2.2 Criticità e proposte di miglioramento del Budget
2.3 Sistemi ERP
2.4 Il Reporting
2.5 Il Rendiconto Finanziario
2.6 Tableau de Bord
2.7 Balanced Scorecard
Le informazioni utili per il controllo di gestione devono essere ottenute prima, durante e dopo. La contabilità direzionale è proprio l'insieme dei dati
quantitativo-monetari che permettono di eseguire in modo efficace il controllo di gestione. Questi dati sono ottenibili da:
– budget : permette di individuare i dati preventivi economici e finanziari riferiti al periodo amministrativo successivo, che può essere diviso in trimestri o mesi
– contabilità generale : permette di evidenziare ricavi e costi che si sono verificati nel periodo amministrativo (conto economico) e la situazione patrimoniale in un dato momento (stato patrimoniale)
– contabilità analitica : permette di ottenere una conoscenza sui costi, ricavi e risultati economici delle singole produzioni.
2.1 IL BUDGET
Nel contesto manageriale il budget è lo strumento generalmente utilizzato per pianificare e controllare la gestione annuale.
Rappresenta la visione prospettica che il soggetto economico ha della propria unità organizzativa, una volta raggiunta una sintesi degli eventi futuri rilevanti e delle azioni che si intendono predisporre per farvi fronte.
Il controllo di gestione basato sul budget è uno strumento utile per governare anche la piccola e media impresa. Si verificano gli scostamenti tra i dati preventivi contenuti nel budget annuale e i dati consuntivi.
Questo controllo se effettuato periodicamente e in modo sistematico permette di valutare la corrispondenza con gli obiettivi programmati, ed eventualmente di attuare delle azioni correttive qualora si presentassero degli scostamenti rilevanti.
Il confronto dei dati deve essere effettuato ogni mese così da accorgersi in tempo dei possibili errori.
Nel quadro degli obiettivi e delle strategie la direzione deve raggiungere i risultati economici più soddisfacenti, tenendo in considerazione i vincoli posti dalle risorse e dalle condizioni interne ed esterne.
La realizzazione di questi risultati dipende da:
• una corretta valutazione degli input che alimentano i processi di gestione d'impresa e degli output ottenuti da questi ultimi
• un'approfondita analisi delle relazioni che legano tra loro tutte le attività d'impresa
• un'attenta definizione delle responsabilità delle persone che con ruoli differenti sono chiamate a raggiungere gli obiettivi dell'impresa
Quindi si possono ottenere risultati soddisfacenti solo procedendo all'adeguata programmazione dell'impiego delle risorse disponibili, all'efficiente coordinamento delle differenti attività che vanno svolte, alla sistematica analisi dei risultati raggiunti rispetto agli obiettivi dell'impresa e alla decisione delle eventuali azioni di intervento. Queste condizioni sono però riconducibili alle funzioni del budget, vale a dire alla programmazione, al coordinamento, alla valutazione e al controllo.
Affinché il processo di elaborazione del budget sia convincente è necessario che i responsabili prendano in considerazione i loro ruoli nella gestione dell'impresa e analizzino adeguatamente i problemi che potrebbero interessare a quest'ultima in un periodo futuro, analizzando i risultati ottenuti in passato. Ogni responsabile dovrà poi considerare le conseguenze attese dalle decisioni prese in altri settori dell'impresa che ricadono sotto il suo controllo.
Nella funzione della programmazione, il processo di elaborazione del budget comporta la definizione, da parte della direzione d'impresa, delle politiche che dovranno guidare le attività per il raggiungimento degli obiettivi prestabiliti.
La programmazione delle vendite e delle produzioni impone la considerazione della disponibilità delle risorse necessarie. A livello operativo si richiede il controllo dei livelli delle scorte, la programmazione dell'assunzione di personale e del loro addestramento ecc.
L'altra funzione del budget è il coordinamento, necessaria per realizzare l'acquisizione e l'impiego efficiente delle risorse per il raggiungimento di risultati economici soddisfacenti. La produzione deve quindi essere coordinata con le attività di marketing. Il budget accelera il coordinamento tra le due attività fondamentali dell'impresa, produzione e vendita, incoraggiando il responsabile della funzione marketing a promuovere le vendite di ciò che può essere prodotto e il responsabile della funzione di produzione ad ottenere ciò che può essere venduto.
Il budget definendo gli obiettivi che i responsabili delle varie unità devono raggiungere e permettendo un controllo sistematico di questi con i risultati ottenuti, si conferma come un valido strumento per il controllo. L'elaborazione del budget corrisponde infatti alla fase di definizione del sistema di controllo.
Il controllo budgetario richiede oltre alla corretta elaborazione del budget anche il suo valido impiego. La sua efficacia dipende quindi: dalla fase di definizione; dalla possibilità di usare il budget insieme ad un sistema contabile coerente ed efficiente, che consenta di rilevare correttamente i risultati raggiunti e confrontarli con gli obiettivi; dall'entusiasmo dimostrato dalla direzione per il budget.
Infine il budget può essere visto come strumento di valutazione e motivazione.
I membri di un'organizzazione sono preposti a realizzare attività finalizzate al raggiungimento di obiettivi previsti dal budget. Affinché il loro comportamento sia coerente con questi ultimi è però necessario che le persone sia adeguatamente motivate al raggiungimento dei traguardi presenti nel budget. E' proprio in relazione a questo aspetto che il budget si presenta come strumento di motivazione. Strettamente collegato a questo, l'inserimento di traguardi da raggiungere all'interno del budget richiede il loro periodo confronto con i risultati realizzati. Il budget si presenta così come strumento di valutazione.
Il controllo budgetario consente di attuare un controllo di tre tipi:
• preventivo, perché attraverso il budget si verifica la coerenza degli obiettivi con
il piano strategico
• concomitante, perché confrontando i dati del budget con quelli a consuntivo si
verifica l'avvicinamento agli obiettivi finali prefissati
• per eccezioni, in quanto per evitare eccessivi oneri ci si concentra su situazioni
che si allontanano dal programma.14
Il budget di esercizio è diviso in:
1. budget economico
2. budget finanziario
3. budget degli investimenti
4. budget patrimoniale
Budget economico
Il budget economico è dato dall'unione di una serie di budget settoriali e dei costi programmati per il successivo esercizio. Ha la forma di un conto economico preventivo ed una struttura che varia in base alle esigenze.
Il punto di avvio del budget economico è la quantificazione degli obiettivi di vendita (budget delle vendite) per arrivare fino alla formulazione del budget del costo del venduto e di conto economico, da cui si ricava il Reddito Operativo.
Costituisce l'esplicitazione delle scelte effettuate a livello di top management e rese analitiche dai centri di responsabilità. Nell'elaborazione di questo budget concorrono anche il budget finanziario e quello degli investimenti.
E' un documento che traduce in termini quantitativo-monetari gli obiettivi strategici che sono contenuti nel piano e consente di:
a) definire gli obiettivi economici
b) costituire un punto di riferimento con cui confrontare il consuntivo c) fornire dati economici riferiti ad un periodo temporale di 12 mesi
Permette quindi di calcolare preventivamente il risultato economico dell'esercizio successivo. 15
Il budget economico deve seguire una struttura di base che consenta di rappresentare i risultati economici intermedi e una facile lettura e confronto con i dati consuntivi contenuti nei report.
La forma maggiormente adottata per la rappresentazione dei risultati economici è quella scalare, dato che anche il codice civile prevede tale forma per la redazione del conto economico.
I risultati economici intermedi devono assicurare la conoscenza delle gestione nell'area tipica, patrimoniale, finanziaria e straordinaria.
Risulta inoltre necessario che i dati annuali vengano suddivisi in periodi di durata mensile, così da rendere il controllo continuo nel tempo. In questo modo sarà possibile verificare al meglio l'allineamento dei dati consuntivi con quelli programmati ed andare ad effettuare azioni correttive qualora emergano scostamenti.
Una delle definizioni più usate è quella del budget del costo del venduto, che rappresenta “i costi di fabbricazione delle produzioni che si è programmato di vendere.”16 Il calcolo del costo del venduto avviene riclassificando i costi per
destinazione.
15Tale reddito deriva da ipotesi che tengono conto sia degli andamenti passati, sia delle prospettive di redditività
raggiungibili dall'impresa nell'ambiente in cui è inserita
Gli obiettivi del budget economico sono:
– previsione del risultato economico , considerando indici come il rendimento delle vendite ( margine operativo netto/ricavi di vendita)
– contenimento dei costi , considerando indici come l'incidenza degli oneri finanziari sulle vendite (oneri finanziari/ricavi netti di vendita) ; incidenza degli oneri finanziari sul margine operativo netto (oneri finanziari/margine operativo netto)
– mantenimento del risultato economico , considerando indici come il rendimento del capitale investito ROI (reddito operativo/capitale investito) e il rendimento del capitale proprio ROE (reddito d'esercizio/ capitale proprio)
Il budget economico non può essere redatto completamente se non sono stati predisposti i budget finanziari e quello di tesoreria. L'entità degli oneri finanziari è infatti desumibile solo successivamente l'elaborazione del budget fonti e impieghi e di quello di cassa, in base ai quali è possibile quantificare l'entità dei finanziamenti necessari, la loro tipologia, il periodo di riferimento, le possibili condizioni economiche.
Budget finanziario
Si riferisce alle modalità con cui si finanziano gli investimenti, per questo motivo è strettamente collegato al budget degli investimenti.
Può essere suddiviso in:
• budget delle fonti e degli impeghi
considera tutti gli investimenti che l'azienda dovrà effettuare nel periodo preso in esame e tutti i finanziamenti ricevuti dall'azienda
• budget di cassa o di tesoreria
si analizzano i movimenti monetari e quindi la disponibilità di liquidità per fronteggiare le uscite. Si fa quindi una previsione delle entrate e delle uscite nei vari periodi dell'anno, solitamente con cadenza mensile.
Con il budget finanziario vengono quindi resi espliciti gli effetti indotti dalle scelte di gestione caratteristica sulla struttura patrimoniale e finanziaria dell'impresa.
Partendo quindi dal budget economico e da quello degli investimenti si produce quello finanziario.
Dal preventivo economico si andranno a desumere i dati relativi alla gestione dei ricavi e delle vendite, i costi per acquisti di materie prime e prodotti, costi del personale ecc.
La differenza tra i due preventivi sta nella tempistica: nel budget economico infatti i dati sono riferiti al momento in cui vengono maturati per competenza economica, mentre nel budget finanziario si riferiscono al momento dell'effettivo incasso o pagamento.
Dal preventivo degli investimenti invece si andranno a ricercare valori come: investimenti, disinvestimenti, versamenti di soci, pagamento del TFR ecc.
Prima di redigere il budget finanziario è necessario quindi stimare quali sono i nuovi investimenti che l'azienda vuole effettuare e le modalità di finanziamento previste. Gli obiettivi sono molto simili a quelli del budget economico e possono essere riassunti nei seguenti tre punti:
– prevedere la necessità di finanziamento, la differenza di cassa ovvero la differenza tra entrate e uscite individua i flussi di cassa che possono essere positivi o negativi. Qualora fossero negativi ci sarà la necessità di provvedere prima possibile ad individuare un finanziamento, prima facendo ricorso alla liquidità disponibile e poi eventualmente facendo ricorso all'esterno
– mantenere l'equilibrio finanziario , considerando indici come i giorni medi di rotazione del magazzino, giorni medi di incasso da clienti, margini di struttura primario e secondario ecc.
– contenere i costi , andando ad attivare finanziamenti economici attraverso contrattazioni con gli istituti di credito anche sui possibili tassi ottenibili.
Budget degli investimenti
A metà tra il budget economico e quello finanziario si inserisce il budget degli investimenti che costituisce il programma/piano pluriennale degli acquisti di medio- lungo termine.
Raccoglie gli elementi quantitativi dei programmi di azione relativi all'adeguamento della struttura aziendale rispetto alle esigenze evidenziate dalla dimensione strategica. L'elaborazione di questo budget evidenzia quindi uno stretto collegamento tra momento strategico e attività di programmazione.
Il seguente budget permette da un lato di quantificare le azioni utili ad adattare la struttura aziendale ai programmi di gestione caratteristica, e dall'altro permette di definire l'impegno finanziario.
In particolare si riferisce agli investimenti già stabiliti nel piano, verificando se sono utili, e a quelli non previsti nel piano.
Raccoglie l'insieme delle proposte provenienti dalle varie aree funzionali: queste proposte devono essere valutate attentamente per verificarne la fattibilità dal punto di vista tecnico, economico e finanziario.
Il budget degli investimenti incide su quello delle fonti e degli impieghi e su quello di tesoreria per quanto riguarda il fabbisogno finanziario generato e le sue possibilità di copertura. Dal punto di vista economico incide invece sul risultato di periodo in relazione sia agli ammortamenti che ai benefici evidenziabili dal livello dei ricavi. Infine il valore dell'investimento incide sulla struttura patrimoniale oggetto di programmazione attraverso il relativo budget.
Budget patrimoniale
La situazione patrimoniale preventiva chiude il processo di budget e rappresenta l'entità e la composizione degli investimenti e delle fonti in essere al termine del periodo amministrato futuro.17
Le sue modalità di rappresentazione dovrebbero risultare funzionali alle esigenze informative che si desiderano soddisfare.
Il budget patrimoniale ha la forma di uno stato patrimoniale preventivo che mette in evidenza la composizione e l'entità del capitale netto alla data di chiusura del budget (solitamente il 31/12).
Può essere articolato sulla base del classico riferimento a criteri finanziari, evidenziando tra gli impieghi l'attivo fisso e l'attivo circolante, mentre tra le fonti i mezzi propri, le passività consolidate e le passività correnti.
Secondo il modello di pertinenza gestionale invece, la riclassificazione delle voci dello stato patrimoniale viene effettuata in base alla loro pertinenza o meno alle varie aree di gestione. 18 Riveste un'importanza notevole la distinzione tra area ordinaria e
straordinaria.
La situazione patrimoniale preventiva è particolarmente importante perché le indicazioni inserite al suo interno riguardano condizioni che vanno oltre il periodo di budget, in quanto la struttura del capitale evidenzia la capacità dell'azienda di perseguire il piano elaborato, evitando che si verifichino pericolosi squilibri di carattere finanziario. Si osserva quindi come la situazione patrimoniale evidenzi il risultato dei percorsi seguiti e offra una base di riferimento per la conduzione dell'azienda al fine di ottenere i risultati programmati.
Dal budget patrimoniale si possono ottenere i valori per la determinazione degli indici per valutare le condizioni di solidità e liquidità dell'azienda (come ad esempio gli indici di redditività ROI e ROE)
E' opportuno che questo budget sia redatto con una forma riclassificata secondo criteri finanziari, così da poterlo collegare meglio al budget finanziario.