Il budget della produzione

La formulazione del budget della produzione rappresenta la seconda fase dell’iter di redazione del budget aziendale, immediatamente successiva a quella del budget commerciale. Quest’ultimo, costituisce infatti la guida ed il limite del budget della produzione, poiché, ogni azienda programmerà e svilupperà i propri piani produttivi in relazione alle previsioni di vendita dei beni sul mercato e compatibilmente con gli altri obbiettivi aziendali. In generale, si tratta di stabilire quanto produrre, dopo aver stabilito la politica delle scorte (nel caso in cui l’azienda lavori su stock): il magazzino, infatti può fungere da polmone rispetto alle produzioni, anche se implica un fabbisogno di finanziamento da coprire e rischi di obsolescenza. La quantità vendibile, quindi, oltre che dal volume produttivo, è influenzato dalle politiche delle scorte, la cui entità può derivare da compatibilità finanziarie, da esigenze di dimensionare i quantitativi produttivi o di rispettare la puntualità nelle consegne, dai tempi di attrezzaggio e così via.

Da un punto di vista matematico è possibile impostare la seguente relazione:

Esistenze iniziali + Produzione = Vendite + Rimanenze finali

Quindi può risultare conveniente da un punto di vista tecnico riepilogare questa relazione in un documento, il piano integrato vendite-produzione-scorte, il quale viene costruito sulla base di quantità fisico-tecniche, senza tenere conto dei valori. Esso costituisce il punto di partenza per la redazione del budget della produzione e attraverso la successiva valorizzazione delle scorte, consente di formulare sia lo stato patrimoniale che il conto economico di budget, passando eventualmente per la costruzione di un budget dei magazzini, nel quale sono riepilogati i valori relativi a tutti i tipi di rimanenze presenti in azienda. Una volta stabiliti i quantitativi da produrre, questi vengono incrociati con i coefficienti unitari di assorbimento di ciascun prodotto e di ciascun fattore produttivo, a livello di singoli centri di costo. Per fare questo, di solito, si ricorre ad un altro documento, la distinta base di produzione, nella quale vengono riepilogate le vicende produttive relative al prodotto. Incrociando i dati del piano integrato vendite-produzione-scorte, cioè la produzione complessiva, con i coefficienti unitari di assorbimento relativi ai singoli fattori produttivi si ottengono i fabbisogni di

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ciascun fattore. Anche il budget della produzione deve essere articolato per periodi infrannuali, brevi quanto necessario per seguire l’andamento del ciclo produttivo; inoltre deve essere articolato per centri di responsabilità, sia per tenere conto delle implicazioni organizzative, sia per rendere più agevole il problema della localizzazione dei costi, senza però compromettere la chiara definizione delle responsabilità. I centri di responsabilità che di solito vengono definiti in questo contesto, sono i centri di costo, poiché generalmente, l’obbiettivo del budget della produzione è quello di produrre a costi ritenuti vantaggiosi rispetto alle condizioni competitive. La valorizzazione delle quantità di budget avviene in questo caso, sulla base di dati parametrici standard, in quanto la possibilità di impostare una relazione standardizzabile tra input e output del centro, è tipica dei centri di costo. Questo tipo di suddivisione, oltre a consentire di responsabilizzare i soggetti sull’impiego efficiente dei fattori, facilita anche la localizzazione e la successiva imputazione all’oggetto di costo dei componenti non direttamente imputabili ai prodotti; l’andamento di tali componenti, in molti casi però, non è influenzabile dal responsabile di centro, ma dipende dai comportamenti assunti da altri soggetti. Il costo non controllabile, quindi, anche se viene imputato ad un centro per ragioni contabili, non deve formare oggetto di responsabilizzazione di quell’area. E’ importante sottolineare, come il dato contabile e l’analisi dello scostamento non risultino significativi in termini di performance aziendale, se non strettamente collegati con informazioni di carattere più qualitativo, come la flessibilità, la qualità, la rapidità e le esigenze del cliente. In generale lo scopo principale del budget di produzione consiste nella quantificazione, effettuata a preventivo, delle attività relative alle varie risorse aziendali, tecniche e umane, da impiegare in funzione dell’ottenimento dei prodotti. E’ possibile effettuare una distinzione tra obbiettivi di carattere generale e obbiettivi di

carattere specifico del budget della produzione62. I primi possono essere riscontrati nel

produrre a condizioni di economicità nell’utilizzo delle risorse aziendali, impiegando i fattori produttivi nel modo più efficiente possibile ed in modo coordinato ed ordinato, nel rispetto delle esigenze della domanda di mercato, in modo tale da assicurare la continuità e la tempestività delle consegne, evitando, ritardi ed accumuli di scorte. I secondi, invece, consistono nell’effettuare la programmazione delle quantità da produrre

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in relazione a ciascuno dei vari prodotti che compongono la gamma offerta nei diversi periodi dell’anno, nel determinare in via anticipata i costi da sostenere per ottenere volumi di produzione programmati e nel formulare programmi di investimento in capitale fisso e circolante relativi all’area della produzione, ritenuti necessari per conseguire gli obbiettivi stabiliti. All’interno del budget della produzione vengono ricomprese tutte le diverse tipologie di situazioni collegate con l’attività produttiva dell’azienda; per questo motivo, l’articolazione del budget può essere varia e al suo interno possono essere utilizzati numerosi documenti per la programmazione. E’ importante inoltre fare una distinzione per la formulazione dei budget relativi ai singoli fattori produttivi: infatti, mentre alcuni, se non si ipotizzano particolari condizioni di difficoltà di reperimento, possono essere liberamente acquisiti all’esterno, altri possono essere già presenti nella struttura aziendale. Per i primi, l’azienda dovrà redigere il budget degli acquisti, mentre per quelli della struttura interna, dovrà solo verificare la possibilità di coprire il fabbisogno con le disponibilità attuali. Ci saranno quindi fattori produttivi per i quali è necessario redigere il budget degli acquisti, mentre altri per i quali è sufficiente verificarne la disponibilità per poi valorizzarne i consumi. Nel caso in cui con la disponibilità si coprano i fabbisogni, si prosegue con la stesura del budget dei vari fattori produttivi, mentre nel caso in cui la risorsa si rivelasse scarsa, sarebbe necessario rivedere i caratteri della struttura oppure gli obbiettivi di produzione e/o di vendita, in funzione dei vincoli considerati. Dopo aver effettuato la verifica, è possibile formulare i budget per ogni singolo fattore produttivo, valorizzando i quantitativi standard di consumo dei fattori stessi. Inoltre ci sono alcuni aspetti di particolare rilevanza per una migliore comprensione del funzionamento del budget della produzione, tra i quali, un’attenta scelta delle politiche delle scorte del prodotto, le quali costituiscono l’input per il passaggio dal budget delle vendite a quello della produzione, la conoscenza dei costi standard da impiegare nel processo di budget e l’articolazione del programma di produzione in una pluralità di sub-dimensioni necessarie per considerare tutti gli aspetti della funzione produttiva. Una volta determinato il volume di produzione che l’azienda intende realizzare nel successivo periodo amministrativo, il budget della produzione ha l’obbiettivo di individuare quantitativamente l’ammontare di risorse da utilizzare nel processo produttivo. E’ necessario redigere il budget dei costi di

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produzione relativi alle diverse tipologie di risorse impiegate per la realizzazione dei prodotti finiti. Queste tipologie di costi si riferiscono a:

1. Materie prime; 2. Manodopera diretta;

3. Altre spese generali tecniche.

La programmazione di questi costi non risulta sempre facile, a causa della loro diversa natura, infatti, le materie prime e tutti i materiali diretti, compresa la manodopera diretta, sono componenti di costo che possono essere considerate variabili in relazione al volume di produzione realizzato, mentre le spese generali tecniche includono al suo interno costi di varia natura, sia componenti di costo fisso, sia semivariabile per i quali è necessario trovare una giusta base di ripartizione per l’imputazione del relativo costo.

3.3.1 Il budget delle materie prime

Si basa essenzialmente sul programma dei consumi di materie, da calcolare con riferimento ai volumi di produzione programmati a budget e per determinare le quantità di materie che saranno utilizzate nel corso dell’arco temporale di riferimento, l’azienda necessita di almeno tre informazioni:

 il volume della produzione che si intende realizzare nel corso del successivo

periodo amministrativo;

 la quantità di materie prime che sono necessarie per realizzare ogni singolo

prodotto;

 il livello di giacenze iniziali e finali, stimate, delle materie prime presenti in

magazzino.

La presenza delle scorte risulta di primaria importanza per la determinazione del budget della produzione nel suo complesso. Così come il magazzino dei prodotti finiti e dei prodotti in corso di lavorazione, anche quello delle materie prime opera un vero e proprio cuscinetto tra i momenti dell’acquisto e quello della successiva consegna all’azienda di nuove materie e quello della loro immissione in lavorazione. La sua funzione principale è quella di far fronte a eventuali oscillazioni dei cicli produttivi e di approvvigionamento, per rispondere prontamente a improvvise variazioni della domanda da parte della clientela o a ritardi nelle consegne delle materie prime da parte

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dei fornitori. Per questo motivo le scorte costituiscono un elemento che deve essere valutato attentamente all’interno del processo di acquisizione delle risorse e la loro programmazione diventa un elemento di previsione indispensabile per garantire la realizzazione dei programmi produttivi aziendali. Un’altra componente fondamentale è la variabile temporale connessa alle operazioni di acquisto; i tempi di acquisto, dovrebbero essere programmati per sincronizzare i momenti di ordine delle materie prime, della loro consegna da parte del fornitore e della successiva immissione in produzione.

3.3.2 Il budget della manodopera diretta

La manodopera costituisce un fattore produttivo fondamentale per la realizzazione dei piani aziendali. La formulazione del relativo budget avviene attraverso le seguenti fasi:

 determinazione dell’organico necessario per realizzare i volumi di produzione

programmati;

 calcolo dell’eventuale numero di persone da assumere, o in caso opposto,

quantificazione del personale in esubero o da ridestinare;

 attribuzione all’organico programmato dei costi in funzione dei diversi livelli di

categoria, definendo un correlato costo orario.

Prendendo il considerazione il primo punto, è possibile definire una procedura ben precisa per definire l’organico necessario in tre punti:

1. Sulla base delle informazioni contenute nel programma di produzione si giunge alla determinazione del numero totale di ore necessarie per la realizzazione di quel programma, attraverso delle stime tecniche;

2. Determinazione delle ore di presenza che ciascun individuo potrà garantire nel periodo a budget;

3. Confronto tra le ore totali necessarie e le ore di presenza pro-capite, determinando in questo modo, l’organico necessario a realizzare la produzione prevista con l’eventuale considerazione delle ore di lavoro straordinario.

Dal confronto tra le necessità di organico individuato, con l’organico di cui si prevede di poter effettivamente disporre, per differenza, si ottiene l’indicazione di quanti ulteriori lavoratori dovranno essere assunti, o al contrario, in caso di esubero, quanti di

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quelli che sono già sotto contratto dovranno essere destinati ad altre mansioni oppure liberati. L’ultimo passo è quello di determinare il costo complessivo della manodopera diretta sotto contratto, all’interno del quale rientrano molte componenti, tra le quali: il salario base annuo, l’indennità di contingenza, gli aumenti di anzianità, la tredicesima mensilità, l’indennità di fine rapporto, gli oneri sociali, i premi di produzione e gli incentivi.

3.3.3 Il budget delle altre spese generali tecniche

Le spese generali di fabbricazione riguardano tutte quelle componenti non direttamente imputabili al prodotto fabbricato. Tra di esse possono essere ricompresi i costi relativi:

1. Alla manodopera indiretta;

2. Alle quote di ammortamento di macchinari, impianti e attrezzature; 3. Alla manutenzione;

4. Ad altri costi industriali comuni a più reparti.

Una particolarità di questi costi è che, di solito, gran parte di essi sono di ammontare fisso e quindi indipendenti dai volumi produttivi. Altre volte essi possono assumere la natura di costi variabili oppure semivariabili, in relazione ai quali è necessario distinguere la componente fissa da quella variabile, ricorrendo ad alcuni metodi di natura matematico-statistica, oppure analitica per poter scindere le componenti fisse e

variabili in essi contenuti63. Un’altra particolarità di questi costi, è che possono avere il

carattere discrezionale, cioè che derivano da libere scelte del management aziendale in modo indipendente dai volumi di produzione e da vincoli tecnici. Effettuare un collegamento con il programma di produzione, quindi, non è semplice attuazione, a parte per le componenti di costo variabile. In generale, dopo aver separato la componente fissa e variabile dei costi semivariabili si procede alla programmazione delle spese generali di fabbricazione: per le componenti di costo di carattere fisso, vengono iscritte a budget per l’intero ammontare, indipendentemente dal volume di produzione, mentre per le componenti di natura variabile, una volta stabilito il costo

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Per approfondimenti si veda G. Catturi, Teoria e prassi del costo di produzione, CEDAM, Padova, 2000.

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standard unitario, questo si moltiplica per il volume di produzione programmato, inserendo poi la cifra ottenuta a budget.