IL PROCESSO DI EMANAZIONE DEI PRINCIPI CONTABILI INTERNAZIONAL

Il processo di emanazione dei principi contabili internazionali IFRS è strutturato in diversi stadi di lavoro. Tale processo che porta all’emanazione del documento contabile è definito con il nome di due process. In merito al processo di emanazione degli standard internazionali si segnala il ruolo ricoperto dal Due Process Oversight Committee (DPOC) lungo tutto l’iter di produzione. In particolare, le principali mansioni affidate al DPOC sono le seguenti (IFRS, 2017a: 6):

“(a) reviewing regularly, and in a timely manner, together with the IASB and the IFRS Foundation staff, the due process activities of the standard-setting activities of the IASB.

(b) reviewing, and proposing updates to, the Due Process Handbook that related the development and review of Standards, Interpretations and the IFRS Taxonomy so as to ensure that the IASB procedures are best practice.

(c) reviewing the composition of the IASB’s consultative groups to ensure an appropriate balance of perspectives and monitoring the effectiveness of those groups.

(d) responding to correspondence from third parties about due process matters, in collaboration with the Director for Trustee Activities and the technical staff.

(e) monitoring the effectiveness of the IFRS Advisory Council (‘Advisory Council’), the Interpretations Committee and other bodies of the IFRS Foundation relevant to its standard-setting activities. (f) making recommendations to the Trustees about constitutional changes related to the composition of committees that are integral to due process, as appropriate.”51

Il due process è suddiviso in sei passaggi: “[…] (1) setting the agenda; (2) project planning; (3) developing and publishing a Discussion Paper; (4) developing and publishing an Exposure Draft; (5) developing and publishing the IFRS; and (6) procedures after an IFRS is issued.” (Bakker E. [et al.], 2017: 8).

Il primo passo da intraprendere per la creazione di un nuovo principio è relativo alla c.d. fase di Research, che comprende sia il passaggio della pianificazione dell’agenda sia quello del progetto, nella quale lo scopo principale del board è quello di identificare,

51 _{Trad. “(a) Revisionare regolarmente e in modo puntuale, in collaborazione con lo staff dello IASB e della} IFRS Foundation, le attività del due process per quanto riguarda le attività di emanazione dello IASB: (b) revisionare e proporre un aggiornamento per il Due Process Handbook che riguardino lo sviluppo e la revisione degli Standard, delle Interpretazioni e della Tassonomia dell’IFRS così da assicurare che le procedure IASB siano la prassi migliore.

(c) revisionare la composizione dei gruppi consultivi dello IASB in modo da assicurare un adeguato equilibrio di prospettive e un monitoraggio dell’efficacia di tali gruppi.

(d) far fronte alla corrispondenza da terze parti riguardo alle questioni relative al due process in collaborazione con il Direttore per le Attività di Trustee e lo staff tecnico.

(e) monitorare l’efficacia del Consiglio Consultivo (‘Advisory Council’), della Commissione per le Interpretazioni (‘Interpretations Committee’) e altri organi della Fondazione IFRS rilevanti per le attività di emanazione.

(f) fornire raccomandazioni ai Trustees riguardo ai cambiamenti costituzionali collegati alla composizione delle commissioni che sono parti integranti del due process, se del caso”.

valutare e definire le problematiche esistenti nei principi contabili in vigore. In questa prima fase lo IASB esegue un’analisi sull’impatto contabile che potrebbe generare il problema e sulle possibili soluzioni da adottare per migliorare il principio così da eliminare la carenza rilevata. Tale analisi permette allo IASB di “[…] decide whether it should add to its standard-setting programme a project to develop a proposal for a new Standard or to amend or replace a Standard.”52 _{(IFRS, 2017a: 21). Il frutto del lavoro} svolto dallo IASB in questa prima fase del processo di emanazione porta al terzo passaggio, ossia l’elaborazione di un c.d. Discussion Paper. Una volta ottenuto anche il parere dell’Advisory Council, il Discussion Paper viene pubblicato dallo IASB congiuntamente ad altri due documenti di supporto, ossia il Research Papers e il

Requests for Information.

Una volta pubblicato e discusso il Discussion Paper “[…] lo stadio successivo conduce alla predisposizione di una bozza di principio contabile (exposure draft), opportunamente divulgata al fine di ricevere […] delle osservazioni puntuali e motivate circa la fattibilità tecnica delle soluzioni suggerite.” (Macchioni, 2013: 12).

La struttura dell’Exposure Draft è simile a quella di un principio contabile internazionale tranne che per due principali differenze. La prima di queste è relativa alle “Basis for

Conclusions”, le quali sono“[…] written to explain the IASB’s rationale for the proposal,

and [are] not a draft of the rationale for the final Standard or final amendments to the Standard; […]”53 _{(IFRS, 2017a: 27). La seconda e ultima differenza invece riguarda il} fatto che che le “[…]consequential amendments need not be set out in as much detail as they would be in a final Standard, particularly where such amendments are changes to cross-references or terminology and other matters that are more administrative in nature.”54 _{(IFRS, 2017a: 27).}

Una volta concluso il periodo legato alle osservazioni, lo IASB analizza e riepiloga le risposte ottenute dalle comment letters al fine di rappresentare una panoramica generale sui punti maggiormente oggetto di discussione. Quest’ ultimo passaggio aiuta lo

52 _{Trad. “Decidere se vada aggiunto un programma di standard setting al progetto per sviluppare una} proposta per un nuovo Standard, oppure se correggere o sostituire uno Standard.”

53 _{Trad. “scritte per spiegare la logica dello IASB per la proposta, e non [sono] una bozza dello Standard} definitivo o per le modifiche definitive allo Standard”.

54 _{Trad. “sonseguenti modifiche non devono essere presentate in modo dettagliato quanto lo sarebbero} nello Standard definitive, in particolare nel caso in cui tali modifiche riguardano rimandi o aspetti terminologici e altre materie di natura più amministrativa”.

IASB “[…] to identify the areas on which they are most likely to need to focus their efforts during the deliberations—or whether the IASB should even proceed with the project.”55 _{(IFRS, 2017a: 29).}

Una volta analizzate le osservazioni sollevate per l’Exposure Draft, lo stesso viene approvato a maggioranza dai membri dello IASB. Si ritiene opportuno segnalare che, prima di procedere alla votazione finale del principio, lo IASB incarica il technical staff di predisporre lo standard per la votazione56 _{e“[…] must inform the DPOC of its decision to} proceed to ballot stage for a Standard, explaining why it is satisfied that re-exposure is not necessary, before the Standard or major amendment is published.”57 _{(IFRS, 2017a:} 30).

La versione finale del principio contabile internazionale da emanare è composta da parti che sono ritenute obbligatorie e parti che rappresentano materiale aggiuntivo che accompagnano il nuovo standard. Le parti del principio considerate obbligatorie sono (IFRS, 2017a: 31):

“(a) the principles and the related application guidance; (b) the defined terms; and

(c) the effective date and transition paragraphs.”58

Si ritiene opportuno sottolineare l’importanza del punto c) appena riportato e relativo alla data di entrata in vigore del principio. Tale data risulta essere particolarmente importante in quanto a seconda del cambiamento apportato dal nuovo principio contabile, della sua complessità e dell’impatto sul bilancio delle società lo IASB può decidere il lasso temporale per l’applicazione del nuovo principio. In particolare, l’IFRS

Foundation specifica al paragrafo 6.35 del Due Process Handbook (versione 2016) che

55 _{Trad. “a identificare le aree su cui è più probabile che sia necessario focalizzare l’impegno [sul tema} trattato] durante le delibere – o addirittura decidere se lo IASB debba o meno procedure con tale progetto”.

56_{In merito a tale passaggio, al paragrafo 6.23 del Due Process Handbook pubblicato dall’IFRS Foundation} si specifica quanto segue: “If the IASB is satisfied that it has addressed all of these matters it votes to have the technical staff prepare the Standard for balloting. IASB members who intend to dissent from the proposals of the Standard must make their intentions known at this time” (IFRS, 2017a: 30).

57 _{Trad. “devono informare il DPOC della decisione di procedere con la fase di ballottaggio per un secondo} Standard, spiegando perché è stato soddisfatto il requisito per cui la riesposizione dello stesso non è necessaria prima della pubblicazione dello Standard o di una modifica importante”.

58 _{Trad. “i principi e la relativa guida operativa; i termini definiti; e la data effettiva ed i paragrafi di} transizione”.

“The mandatory effective date is set so that jurisdictions have sufficient time to incorporate the new requirements into their legal systems and those applying IFRS have sufficient time to prepare for the new requirements.”59 _{(IFRS, 2017a: 32). Si segnala} inoltre che in merito agli effetti relativi alla prima adozione di un principio IFRS lo IASB ha emanato un principio contabile ad-hoc, ossia l’IFRS 1 First-time Adoption of

International Financial Reporting Standards.

Per quanto riguarda le parti esposte nel principio che forniscono materiale aggiuntivo utile al fine della comprensione del principio stesso, si riporta di seguito l’elenco proposto nel Due Process Handbook (versione 2016) dell’IFRS Foundation (IFRS, 2017a: 31):

“(a) a table of contents; (b) an introduction;

(c) the Basis for Conclusions (including an Effect Analysis); and (d) dissenting opinions.”60

In ultima analisi si deve inoltre tenere in considerazione che, una volta pubblicato il nuovo principio contabile, lo IASB “[…] riserva allo standard un ulteriore periodo di approfondimento: in particolare, pure dopo la sua pubblicazione, il documento viene monitorato attraverso pareri […] allo scopo di controllare gli effetti del nuovo principio e nemmeno escludendo di ricorrere a delle correzioni ex post.” (Macchioni, 2013: 12).

3.2 INTERNATIONAL ACCOUNTING STANDARD 17: LEASING