ESPOSIZIONE IN BILANCIO

Qualora entrambe le controparti abbiano soddisfatto le obbligazioni a proprio carico (cioè l’entità abbia effettuato il trasferimento del prodotto promesso e il cliente abbia versato la somma dovuta), il contratto viene inserito nello “Statement of Financial Position” dell’entità. Esso può essere iscritto, a seconda dei casi, o sotto forma di “contract asset” o sotto forma di “contract liability”. La differente modalità di contabilizzazione del contratto in bilancio non è casuale, ma dipende dall’ordine tra il momento in cui l’entità effettua la propria prestazione e quello in cui il cliente paga il corrispettivo. In particolare, se il cliente versa la somma dovuta in cambio del trasferimento dei prodotti prima che l’entità lo effettui, allora, in corrispondenza del momento del pagamento, viene iscritta in bilancio una Passività. Al contrario, se il momento in cui l’entità soddisfa la performance obligation risulta essere antecedente alla ricezione del compenso che le spetta, allora viene iscritta un’Attività.98

Il diritto di ricevere il corrispettivo, di cui l’entità gode per il fatto di aver soddisfatto l’obbligazione a suo carico, è sottoposto in certi casi a requisiti ben precisi, mentre in altri viene considerato “incondizionato”. Se si verifica la seconda alternativa, il Principio impone l’iscrizione in bilancio di un “receivable”.

All’interno del Prospetto di bilancio i termini “contract asset” e “contract liability” non devono essere utilizzati obbligatoriamente. Essi possono essere sostituiti da una terminologia differente, ma, nel caso in cui ciò accada, è fondamentale che ne venga fatta menzione in Nota Integrativa, in modo tale che gli utilizzatori del bilancio capiscano a cosa si sta facendo riferimento. 99

98 _{EY. (2019, September). Applying IFRS: A closer look at IFRS 15, the Revenue Recognition Standard. Page 402} 99 _{IFRS 15 – P. 105}

“This Standard uses the terms ‘contract asset’ and ‘contract liability’ but does not prohibit an entity from using alternative descriptions in the statement of financial position for those items. If an entity uses an alternative description for a contract asset, the entity shall provide sufficient information for a user of the financial statements to distinguish between receivables and contract assets.”

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Contract asset

Con il termine “contract asset” si intende il diritto, di cui gode l’entità, di ricevere un corrispettivo in cambio dei prodotti che trasferisce al cliente.100 _{Il fatto che lo Standard dia}

esplicita definizione del termine è importante, in quanto questo si distingue dal concetto di “receivable”.

Si vedano di seguito alcune situazioni esemplificative101_{, nelle quali il contratto viene iscritto}

in bilancio sotto forma di “contract asset”:

Talvolta può capitare che sorga un dubbio in merito alla contabilizzazione di un asset: esso può essere iscritto sia sotto forma di “contract asset” sia di “receivable”. Per esempio: Nel caso in cui la performance obligation prevista nel contratto sia stata soddisfatta dall’entità, ma il cliente non abbia ancora versato tutte le somme dovute, l’importo non ancora fatturato deve essere rilevato come un credito, a meno che non ci sia motivo di ritenere che il diritto di ottenere il corrispettivo, di cui normalmente gode l’entità.102

100 _{IFRS 15 – Appendix A: Defined term}

“An entity’s right to consideration in exchange for goods or services that the entity has transferred to a customer when that right is conditioned on something other than the passage of time (for example, the entity’s future performance).

101 _{Carrara, S. (2019, January). IFRS 15: Key points of the Revenue Recognition Standard in 100 questions and}

answers. Insight Mazars. Page 106

102 _{Basis of Conclusion on IFRS 15 – P. 325}

Esempio A:

Si consideri un operatore telefonico, che stipula un contratto con, ad oggetto, la vendita di un cellulare e l’avvio di un abbonamento per l’utilizzo di servizi di rete.

Ai sensi dell’IFRS 15, la regola generale prevede che l’ammontare dei ricavi debba essere ripartito in modo proporzionale allo “stand-alone selling price”.

Nel rispetto di questa regola l’azienda va ad allocare al prodotto venduto un importo, che risulta essere maggiore di quanto effettivamente riceve sotto forma di corrispettivo al momento della cessione. La differenza tra i due importi costituisce un “contract asset”, che l’entità ha il diritto di fatturare e ricevere solamente nel corso della fornitura del servizio di abbonamento.

Esempio B:

Si consideri un contratto di costruzione a lungo termine, nel quale i ricavi vengano rilevati “over time”. In questo caso la differenza tra l’ammontare dei ricavi rilevati e il totale delle fatture ricevute nel corso del periodo viene iscritta sotto forma di “contract asset”. Ciò è dato dal fatto che il diritto di ricevere il corrispettivo, di cui gode l’entità, dipende dall’esecuzione della performance fino al momento in cui il contratto viene completato.

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Contract liability

Il termine “contract liability” viene utilizzato in riferimento all’obbligazione, di cui si fa carico l’entità, di effettuare un trasferimento di beni e/o servizi al cliente, in cambio del quale riceve (o ha diritto di ricevere) un compenso. 103

Rientrano nel concetto di “contract liability” anche i pagamenti che il cliente effettua in anticipo e i ricavi differiti.

In merito ai pagamenti anticipati, essi vengono iscritti in bilancio o in corrispondenza del momento in cui il pagamento è dovuto e il contratto non è ancora terminato, oppure quando viene effettuato il versamento del corrispettivo; la scelta ricade sull’evento che si verifica più tardi tra i due. Nel caso in cui il momento di iscrizione coincida con quello in cui il contratto non si è ancora concluso, ma il pagamento è dovuto, allora in contropartita della “contract liability” viene iscritto un credito; ciò è dovuto al fatto che l’entità gode del diritto

incondizionato di ricevere il pagamento.104

Receivable 105

Nel caso in cui il diritto di cui gode l’entità di ricevere il corrispettivo da parte del cliente sia considerato “incondizionato”, allora è previsto un trattamento contabile particolare: in bilancio viene iscritto un Credito.

Si ritiene che l’attributo di “incondizionato” sia assunto nel momento in cui la controparte è tenuta a versare una somma all’entità, a prescindere dall’effettivo adempimento della performance obligation. Ciò si verifica, ad esempio, quando l’entità deve effettuare il trasferimento ad oggetto del contratto, ma il rimborso richiesto per il prodotto oggetto della transazione è previsto in futuro.

Qualora ci sia una differenza tra l’importo del credito, che viene iscritto in Stato Patrimoniale, e quello dei ricavi, che l’entità ottiene come conseguenza del contratto, questa viene rilevata sotto forma di costo del periodo.

103 _{IFRS 15 – Appendix A: Defined term}

“An entity’s obligation to transfer goods or services to a customer for which the entity has received consideration (or the amount is due) from the customer.”

104 _{Carrara, S. (2019, January). IFRS 15: Key points of the Revenue Recognition Standard in 100 questions and}

answers. Insight Mazars. Page 107

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