INTANGIBILI ALLA LUCE DEI PRINCIPI CONTABILI OIC 24 IAS

L’ambito oggettivo di applicazione del Patent Box assolve alla funzione di identificare i beni immateriali che sono ammessi alla fruizione dell’agevolazione in esame. Prima di entrare nel merito e nella descrizione dettagliata degli intangibili, che la normativa Patent Box ammette, è doveroso inquadrare questi beni alla luce dei principi contabili nazionali e internazionali. I principi contabili hanno lo scopo di disciplinare i criteri per la rilevazione, classificazione e valutazione, in questo caso, delle immobilizzazioni immateriali, fornendo, quindi, tutte le indicazioni necessarie alla rilevazione dei fatti di gestione e all’elaborazione del bilancio d’esercizio. In questa prima fase, sarà descritta soltanto la parte che riguarda la definizione e la classificazione dei beni immateriali, lasciando ai successivi capitoli, la trattazione degli aspetti valutativi.

Per quanto riguarda la contabilità nazionale, il principio contabile di riferimento è la nuova edizione del principio OIC n° 24, pubblicata nel dicembre 2016.

L’OIC n°24 definisce le immobilizzazioni immateriali come attività normalmente caratterizzate dalla mancanza di tangibilità,

considerate come costi ad utilità pluriennale che manifestano i benefici economici lungo un arco temporale di più esercizi.

Le immobilizzazioni immateriali comprendono:

• Oneri Pluriennali ( costi di impianto e ampliamento; costi di sviluppo );

• Beni Immateriali ( diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno; licenze, marchi e diritti simili );

• Avviamento;

• Immobilizzazioni immateriali in corso e acconti;

Ai fini della trattazione della normativa Patent Box, l’attenzione ricade soltanto sui beni immateriali e il principio contabile li definisce come “beni non monetari, individualmente identificabili, privi di

consistenza fisica e sono, di norma, rappresentati da diritti giuridicamente tutelati.

Un Bene immateriale è individualmente identificabile quando:

a) è separabile, ossia può essere separato o scorporato dalla società e pertanto può essere venduto, trasferito, dato in licenza o in affitto, scambiato; oppure

b) deriva da diritti contrattuali o da altri diritti legali, indipendentemente dal fatto che tali diritti siano trasferibili o separabili dalla società o da altri diritti e obbligazioni.

A livello di classificazione di bilancio, l’articolo 2424 del codice civile prevede che le immobilizzazioni immateriali siano iscritte nell’attivo dello stato patrimoniale alla voce B.I. con la seguente classificazione:

“ 1) costi di impianto e ampliamento;

2) costi di ricerca, di sviluppo e di pubblicità;

3) diritti di brevetto industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno;

4) concessioni, licenze, marchi e diritti simili; 5) avviamento;

6) immobilizzazioni in corso e acconti; 7) altre.”

Il principio contabile OIC n° 24, esaminando la classificazione riportata nell’articolo 2424 del codice civile, descrive ciò che le voci, sopra elencate, possono comprendere.

Secondo il principio contabile la voce B.I.3. “ diritti di brevetto

industriale e diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno” può comprendere:

• I costi sia di produzione interna sia di acquisizione esterna dei

diritti di utilizzazione delle opere dell’ingegno;

• I costi per l’acquisizione o la produzione di brevetti per modelli

di utilità e per modelli e disegni ornamentali;

• I costi relativi all’acquisto a titolo di proprietà, a titolo di

licenza d'uso del software applicativo sia a tempo determinato che a tempo indeterminato;

• I costi sostenuti per la produzione ad uso interno di un software

applicativo tutelato ai sensi della legge sui diritti d'autore;

• I costi di know-how, sia nel caso in cui sono sostenuti per la

produzione interna che nel caso di acquisto da terzi, quando è tutelato giuridicamente.

I diritti di brevetto industriale e di utilizzazione delle opere dell'ingegno possono essere trasmessi con licenza d’uso. Sebbene i diritti siano assimilabili dal punto di vista utilizzativo, è evidente che il brevetto implica un concetto di trasferibilità e di proprietà (anche se limitata nel tempo) che la licenza d'uso normalmente non ha. Tuttavia, privilegiando gli aspetti sostanziali e considerando l’utilizzo economico del bene immateriale, è preferibile classificare nella stessa voce BI3 anche le licenze d'uso per brevetti e beni simili.

La Voce B.I.4. “ concessioni, licenze, marchi e diritti simili” può comprendere:

• I costi per l’ottenimento di concessioni su beni di proprietà

degli enti concedenti (sfruttamento in esclusiva di beni pubblici quali ad esempio il suolo demaniale);

• I costi per l’ottenimento di concessioni per esercizio di attività

proprie degli enti concedenti (gestione regolamentata di alcuni servizi pubblici quali ad esempio autostrade, trasporti, parcheggi, ecc.);

• I costi per le licenze di commercio al dettaglio; • I costi di know-how per la tecnologia non brevettata;

• I costi per l’acquisto, la produzione interna e per i diritti di

licenza d’uso dei marchi.

Passando, invece, alla trattazione internazionale, il principio contabile internazionale che interessa i beni immateriali è lo IAS/IFRS 38. Il bilancio IAS supera il criterio del costo e abbraccia il fair value, con un orientamento che riflette gli andamenti futuri e non il passato e, soprattutto, dà adeguato risalto alle risorse intangibili.

Per il principio contabile IAS 38 un’attività immateriale viene definita come un’attività non monetaria, identificabile, priva di consistenza fisica e posseduta per essere utilizzata nella produzione o nella fornitura di beni o servizi, per essere affittata a terzi o per fini amministrativi. Lo IAS 38 richiede che l’impresa rilevi un’attività immateriali, inizialmente al costo, se, e solo se, sono soddisfatte tre condizioni:

a) È probabile che dall’attività immateriale affluiranno all’impresa benefici economici futuri; intesi come proventi derivanti dalla vendita di prodotti o servizi, oppure, come risparmi di costo o altri benefici;

b) Il costo dell’attività può essere determinato attendibilmente. L’attività stessa sia identificabile, ossia essere separabile, scorporabile dall’entità e vendibile, locata, etc; e derivante da diritti contrattuali o da altri diritti legali;

c) L’impresa possieda il controllo dell’attività immateriale, cioè abbia la potestà di usufruire dei benefici economici della risorsa in oggetto, e di limitare così l’accesso a tali benefici da parte di terzi.

Alla luce di questi requisiti, non rientrano tra le voci di attività immateriali, gli oneri pluriennali e l’avviamento, ma soltanto i beni immateriali. Restano esclusi, di conseguenza, tutti i costi d’impianto, ampliamento, ricerca, pubblicità, ristrutturazione e formazione, prevedendo soltanto i beni immateriali identificabili per “contractual

or legal rights”, cioè marchi, domini internet, testate giornalistiche,

diritti di utilizzazione di titoli editoriali, rapporti contrattuali di fornitura clienti, diritti d’autore, licenze e diritti di franchising, brevetti e software; e i beni identificabili per la separabilità come le anagrafiche clienti, i know-how non brevettati e database.

Attenzione e precisazione vanno poste di fronte alle risorse immateriali auto-generate, per le quali lo IAS 38, definisce come riconoscibili tra le attività immateriali se l’azienda dimostra l’intenzione di completare, usare o vendere l’intangibile; dimostra la capacità di utilizzare o vendere l’intangibile; se vi sono presumibili benefici economici futuri; la necessaria presenza di disponibilità di risorse tecniche e finanziarie; e che l’azienda sia capace di valutarne il costo. Rimangono comunque esclusi, se generati internamente, i marchi, le testate giornalistiche, le anagrafiche clienti.

A conclusione di questa breve descrizione del principio contabile internazionale IAS 38, rimane da dire che questo principio si applica, quindi, a tutte le attività immateriali, eccetto che per:

• Le attività immateriali che rientrano nell’ambito di applicazione di un altro principio IAS/IFRS;

• Le attività finanziarie ( IAS 32 );

• I diritti e le spese di esplorazione ed estrazione di risorse naturali non rigenerabili ( IFRS 6 );

Per quanto riguarda, invece, la classificazione, gli IFRS non prevedono una classificazione specifica, uno schema rigido per le attività immateriali in bilancio; l’unica indicazione è quella fornita dallo IAS 1 che prevede che nel contenuto minimo della situazione patrimoniale-finanziaria della società, vengano indicate separatamente le attività immateriali.