“Della Costituzione”
4.4. Nuovi obblighi e nuove opportunità Organo di controllo e Revisore legale dei cont
Per le Onlus il D.Lgs. n. 460/1997 non prevedeva alcun organo di controllo obbligatorio, anche in ragione del fatto che tale decreto disciplinava per lo più aspetti fiscali e non civilistici219.
Nel nuovo Codice del Terzo settore, il legislatore si è invece soffermato sulla regolazione anche di questi aspetti, ampliando il raggio di azione della Riforma degli ETS.
In particolare, è stato imposto un nuovo obbligo alle fondazioni ETS e, al superamento di taluni limiti, anche alle associazioni riconosciute o non220: la nomina di un organo di
218 DONEGA’ A., Il nuovo volontariato: senza categorie e in cerca della felicità, in Vita, 01 dicembre
2017.
219 L’organo di controllo non era reso obbligatorio dal D.Lgs. n. 460/1997, ciò nonostante non veniva
preclusa la possibilità di nominare altri organi sociali il cui funzionamento doveva essere regolato dallo statuto dell’organizzazione, non esistendo alcuna norma che regolasse ciò. Sul tema DI DIEGO S.,
Nomina e funzioni dell’organo di controllo, in Enti non Profit, 2006, n. 1, p.23.
220 Nello specifico, ai sensi dell’art. 30, co. 2, se l’associazione riconosciuta supera per due esercizi
consecutivi due dei seguenti limiti avrà l’obbligo di nomina dell’organo di controllo: - attivo dello stato patrimoniale pari a un milione e centomila euro;
- ricavi pari a due milioni e duecentomila euro;
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controllo. A primo avviso, si potrebbe parificare questo organo al collegio sindacale imposto nelle società di capitali ai sensi degli art. 2397 e ss del C.C. ai quali l’art. 30 del D.lgs. n. 117/2017 fa espresso rinvio con riferimento alla composizione e ai requisiti dei componenti dell’organo.221 Il suo compito, indicato nel sesto comma del medesimo
articolo e pari a ciò che viene indicato nell’art. 2403 c.c., è quello di vigilare “sull’osservanza della legge e dello statuto e sul rispetto dei principi di corretta
amministrazione (..) nonché sull’adeguatezza dell’assetto organizzativo,
amministrativo e contabile e sul suo concreto funzionamento.222 Ciò detto, l’art. 30,
co.7, del Codice espande i doveri e le responsabilità in capo ai componenti dell’organo di controllo, ben oltre quelli civilistici del collegio sindacale. Essi infatti hanno il compito
di monitoraggio dell’osservanza delle finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale, avuto particolare riguardo alle disposizioni di cui agli art. 5,6,7,8,223 ed attesta che il
bilancio sociale sia stato redatto in conformità alle linee guida di cui all’articolo 14.
221 L’organo di controllo può essere anche monocratico. Criticata è stata invece la disposizione dell’art.
30, co.5, per il quale è sufficiente il rispetto del requisito di professionalità da parte di uno solo dei componenti anche qualora la composizione dell’organo sia collegiale. Considerando le responsabilità adibite all’organo, parrebbe di primaria importanza la competenza dei suoi componenti tale da dover essere richiesta a ciascun di questi (v. Circolare CNDCEC Novembre 2017, Riforma del terzo settore:
elementi professionali).
222 Il sesto comma procede affidando all’organo di controllo l’incarico del “controllo contabile” (anche se
con l’entrata in vigore del D.Lgs. n. 39/2010 si parla oramai solo di “Revisione legale dei conti”) “nel
caso in cui non sia nominato un soggetto incaricato della revisione legale dei conti o nel caso in cui un suo componente sia un revisore legale iscritto nell'apposito registro.” L’Ordine dei Commercialisti nella
Circolare di Novembre 2017, Riforma del terzo settore: elementi professionali, ha criticato la presente disposizione in quanto da un’interpretazione di tipo letterale, si attribuiva al componente dell’organo di controllo, avente qualifica di revisore legale, la facoltà di scegliere se effettuare un controllo di legalità
o contabile a prescindere dal superamento delle soglie previste dall’art. 31 che comportano l’obbligo di
un revisore legale dei conti. Questo, da un lato, poteva essere disincentivante per il soggetto accettare l’incarico, considerate le responsabilità, dall’altro obbligava anche gli enti che non superavano le soglie dell’art. 31 alla revisione legale. Per questo motivo, come auspicava l’Ordine, l’art. 8, co.1, lett. a) del D.Lgs. n. 105/2018 ha modificato il sesto comma dell’art. 30 disponendo che l’organo di controllo “può
esercitare la revisione legale de conti, al superamento dei limiti di cui al successivo art. 31, co.1,”
specificando che in tal caso l’organo di controllo dovrà essere formato da revisori legali iscritti all’apposito registro.
223 L’espressa citazione di questi articoli comporta in capo all’organo di controllo il dovere di verificare
l’effettivo svolgimento dell’attività di interesse generale indicata nell’atto costitutivo, il rispetto del divieto di distribuzione degli utili, anche indirettamente, la verifica dei requisiti delle attività secondarie e strumentali nonché delle raccolte fondi.
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L’organo di controllo è quindi una figura di importante valore nel rispetto del principio di trasparenza e informazione, ma, allo stesso tempo, di grande responsabilità per i componenti. Ciò nonostante, l’aggiunta di un organo sociale che prevede una remunerazione in ragione dell’indipendenza che lo caratterizza, può determinare un onere non trascurabile per gli enti del Terzo settore.
Allo stesso modo, anche la nomina obbligatoria di un Revisore legale dei conti può comportare in capo all’ente un ulteriore costo, oltre che una figura esterna alla quale dover rendere conto del proprio operato224. L’art. 31 del Codice rende obbligatoria la
figura del revisore al superamento, per due esercizi consecutivi, dei seguenti limiti: - attivo dello stato patrimoniale per un milione e centomila euro;
- ricavi totali per due milioni e duecentomila euro;
- dipendenti in media durante l’esercizio di dodici unità.
In questo caso non viene differenziato il trattamento tra associazioni e fondazioni, anche per quest’ultime l’obbligo del revisore avviene al superamento delle soglie anzi dette e non a prescindere, come avviene per l’organo di controllo.
Rendicontazione
Come sottolineato al paragrafo 4.1., le attività di interesse generale, così come quelle secondarie, possono essere esercitate anche in forma di attività d’impresa. Questo sicuramente semplifica la gestione degli enti non profit e offre loro nuove possibilità. Per contro, agli ETS che svolgono attività commerciale, in via esclusiva o principale,
224 Talvolta è dubbiosa l’efficienza dei controlli effettuati, nel caso in cui il compito di vigilanza e
monitoraggio non venga affidato ad un unico organo sociale. Caso estremo si ha nelle grandi società quotate sulle quali grava l’onere di sottomissione ad organo di controllo interno ed esterno plurimi, tra cui la CONSOB, il Collegio sindacale, il Revisore legale dei conti, l’Amministrazione Finanziaria e possibili altri organi creati ad hoc. Un numero troppo elevato di “controllori” può rendere difficile la distinzione delle aree di competenza di ciascuno pregiudicando il risultato di un controllo efficiente.
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l’art. 13, co. 4, impone la predisposizione delle scritture contabili ex art. 2214 del Codice Civile (libro giornale e libro inventario) e la redazione del bilancio di esercizio ex art. 2423 C.C., anche in forma abbreviata225.
Per tutti gli altri ETS, cioè coloro che esercitano la propria attività di interesse generale non sottoforma di impresa commerciale, è richiesta dall’art.13 del Codice la predisposizione del bilancio d’esercizio composto da:
- stato patrimoniale;
- rendiconto gestionale226 che riepiloga proventi e oneri;
- relazione di missione, idonea a descrivere l’effettivo perseguimento delle finalità civiche, solidaristiche e di utilità sociale, così come di spiegare in modo più dettagliato le poste di bilancio;
- documenti predisposti dall’organo di amministrazione che giustificano il carattere secondario e strumentale di talune attività.
Prevedendo che le scritture contabili sopra elencate potessero diventare particolarmente onerose per gli ETS di minori dimensioni, l’art. 13, co.2, ammette per gli ETS, le cui entrate sono inferiori a duecentoventimila euro, la predisposizione del bilancio sottoforma di rendiconto finanziario per cassa227 al quale deve solamente
aggiungersi il documento relativo alle attività secondarie228.
225 Viene in questo modo rispettata la linea guida ex art. 4, co.1., lett. f) della Legge Delega n. 106/2016
che richiedeva di “individuare criteri che consentano di distinguere, nella tenuta della contabilità e nei
rendiconti, la diversa natura delle poste contabili in relazione al perseguimento dell’oggetto sociale”.
Maggior approfondimento sulla tenuta delle scritture contabili degli ETS, ai fini del beneficio di particolari agevolazioni previste dal Codice, verrà proposto nel prossimo capitolo.
226 L’art. 4, co.1, lett. a) del D.Lgs. n. 105/2018 ha mutato il rendiconto “finanziario” in rendiconto
“gestionale”.
227 Anche in questo caso, il D.L.gs. n. 105/2018 ha eliminato l’aggettivo “finanziario” al rendiconto. 228 In seguito, il decreto correttivo n. 105/2018 ha specificato dove debba essere allegato questo
documento ossia in calce alla relazione di missione o al rendiconto per cassa per gli enti di minori dimensioni, e nella nota integrativa per gli ETS commerciali obbligati al bilancio civilistico.
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In ogni caso, è previsto il deposito delle scritture contabili presso il RUNTS entro il trenta giugno, ad eccezione del bilancio civilistico degli ETS commerciali che dovrà essere depositato presso il Registro delle Imprese, come disposto dalle norme civilistiche.
Novità assoluta del D.Lgs. n. 117/2017 è l’introduzione di un nuovo adempimento, il “bilancio sociale”. Esso deve essere presentato dagli ETS aventi entrate superiori ad un milione di euro e mira a valutarne l’”impatto sociale”, ovvero “la valutazione
qualitativa e quantitativa, sul breve, medio e lungo periodo, degli effetti delle attività svolte sulla comunità di riferimento rispetto all’obiettivo individuato” (art. 7, co.3, Legge Delega).
Ad esempio, ai sensi dell’art. 39 del Codice, gli enti filantropici dovranno elencare le erogazioni compiute durante l’esercizio specificando gli importi e i beneficiari, ad esclusione delle persone fisiche per ovvii motivi di privacy.
Il bilancio sociale dovrà essere depositato presso il RUNTS e visibile nel sito-internet dell’ente. Questo renderà obbligatorio l’esistenza del sito internet per quasi tutti gli ETS, alla luce anche del secondo comma dell’art. 14 che impone agli ETS con entrate superiori a centomila euro la pubblicizzazione dei compensi degli organi sociali. Solamente gli ETS con entrate inferiori ai centomila euro potranno astenersi dall’avere il proprio sito internet che, anche se limitato, ha comunque un costo che potrebbe essere accessorio e quindi eliminato per molti enti. Ad ogni modo, oggi il mondo del web è sicuramente diventato il migliore strumento di informazione e utilizzarlo per garantire la trasparenza della gestione degli ETS non può che essere un utilizzo “sano” di questo strumento.
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Ciò detto, si è ancora in attesa dei modelli di bilancio definiti dal Ministro del Lavoro e delle Politiche sociali, enunciati all’art. 13, co.3, così come dei moduli e delle tempistiche per la predisposizione del bilancio sociale229.