari che compongono l’edificio siano di proprietà di soggetti diversi, con conseguente instaurazione del condominio tra i medesimi relativamente alle sue parti comuni.
Non si applicano, quindi, i tetti massimi di spesa che sono propri degli interventi su unità autonome e indipendenti.
Da ultimo, si segnala che la risposta in esame fornisce anche indicazioni con
riguardo all’effettuazione di interventi sull’involucro dell’edificio che interessano sia la parte che riveste l’area riscaldata dell’edificio, sia la parte che riveste l’area non riscaldata, nonché agli interventi di coibentazione del tetto che non è a contatto con l’area riscaldata dell’edificio.
• Immobili/Bonus facciate
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 6 ottobre 2021, n. 673 Bonus facciate: interventi vari su parapetti, tende e illuminazione
L’agenzia esamina alcuni interventi alla luce delle regole per la detrazione prevista per il bonus facciate (articolo 1, commi da 219 a 224, legge 27 dicembre 2019, n.
160). In particolare, gli interventi riguardano – oltre alla facciata vera e propria – anche quelle consistenti nella: a) sostituzione dei parapetti presenti nei balconi. Sul punto viene confermato che la detrazione compete, sempre che, tuttavia, gli stessi risultino posizionati sull’involucro esterno visibile dell’edificio; b) fornitura e posa di nuove tende avvolgibili. In questo caso la detrazione è in linea generale preclusa, fatta eccezione per le sole ipotesi in cui il rifacimento delle tende, sulla base di presupposti tecnici, risulti aggiuntiva all’intervento ammesso al beneficio, configurandosi quale opera accessoria e di completamento di quest’ultimo; c) installazione di un sistema di illuminazione notturna della facciata. Anche questa spesa non dà diritto alla detrazione, sulla base del presupposto che detto intervento non risponde alle finalità della disposizione agevolativa (ossia favorire interventi edilizi volti al decoro urbano).
• Agevolazioni/Contributi
Decreto Mise 9 settembre 2021 (GU 7 ottobre 2021, n. 240) Sostegno per le attività chiuse: individuati i codici Ateco
L’articolo 2, comma 1, Dl 73/2021 (Decreto Sostegni-bis) ha istituito un «Fondo per il sostegno delle attività economiche chiuse» (140 milioni di euro lo stanziamento per il 2021). Le risorse sono finalizzata a dare continuità delle attività economiche per le quali è stata disposta, nel periodo intercorrente fra il 1° gennaio e il 25 luglio 2021 (data di entrata in vigore della legge di conversione del Dl 73/2021), la
chiusura per un periodo complessivo di almeno 100 giorni.
L’articolo 11, Dl 23 luglio 2021, n. 105 ha previsto che parte di dette risorse (20 milioni di euro) saranno destinate in favore delle attività che alla data del 23 luglio 2021 (data di entrata in vigore del Dl 105/2021) risultino chiuse in conseguenza delle misure di prevenzione adottate ai sensi degli articoli 1 e 2, Dl 25 marzo 2020, n. 19. Beneficiari di questa parte di risorse (con un massimo di 25.000 euro per ciascun soggetto beneficiario) saranno i soggetti con partita Iva attiva prima del 23 luglio 2021 esercenti attività prevalente di discoteche, sale da ballo, night-club e simili (codice Ateco 93.29.10).
Le risorse residuali spetteranno – in misura variabile (da 3.000 a 12.000 euro, nel limite delle risorse disponibili ma con un minimo di 3.000 euro) sulla base dei
ricavi/compensi del periodo d’imposta 2019) – ai titolari di partita Iva aperta prima del 26 maggio 2021 (data di entrata in vigore del Dl 73/2021) che a tale data
svolgevano come attività prevalente quelle individuate dai codici Ateco ed elencate nel Decreto in esame (es. palestre, teatri, cinema, ecc.).
Per ottenere il contributo sarà necessario, oltre all’ottenimento dell’approvazione da parte della Commissione europea, presentare apposita istanza sulla base delle indicazioni che verranno fornite con un provvedimento dell’agenzia delle Entrate.
• Agevolazioni/Prima casa
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 1° ottobre 2021, n. 651 Agevolazioni «prima casa»: scioglimento del matrimonio
La cessione infraquinquennale dell’immobile acquistato dai coniugi con le agevolazioni «prima casa», avvenuta dopo la presentazione del ricorso per la
separazione consensuale presso il Tribunale, ma prima dell’udienza, non determina la decadenza dall’agevolazione, in quanto opera l’esenzione prevista dall’articolo 19, legge 74/1987 per gli «atti, i documenti ed i provvedimenti relativi al
procedimento di scioglimento del matrimonio».
Detta norma prevede l’esenzione da imposta di bollo, di registro e da ogni altra tassa, per tutti gli «atti, i documenti ed i provvedimenti relativi al procedimento di scioglimento del matrimonio», incluso il procedimento di separazione personale dei coniugi (Corte Costituzionale, 154/1999).
Per evitare la decadenza dall’agevolazione, precisa l’agenzia, occorre che il Tribunale emani il decreto di omologazione dell’accordo di separazione consensuale e che tale atto, notificato a cura dell’istante all’agenzia delle Entrate, preveda che l’accordo patrimoniale relativo alla vendita della casa coniugale sia elemento funzionale ai fini della risoluzione della crisi coniugale.
• Agevolazioni/Start up
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 5 ottobre 2021, n. 661
Investimenti in start up innovative e PMI innovative: agevolazioni anche per le SiS E’ possibile beneficiare delle agevolazioni fiscali (deduzione pari al 30% delle somme investite) per gli investimenti nel capitale sociale di start up e PMI
innovative a seguito della sottoscrizione delle azioni di una Società di investimento Semplice (SiS), qualificata come OICR dall’articolo 73, del Tuir.
Nell’ipotesi in cui non coincida il periodo d’imposta in cui assume rilevanza
l’investimento agevolato effettuato dall’investitore (gli investimenti in OICR rilevano alla data di sottoscrizione delle quote) e il periodo d’imposta in cui l’OICR può
considerarsi qualificato (ossia acquisisce il requisito di investire prevalentemente in start up innovative e in PMI innovative), la fruizione dell’agevolazione fiscale debba essere differita al periodo d’imposta in cui, in capo all’OICR, viene soddisfatto il test di composizione degli investimenti di cui all’articolo 1, comma 2, lettera e), Dm 7 maggio 2019.
Ne consegue che in capo all’investitore l’holding period di 3 anni, previsto
dall’articolo 6, Dm 7 maggio 2019, inizia a decorrere da tale ultima data, e non dalla data di sottoscrizione delle azioni o quote dell’OICR.
• Agevolazioni/Fondi rustici
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 6 ottobre 2021, n. 671
Giovani agricoltori: donazione di fondi rustici con imposta di trasferimento agevolata
Si applicano le agevolazioni fiscali di cui all'articolo 14, comma 1, legge 15 dicembre 1998, n. 441 agli atti di donazione aventi ad oggetto fondi rustici e fabbricati
strumentali se il trasferimento dei beni favorisce la prosecuzione dell’attività agricola (articolo 2135 Codice civile). Nel caso, la donazione è fatta da un padre ai figli, che già coltivavano il terreno tramite una loro società semplice agricola.
Le agevolazioni riguardano anche le imposte catastali e l’imposta di bollo (si applicano le sole imposte ipotecarie in misura fissa).
Il beneficio (per atti di successione o di donazione tra ascendenti e discendenti entro il terzo grado) spetta in favore di: a) coltivatori diretti ovvero imprenditori agricoli a titolo principale, che non hanno ancora compiuto 40 anni, iscritti alle relative gestioni previdenziali; b) giovani che non hanno ancora compiuto 40 anni a condizione che acquisiscano la qualifica di coltivatore diretto o di imprenditore agricolo a titolo principale entro 24 mesi dal trasferimento, iscrivendosi alle relative gestioni previdenziali entro i successivi 2 anni.
L’agenzia osserva che la donazione, traslando la titolarità dei fondi rustici dal padre direttamente in capo ai figli, agevolava la prosecuzione dell’attività agricola dagli
stessi già esercitata per il tramite della società semplice; dall’altro i beni oggetto di donazione, nonostante fosse cessata l’attività di impresa da parte del donante, non avevano perso la natura di beni strumentali, in ragione dell’esercizio dell’attività di impresa agricola da parte dei figli beneficiari. Peraltro, ai sensi dell’articolo 14, comma 2, legge 441/1998, i soggetti donatari sono tenuti espressamente a
impegnarsi nell’atto di donazione a coltivare o condurre direttamente i fondi rustici per almeno 6 anni, potendo tale condizione essere adempiuta dall’imprenditore agricolo anche mediante la stipula di un contratto di affitto con una società di persone di cui l’imprenditore sia socio. Alla luce di ciò, l’agenzia conclude per l’applicabilità delle agevolazioni.
• Redditi di capitale/Investimenti qualificati
Risposta Interpello, agenzia delle Entrate 6 ottobre 2021, n. 667 Casse di previdenza e Fondi pensione: tassazione degli investimenti
La risposta analizza il regime fiscale degli «investimenti qualificati» in un fondo già istituito al 1° gennaio 2017 (articolo 1, commi 88-96, legge 11 dicembre 2016, n.
232). La norma citata prevede il regime di non imponibilità dei redditi derivanti dai cd. «investimenti qualificati» posti in essere dalle Casse di previdenza e dai Fondi pensione: i redditi finanziari, sia di capitale sia diversi, derivanti dagli investimenti qualificati, effettuati nel rispetto delle condizioni stabilite per legge, non sono assoggettati all’imposta sul reddito, per le Casse di previdenza, e non concorrano alla formazione della base imponibile su cui si applica l’imposta sostitutiva di cui all’articolo 17, Dlgs 252/2005.
Le Casse di previdenza e i Fondi pensione possono destinare somme fino al 10%
dell’attivo patrimoniale risultante dal rendiconto dell’esercizio precedente agli investimenti qualificati individuati dalla legge 232/2016, nonché ai piani di risparmio a lungo termine (PIR). Per poter beneficiare dell’agevolazione, gli
strumenti finanziari oggetto di investimento qualificato devono essere detenuti per almeno 5 anni. Non possono beneficiare del regime di esenzione gli investimenti qualificati effettuati prima del 1° gennaio 2017, in quanto la Legge di bilancio per il 2017 prevede che deve trattarsi di nuovi investimenti.
L’investimento qualificato può avvenire anche in maniera indiretta, ossia mediante la sottoscrizione o l’acquisto di quote o azioni di OICR residenti in Italia, in Stati Ue o See che investono «prevalentemente» in azioni o in quote di imprese residenti in Italia o in Stati membri dell’Ue o dello See con stabile organizzazione in Italia.
Come già chiarito con la Cm 14/E/2016 e la Cm 3/E/2018, la verifica della condizione della «prevalenza» dell’investimento nei suddetti strumenti finanziari deve risultare dal relativo regolamento di gestione dell’OICR italiano ovvero, nel caso di OICR estero, dalla documentazione d’offerta.
Ai fini dell’agevolazione, l’investimento qualificato tramite un OICR rileva anche nel caso in cui sia stato effettuato in anni antecedenti all’entrata in vigore della legge 232/2016, limitatamente ai richiami avvenuti successivamente a tale data,
sempreché la politica di investimento ai fini della disciplina fiscale in commento risulti dal regolamento di gestione dell’OICR, altrimenti occorrerà fare riferimento ai richiami avvenuti successivamente alla data di adeguamento del predetto
regolamento. Nel caso di specie, la fase di investimento del Fondo e dei relativi richiami si è conclusa nel 2019, mentre il regolamento è stato modificato nel 2020 per renderlo compatibile con il regime previsto dalla Legge di bilancio per il 2017.
Pertanto, i redditi derivanti dall’investimento nel Fondo effettuati prima di tale modifica non possono beneficiare dell’agevolazione.
• Redditi di impresa/Cambi
Provvedimento agenzia delle Entrate 7 ottobre 2021
Accertamento del cambio delle valute estere del mese di settembre 2021
È stato accertato il cambio delle valute estere per il mese di settembre 2021. I valori indicati sono necessari quando, ad esempio, in applicazione di alcune disposizioni del Tuir, nella determinazione del reddito ai fini Irpef e Ires, si fa riferimento a elementi espressi in valuta estera come corrispettivi, proventi, spese e oneri. Sono applicabili anche i tassi di cambio alternativi forniti da operatori internazionali
indipendenti, utilizzati dall'impresa nella contabilizzazione delle operazioni in valuta, purché la relativa quotazione sia resa disponibile attraverso fonti di informazione pubbliche e verificabili.
• Riscossione/Accollo fiscale
Risoluzione agenzia delle Entrate 6 ottobre 2021, n. 59/E Accollo dei debiti tributari di terzi: compilazione del modello F24
L’articolo 8, comma 2, legge 212/2000 consente che un soggetto si accolli il debito di un altro. L’articolo 1, comma 1, Dl 124/2019 ha stabilito che in caso di accollo fiscale, l’accollante procede al relativo pagamento secondo le modalità previste dalle disposizioni normative vigenti (il saldo del modello F24 è addebitato sul conto intestato al codice fiscale dell’accollante), con esclusione, però, dell’utilizzo in compensazione dei crediti vantati dall’accollante; in caso contrario, i versamenti effettuati in violazione di tale disposizione si considerano come non avvenuti. Il provvedimento agenzia delle Entrate 24 settembre 2021, n. 244683 ha disciplinato le modalità di pagamento del debito d’imposta altrui da parte dell’accollante, stabilendo che il pagamento deve avvenire con il modello F24 da
presentare esclusivamente attraverso i servizi telematici dell’agenzia e fornendo i dati da indicare in sede di compilazione della delega.
Con la risoluzione in esame viene resa nota l’attivazione – con decorrenza 12 ottobre 2021 – del codice identificativo «80» denominato «Accollante del debito d’imposta» da indicare nel modello di versamento F24, nel caso di estinzione dei debiti tramite accollo del debito d'imposta altrui. Tale codice va indicato nel campo
«Codice identificativo» della sezione «Contribuente» del modello F24, unitamente al codice fiscale dell'accollante che dev’essere riportato nel campo «Codice fiscale del coobbligato, erede, genitore, tutore o curatore fallimentare».
• Accertamento delle imposte/Compliance
Provvedimento agenzia delle Entrate 7 ottobre 2021 Confronto fatture e Lipe: adempimento spontaneo
Vengono definite le modalità con cui l’agenzia mette a disposizione del
contribuente (e della Guardia di finanza), anche tramite gli strumenti informatici, le informazioni derivanti dal confronto tra le fatture elettroniche emesse, i
corrispettivi memorizzati e trasmessi telematicamente e le comunicazioni delle operazioni transfrontaliere effettuate (di cui agli articoli 1 e 2, Dlgs 5 agosto 2015, n. 127) con le comunicazioni delle liquidazioni periodiche Iva (cd. Lipe, di cui all’articolo 21-bis, Dl 31 maggio 2010, n. 78). L’agenzia, al fine di favorire
l’adempimento spontaneo (articolo 1, commi da 634 a 636, legge 23 dicembre 2014, n. 190), invia alla Pec attivata dal contribuente, una comunicazione per avvisarlo dell’anomalia riscontrata.
I contribuenti a conoscenza della possibile anomalia possono regolarizzare la loro posizione con il ravvedimento operoso (articolo 13, Dlgs 472/1997), beneficiando, così, della riduzione delle sanzioni previste dalla normativa.
2. Adempimenti, scadenze fiscali e previdenziali
20 ottobre 2021
Iva
Misuratori fiscali – comunicazione delle operazioni di verifica
Per i fabbricanti e i laboratori di verifica abilitati, scade oggi il termine per comunicare in via telematica all'agenzia delle Entrate i dati identificativi delle operazioni di verifica
periodica dei misuratori fiscali effettuate nel terzo trimestre 2021.
Modalità: presentazione in via telematica, direttamente o tramite un intermediario abilitato.
Frequenza: trimestrale
Riferimenti: Provv. agenzia Entrate 16.5.2005, modif. dal Provv. agenzia Entrate 23.9.2005; Provv. agenzia Entrate 18.12.2007
Società
Conai – dichiarazione mensile – liquidazione del contributo
ambientale
Per i produttori e gli importatori di imballaggi scade oggi il termine per:
- presentare la dichiarazione mensile relativa al mese di settembre 2021, con l'elenco contenente il numero e la data di protocollo Iva attribuiti alle bolle doganali;
- liquidare il contributo ambientale prelevato o dovuto per il mese di settembre 2021 sulla base delle fatture emesse.
Modalità:
- dichiarazione: modulistica predisposta dal Conai presentata in via telematica;
- liquidazione: modello conforme a quello approvato dal Conai. Il versamento del contributo si effettua entro il 90°
giorno successivo alla liquidazione.
Frequenza: mensile
Riferimenti: Articolo 7, comma 10, Regolamento Conai; Dlgs 5 febbraio 1997, n. 22; Comunicato Conai 3 dicembre 1998;
Delibera C.d.A. Conai 11 novembre 1999; articolo 9, Legge 21 novembre 2000, n. 342; articolo 2, Dpr 10 novembre 1997, n.
445; Circolare Conai 8 ottobre 2013; Circolare Conai 27 aprile 2014
Società
Previndai - aziende industriali – contributi
Scade oggi il termine per effettuare il versamento dei contributi dovuti sulle retribuzioni corrisposte nel terzo trimestre 2021 ai dirigenti iscritti al Previndai.
Modalità: il versamento si effettua al Previndai tramite conto corrente postale.
Frequenza: trimestrale
Riferimenti: www.previndai.it 25 ottobre 2021
Iva
Scambi intracomunitari - presentazione degli elenchi Intrastat mensili
Scade oggi il termine per la presentazione degli elenchi Intrastat relativi alle cessioni e alle prestazioni di servizi intracomunitari effettuati nel mese di settembre 2021 e nel terzo trimestre 2021.
Dall'1.1.2018 è stato previsto:
- l'abolizione dei Modelli Intra trimestrali relativi agli acquisti di beni e servizi; la valenza esclusivamente statistica dei Modelli Intra mensili relativi agli acquisti di beni e servizi;
- per l'individuazione dei soggetti obbligati a presentare gli elenchi relativi agli acquisti di beni e servizi con periodicità mensile, l'innalzamento della soglia dell'ammontare delle operazioni da 50.000 euro a 200.000 euro trimestrali per gli acquisti di beni, e da 50.000 euro a 100.000 euro trimestrali per gli acquisti di servizi; -il mantenimento dei Modelli Intra esistenti per le cessioni di beni e di servizi, operazioni per le quali, nella specie, la presentazione con periodicità mensile o trimestrale resta ancorata alla soglia di 50.000 euro prevista dal Dm 22 febbraio 2010;
- l'innalzamento della soglia «statistica» per gli elenchi relativi alle cessioni di beni.
Modalità di presentazione: in via telematica all'agenzia delle Dogane, direttamente (Fisconline) o tramite intermediari abilitati (sistema Edi o Entratel).
Frequenza: mensile e trimestrale
Riferimenti: Articolo 6, Dl 16/1993, conv. con L. 75/1993;
Dlgs 11 febbraio 2010, n. 18; Cm 17 febbraio 2010, n. 5/E;
Dm 22 febbraio 2010; Cm 18 marzo 2010, n. 14/E; articolo 4, comma 4, Dl 193/2016, conv. con modif. con L. 225/2016;
Nota agenzia Dogane 10 gennaio 2017, n. 244/RU; articolo 13, comma 4-ter - 4-quinquies, Dl 244/2016, conv. con modif.
con L. 19/2017; Determinazione agenzia Dogane 8 febbraio 2018, n. 13799/RU
Modello 730
Assistenza fiscale – presentazione del mod.
730/2021 integrativo
Il contribuente che abbia rilevato nel Mod. 730/2020 errori o omissioni la cui correzione determini un maggior rimborso o un minor debito d'imposta, può presentare al Caf o al
professionista abilitato entro oggi un Modello 730 integrativo, barrando l'apposita casella.
Modalità: la dichiarazione integrativa va presentata ad un Caf o ad un professionista abilitato (anche nel caso in cui l'assistenza sia stata precedentemente prestata dal sostituto d'imposta), che deve rilasciare al contribuente la ricevuta del Modello 730-2.
Riferimenti: Articolo 14, Dm 31 maggio 1999, n. 164; Dm 7 maggio 2007, n. 63; Provv. agenzia Entrate 15 gennaio 2021;
Provv. agenzia Entrate 15 febbraio 2021
Società
Enpaia – datori di lavoro agricolo – contributi mensili
Per i datori di lavoro agricolo, scade oggi il termine per il versamento dei contributi previdenziali degli impiegati agricoli dovuti all'Enpaia per il periodo di paga scaduto nel mese di settembre 2021.
Entro oggi deve anche essere presentata la denuncia delle retribuzioni mensili e della relativa contribuzione. La denuncia modello Dipa va presentata in via telematica.
Modalità: versamento tramite Mav on-line o tramite bonifico bancario: Banca Popolare di Sondrio, sede di Roma, IBAN IT71Y0569603211000036000X17.
Frequenza: mensile
Riferimenti: L. 29 novembre 1962, n. 1655; Circolare Enpaia 22 dicembre 2008, n. 2; Circolare Enpaia 21 ottobre 2010, n.
2; Circolare Enpaia 22 marzo 2014, n. 47762
Le scadenze fiscali e previdenziali che comportano versamenti e che cadono di sabato o di giorno festivo sono prorogate al primo giorno lavorativo successivo ai sensi
dell'articolo 6, comma 8, Dl 330/1994, conv. con Legge 473/1994, dell'articolo 18, Dlgs.
241/1997 e dell'articolo 7, comma 1, lettera h), Dl 13 maggio 2011, n. 70, conv. con modif. con Legge 12 luglio 2011, n. 106.
3. Iva negli accordi transattivi, valutazione caso per caso
Orientamenti non univoci nella prassi e nella giurisprudenzaIn merito all'assoggettamento ad Iva delle somme risultanti da accordi transattivi, sia l'agenzia delle Entrate che la Cassazione si sono espresse più volte in maniera non univoca. L'Assonime, nella circolare n. 26/2021, ha chiarito che la rilevanza fiscale della transazione dev'essere valutata caso per caso prendendo a riferimento i principi unionali (ad esempio una prestazione di servizi per essere considerata tale ai fini Iva deve dar luogo ad un «consumo, nell'accezione del sistema comunitario dell'Iva»).
La risoluzione di controversie – afferenti rapporti giuridici di vario genere – insorte fra due parti, che si conclude con il pagamento di una somma di denaro porta con sé la
problematica circa la debenza dell’Iva.
Come vedremo, in alcune pronunce dell’Amministrazione finanziaria, tali somme vengono qualificate come il corrispettivo per una generica prestazione di servizi, da assoggettare all’imposta.
Il quadro normativo
Il dubbio sorge perché da un lato l’Iva si applica solo sulle cessioni di beni (e per l’acquisto intra-unionale dei beni) e sulle prestazioni di servizi, ma dall’altro la norma definisce:
• cessione di beni il «trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario» (articolo 14, Direttiva 2006/112/Ce);
• prestazione di servizi, per esclusione, ciò che non è una cessione di beni. Ad esempio, sono prestazioni di servizi le cessioni di beni immateriali (articolo 7,
Regolamento Ue 282/2011; articolo 25, lettera a) Direttiva 2006/112/Ce). La norma così dispone: «si considera ‘prestazione di servizi’ ogni operazione che non
costituisce una cessione di beni» (articolo 24, Direttiva 2006/112/Ce).
Tra le prestazioni di servizi è incluso «l'obbligo di non fare o di permettere un atto o una situazione» (articolo 25, lettera b) Direttiva 2006/112/Ce) o, per usare le parole della norma nazionale, nelle prestazioni di servizi sono incluse «le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d'opera, appalto, trasporto, mandato, spedizione, agenzia,
mediazione, deposito (n.d.a.: tipologie contrattuali elencate a titolo esemplificativo) e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere (es. assunzione di un obbligo di astenersi dal compiere una determinata attività economica o di permettere che altri svolga un’attività economica che non avrebbe diritto di svolgere) quale ne sia la fonte» (articolo 3, comma 1, Dpr 633/1972).
Poiché l’Iva è un’imposta che colpisce i consumi, secondo la giurisprudenza unionale, una prestazione di servizi – ancorché generica e non con contratti tipizzati – è assoggettata ad Iva se l’operazione risulti “consumabile”, ossia il consumatore identificato tragga un vantaggio corrispondente al prezzo pagato (il corrispettivo, appunto). Si citano, ad esempio, le sentenze della Corte di Giustizia Ue 18 dicembre 1995, causa C-384/95 e 29 febbraio 1996, causa C-215/94 con le quali la Corte ha affermato l’insussistenza di prestazioni di servizi negli obblighi assunti da imprese agricole nei confronti di strutture pubbliche aventi a oggetto l’impegno a limitare determinate produzioni, a fronte del pagamento di un’indennità. In questi casi, infatti, il soggetto che eroga l’indennità non acquista beni o servizi per il proprio uso, ma agisce nell’interesse generale.
D’altro canto, gli obblighi di vario genere previsti nelle transazioni (1) possono ricondursi a diversi ambiti del diritto privato – con effetti fiscali differenti – come dimostrano gli esempi che seguono.
Esempi
Caso n. 1
Il cedente/prestatore effettua l’operazione concordata ma non incassa il corrispettivo. Il cessionario/committente non ha pagato il corrispettivo in quanto lamenta la mancata o irregolare esecuzione dell’operazione.
All’insorgere della lite (o anche solo per prevenirla) le parti si accordano per una
riduzione del corrispettivo precedentemente concordato. L’accordo perfezionato tra le parti consente la riduzione della base imponibile (es. mediante l’emissione di una nota di variazione ai sensi dell’articolo 26, comma 3, Dpr 633/1972, qualora il
cedente/prestatore avesse già emesso la fattura).
Caso n. 2
La situazione è analoga a quella precedente, ma le parti convengono di risolvere il
contratto. Anche in questo caso l’accordo transattivo impatta sulla determinazione della base imponibile.
Caso n. 3
Due parti sono in lite (ovvero stanno per iniziarne una) per la quantificazione del
risarcimento di un danno provocato da una parte all’altra. L’accordo transattivo che fissa la somma da corrispondere – al fine di evitare/risolvere la lite – non sarà assoggettato ad imposta, in quanto verrebbe a qualificarsi quale mera cessione di denaro (operazione non rientrante nel campo di applicazione dell’Iva, ai sensi dell’articolo 2, comma 3, lettera a), Dpr 633/1972).
Per individuare il corretto trattamento fiscale degli effetti derivanti dagli accordi transattivi occorre fare un’analisi caso per caso.
Si precisa che la mera qualificazione, nell’ambito dell’accordo transattivo, di una determinata somma quale risarcimento non esclude il suo assoggettamento ad Iva.
Ad esempio, con la sentenza 22 novembre 2018, in causa C-295/17 (riprendendo le
conclusioni già raggiunte nelle precedenti cause riunite C-250/14 e C-289/14, per il caso di pagamento di biglietti aerei non fruiti e non rimborsati), la Corte di Giustizia Ue ha ritenuto che i pagamenti contrattualmente previsti come penale contrattuale per l’inadempimento dovessero in realtà qualificarsi come corrispettivo del servizio. In tale pronuncia si legge che «è irrilevante ai fini dell’interpretazione delle disposizioni della direttiva Iva il fatto che tale importo costituisca, nel diritto nazionale, un diritto al risarcimento del danno di natura extracontrattuale o una penalità contrattuale, oppure che esso venga qualificato come risarcimento del danno, indennizzo o remunerazione. La valutazione se il pagamento di una remunerazione avvenga come corrispettivo di una prestazione di servizi è una questione di diritto dell’Unione, la quale dev’essere risolta indipendentemente dalla valutazione operata nel diritto nazionale».
Infatti, «alcune clausole contrattuali non riflettono la realtà economica delle prestazioni eseguite, sulla quale deve fondarsi l’applicazione del regime dell’Iva» (Corte di Giustizia Ue, sentenze 18 luglio 2007, in causa C 277/05; 20 febbraio 1997, in causa C-260/95; 28 giugno 2007, in causa C-73/06; 7 ottobre 2010, in cause C-53/09 e C-55/09; 20 giugno 2013, in causa C-653/11; 4 ottobre 2017, in causa C-164/16; 12 ottobre 2017, in causa C-404/16).
L’orientamento dell’agenzia delle entrate
Passiamo in rassegna taluni casi esaminati dall’agenzia delle Entrate. Come vedremo, in talune ipotesi le conclusioni cui giunge il documento di prassi non convince appieno.
Casi risolti dall'agenzia
Risposta Interpello 3 giugno 2019, n. 178
L’agenzia conferma che «al fine di stabilire il trattamento fiscale della transazione, è necessario effettuare una valutazione caso per caso al fine di individuare, mediante l’analisi degli elementi sottostanti la vicenda negoziale, la specifica volontà delle parti». Comunque, ai fini di tale valutazione si deve verificare se la transazione ha natura
«dichiarativa» o piuttosto «novativa»: mentre nella transazione dichiarativa il rapporto giuridico che ha dato origine all’accordo non viene sostituito da uno nuovo e diverso, in quella novativa le parti costituiscono una nuova obbligazione, la cui riconducibilità ai presupposti dell’Iva dev’essere oggetto di specifica valutazione.
In tale impostazione, non sarebbe rilevante, ai fini
dell’applicabilità dell’Iva, la circostanza che l’accordo preveda l’obbligo di abbandonare o rinunciare alla lite, dato che tale obbligo costituisce un effetto, tipico e naturale, dell’accordo stesso (*)
transazione dichiarativa
non configurandosi un nuovo rapporto giuridico, il trattamento fiscale viene stabilito con
riferimento al rapporto giuridico che ha dato origine
alla transazione stessa
transazione novativa
le parti assumono una nuova o diversa obbligazione, la cui riconducibilità, o meno, all’ambito applicativo dell’Iva dev’essere oggetto di specifica valutazione
Risposta Interpello 20 settembre 2019, n. 387
La questione verte sul trattamento ai fini Iva della riduzione dell’ammontare del prezzo pattuito definita nell’ambito di un accordo transattivo. Anche in questa ipotesi l’agenzia dà rilevanza al rapporto originario sussistente tra le parti per valutare la causa, che giustifica le disposizioni patrimoniali concordate nell’accordo transattivo, e per determinare,
conseguentemente, il relativo regime fiscale ai fini Iva Risposta Interpello 3
marzo 2021, n. 145
Secondo l’agenzia, la circostanza che gli accordi transattivi stabiliscano l'impegno di una parte a rinunciare all'esercizio di ogni ulteriore pretesa nei confronti della controparte, a fronte della percezione delle somme dovute, consente di qualificare le stesse come il corrispettivo previsto per l'assunzione di un obbligo di non fare/permettere rilevante agli effetti dell'Iva: «In buona sostanza, il nesso di
sinallagmaticità funzionale rinvenibile dagli impegni
reciprocamente assunti conferma il carattere novativo degli accordi transattivi in esame, con conseguente rilevanza, agli effetti dell'Iva, delle somme corrisposte» da una parte all’altra parte
Risposta Interpello 16 marzo 2021, n. 179
Nel documento si afferma che «si ritiene integrato il requisito oggettivo per l'applicazione dell'Iva sussistendo il sinallagma tra la assunzione di un obbligo di non fare (che si sostanzia nella rinuncia alle liti) da parte dell'istante e l'erogazione di una somma di denaro … prevista a fronte dell’assunzione di tale obbligo». Nella specie, la somma era stata pattuita «a totale saldo, stralcio e definizione delle predette ragioni di controversia e al solo fine di porre fine alla lite e senza riconoscimento alcuno delle opposte ragioni»
Risposta Interpello 26 marzo 2021, n. 212
Il caso riguarda una controversa fra un appaltatore e la Regione risolta con un accordo che prevede la
corresponsione di una somma a favore dell’appaltatore. Si legge che «la circostanza che la somma in esame venga erogata a fronte della rinuncia da parte dell'ATI all'esercizio di ogni ulteriore pretesa nei confronti della Regione ... in relazione al contenzioso in corso, consente di qualificare la stessa come il corrispettivo previsto per l'assunzione di una obbligazione rilevante agli effetti dell'Iva. Al riguardo, infatti, si è dell'avviso che l'esplicita rinuncia da parte dell'ATI
appaltatrice alle riserve e alle domande di cui all'atto di citazione nonché della rinuncia a tutte le altre riserve
presentate dalla stessa configuri un'obbligazione che soddisfa il presupposto impositivo d’imposta»
Risposta Interpello 19 Il documento esamina un accordo per la definizione di una
maggio 2021, n. 356 controversia concernente un contratto di fornitura che riguardava, da un lato il corretto esercizio della rivalsa Iva operata sugli acconti, dall’altro la sospensione del contratto.
Anche in tale occasione, l’agenzia ha ritenuto che «la somma di XXX euro è corrisposta a fronte dell'impegno assunto da ALFA S.p.a., nell'ambito di un rapporto giuridico intercorrente con DELTA, di rinunciare all'esercizio di qualsiasi richiesta e/o pretesa nei confronti della società committente a seguito della risoluzione dei contratti di fornitura disposta ad opera di quest'ultima. Detta circostanza consente, quindi, di
qualificare la somma dovuta - il cui ammontare è
parametrato in base alle attività svolte e alla copertura dei costi sostenuti dalla società istante fino alla data di
sospensione dei contratti di fornitura -come il corrispettivo previsto per l'assunzione di un obbligo di non fare/permettere posto a carico della società istante, inquadrabile quest'ultimo tra i ‘servizi generici’», e quindi da assoggettare ad Iva.
Risposta Interpello 10 giugno 2021, n. 401
L’agenzia ha ritenuto soggetta ad Iva la somma dovuta sulla base di una transazione «a saldo, stralcio e tacitazione di qualsiasi pretesa sorta in dipendenza del contratto di appalto»; si legge che «a conferma della sussistenza del sinallagma, si osserva che il reciproco condizionamento delle prestazioni obbligatorie assunte dalle parti si ricava anche dalla menzionata clausola risolutiva espressa di cui
all'articolo...dell'accordo transattivo, che subordina l'efficacia delle rinunce previste in tale accordo all'effettivo incasso delle somme pattuite»
(*) La preclusione di tale azione è un semplice e ovvio effetto dell'accordo, ma non costituisce il suo oggetto. È evidente che se le parti si accordano su determinate questioni, vengono meno i motivi della controversia. Tale effetto naturale a volte è esplicitato nell'atto transattivo, spesso come clausola di stile, ma ciò non modifica il contenuto sostanziale dell'accordo che riguarda le questioni insorte fra i contraenti e risolte con l'accordo stesso. Quindi, benché l'articolo 3, Dpr 633/1972 annoveri fra le prestazioni di servizi le «obbligazioni di fare, non fare e di permettere», è necessario che l'operazione si sostanzi in un servizio «consumabile», circostanza che non potrebbe verificarsi laddove si sia in presenza di un impegno a non proseguire o iniziare una lite, atteso che «tale obbligo si caratterizza quale effetto tipico o naturale dell'accordo di composizione della controversia» (Risposta Interpello n. 178/2019). La preclusione
dell'azione contenziosa è un semplice effetto dell'accordo, ma non costituisce il suo oggetto.
Come rileva Assonime (circolare 9 settembre 2021, n. 26), le risposte fornite a partire dalla n. 387/2019 in avanti «tendono a ravvisare, sempre e comunque, l’esistenza di prestazioni di servizi imponibili in presenza di transazioni. In particolare, l’orientamento che si va formando tende a considerare in re ipsa gli obblighi assunti dalle parti in un contratto di transazione come delle prestazioni di servizi a favore delle controparti. La prestazione consisterebbe, di regola, nell’assunzione di un obbligo di fare o di non fare; più
precisamente nell’impegno a non proseguire azioni contenziose già iniziate per ottenere giudizialmente il riconoscimento di diritti che si ritengono violati o, comunque, a non iniziare tali azioni o a rinunciarvi. Il “fare” o il “non fare” consisterebbe, in altri termini, nell’accettazione delle concessioni della controparte».
La posizione della giurisprudenza nazionale
Neppure l’orientamento giurisprudenziale risulta essere univoco: si è passati da una
posizione – in linea con quella della Corte di Giustizia Ue (si veda infra) – secondo cui non si configurerebbe una prestazione di servizi in alcune fattispecie di assunzione di obblighi di non fare ad un opposto orientamento che, invece, ha ritenuto che siano configurabili come operazioni soggette a Iva le reciproche rinunce che due parti abbiano pattuito ai crediti che l’una vantava nei confronti dell’altra e nell’impegno a estinguere i giudizi pendenti.
Orientamenti della Corte di Cassazione
Sentenza 23 giugno 2014, n. 18764
La Corte ha riconosciuto, in relazione ad obblighi assunti in sede di transazione, che «la pattuizione di un impegno negativo è ritenuta non imponibile perché l'applicazione dell'imposta in queste ipotesi normalmente si discosta dal paradigma di quella che è concepita come un'imposta generale sul consumo e dal meccanismo del suo funzionamento concreto. Non è sufficiente, secondo i giudici europei, l'assunzione di un'obbligazione dietro corrispettivo, ma è necessario che l'obbligazione comporti un consumo». Quindi è stata sostenuta l’estraneità alla sfera dell’Iva delle obbligazioni assunte nel contesto di un negozio di transazione con il quale le parti si erano impegnate a rinunciare ai contenziosi pendenti su talune obbligazioni di contenuto risarcitorio (*)
Sentenza 31 luglio 2018, n. 20233
La prestazione di servizi è un'operazione soggetta a Iva anche quando la stessa si risolve in un semplice non fare o in un permettere e purché si collochi all'interno di un rapporto
sinallagmatico. Si legge: «(...) tutto ciò che ha ad oggetto un fare o un non fare o un permettere costituisce operazione imponibile ai sensi dell’art. 3 d.p.r. n. 633 cit. (Cass. sez. trib. n. 6607 del 2013; Cass. sez. trib. n. 215 del 2002)»; ed inoltre: «(...) la prestazione di servizi - pure in prospettiva unionale - è
un’operazione soggetta a Iva anche quando la stessa si risolve in un semplice non fare o come nel nostro caso in un permettere e purché si collochi all’interno di un rapporto sinallagmatico (Corte giust. n. 263 del 2016; Corte giust. n. 174 del 2002)», precisando infine che «la prestazione di servizi viene connotata dalle rammentate fonti proprio come alternativa a quella sulla cessione di beni gravante sul consumo e - quindi - prescinde da quest’ultimo»
Sentenza 1° ottobre 2018, n. 23668
La rinuncia al credito e l’impegno a estinguere la lite configurerebbero, ad avviso della Corte, «obbligazioni
rispettivamente, di non fare e di fare e che trovano corrispettivo nella rinuncia e nell’impegno corrispondenti assunti dalla
controparte»
Sentenza 27 ottobre 2020, n. 23515
Va ritenuta non imponibile ai fini Iva la somma riconosciuta nell’ambito di un accordo transattivo, a titolo risarcitorio omnicomprensivo, a fronte della rinuncia della conduttrice all’indennità di avviamento che le sarebbe spettata in misura doppia. Risulta evidente che in tale sentenza la Corte di
Cassazione non ha applicato il rigido ed automatico schema di ricondurre, tout court, la somma scaturente dalla transazione nell’alveo dell’imposta sul valore aggiunto, ma ha concluso per la non imponibilità ai fini Iva della somma sulla base di una puntuale ricostruzione della volontà delle parti espressa tanto dal rapporto contrattuale sottostante all’accordo di transazione quanto dalla vicenda processuale (**)
(*) La vicenda che ha originato la sentenza riguarda due società che avevano definito con un'apposita transazione un vasto contenzioso su clausole, adempimenti e danni relativi ad un rapporto commerciale; l'importo corrisposto da una delle parti all'altra era stato considerato soggetto ad Iva. Curiosamente, in questa vicenda l'agenzia delle
Entrate aveva contestato la detrazione dell'Iva da parte del soggetto erogante la somma,
