Nelle proprie decisioni, la Commissione Europea utilizza l’arm’s length principle quale parametro di riferimento per valutare se l’accordo in materia di prezzi di trasferimento costituisca aiuto di stato o no.
Secondo la Commissione, un accordo che violi il principio dell’arm’s length conferisce un aiuto di stato in quanto permette alla multinazionale beneficiaria di subire una tassazione inferiore a quella dovuta. Il vantaggio è da considerarsi finanziato con risorse statali perché lo Stato percepisce minori entrate tributarie.
L’arm’s length principle non deriverebbe né dall'articolo 9 del Modello di Convenzione OCSE né dalle leggi fiscali nazionali degli Stati membri, che nella maggior parte dei casi hanno implementato il principio stesso.
Secondo la Commissione, infatti, l’arm’s length principle é un principio generale volto a garantire la parità di trattamento in
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materia fiscale e pertanto riconducibile direttamente all’articolo 107, paragrafo 1, del TFUE, indipendentemente dal fatto che sia stato recepito dalla normativa nazionale.
La Commissione richiama a sostegno delle proprie argomentazioni quanto deciso dalla Corte di Giustizia Europea nella sentenza Forum 187215. Tale decisione riguardava il regime fiscale dei centri
di coordinamento Belgi la cui remunerazione, in deroga alla normativa generale, veniva determinata in maniera forfettaria applicando un mark up ai costi di funzionamento, escludendo tuttavia dalla base di calcolo i costi del personale e gli oneri finanziari.
In tale pronuncia, la Corte ha affermato che “Per verificare se la determinazione del reddito imponibile, come previsto dal regime dei centri di coordinamento, procuri a questi ultimi un vantaggio, è necessario confrontare tale regime […] con quello di applicazione generale, basato sulla differenza tra ricavi e costi, per un’impresa che svolge le proprie attività in condizioni di libera concorrenza”.
La Corte di Giustizia ha quindi sentenziato che l’esclusione dalla base di calcolo di tali spese costituiva un aiuto di stato in quanto deviava dal normale metodo di calcolo (costituito dalla differenza tra costi e ricavi) con cui un’impresa avrebbe dovuto determinare il proprio profitto tassabile secondo la stessa normativa generale belga.
Alcuni critici216 hanno sottolineato il fatto che la Corte di Giustizia
in tale sentenza non ha fatto esplicito riferimento all’arm’s length
215 Corte di Giustizia, Kingdom of Belgium e Forum 187 ASBL c. Commissione,
cause riunite C-182/03 e C- 217/03, sentenza del 22 giugno 2006.
216 P.N
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come principio generale ma semplicemente alla circostanza che il metodo di calcolo del profitto previsto per i centri di coordinamento deviava dalla stessa normativa generale belga. Tale punto è specialmente rilevante nella decisione nel caso Apple in quanto all’epoca dei fatti contestati l’Irlanda non aveva recepito nella propria normativa nazionale l’arm’s length principle, a differenza di Olanda e Lussemburgo.
Alcuni autori ritengono che l’arm’s length principle non possa essere invocato come una norma di diritto internazionale vincolante qualora non sia esplicitamente implementato a livello nazionale. Secondo tale tesi, le convenzioni internazionali contro le doppie imposizioni, dove pure tale principio è previsto dall’art. 9, limitano l’esercizio delle potestà impositive al fine di evitare aggravi di tassazione, ma non possono essere utilizzate dalle amministrazioni nazionali per aggiustare i prezzi di trasferimento senza una normativa nazionale di riferimento217.
Secondo un’altra tesi, invece, l’arm’s length principle sarebbe un principio vincolante anche quando non sia implementato dalla normativa nazionale in quanto deve considerarsi fondato su una consuetudine di diritto internazionale218.
Per quanto riguarda l'interpretazione del principio di libera concorrenza insito nell'articolo 107, paragrafo 1, del TFUE, la Commissione Europea afferma di poter fare riferimento alle linee guida OCSE sui prezzi di trasferimento giacché riflettono il consenso internazionale sui prezzi di trasferimento e forniscono
217 A
VI-YONAH -TINHAGA, Unitary taxation and international tax rules, ICTD working paper 26, 2014.
218 T
AVARES –BOGENSCHNEIDER -PANKIV, The intersection of EU state aid
and U.S. tax deferral: spectacle of fireworks, smoke and mirrors, in Florida tax review, 3, 2016, p. 179.
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alle amministrazioni fiscali e alle imprese multinazionali una metodologia di determinazione dei prezzi di trasferimento in grado di approssimare le condizioni di libero mercato219.
Tuttavia, la Commissione non si considera vincolata dalle linee guida dell'OCSE nell'interpretazione del principio di libera concorrenza riconducibile all’art. 107 del TFUE. Esse, infatti, costituiscono uno strumento di soft law, come tale non vincolante. La Commissione, del resto, è limitata dal fatto che non può rendere vincolanti le stesse linee guida, imponendole agli Stati membri per il tramite della normativa sugli aiuti di Stato. Questo comporta che, almeno in linea teorica, l'interpretazione dell’arm’s length principle da parte della Commissione europea potrebbe essere diversa dall’interpretazione offerta dalle linee guida OCSE tant’è che secondo una certa dottrina la Commissione avrebbe di fatto sviluppato un vero e proprio arm’s length principle europeo220.
A tale riguardo, la Commissione sostiene che "se un accordo sui prezzi di trasferimento è in linea con le linee guida OCSE incluse le linee guida relative alla scelta del metodo più appropriato, è improbabile che dia luogo ad aiuti di Stato » 221.
La Commissione europea riconosce, inoltre, che la determinazione dei prezzi di trasferimento non è una scienza esatta e che alcune variazioni sono inevitabili nella approssimazione delle condizioni di mercato.
219 European Commission, Notice on the Notion of State aid cit., par. 173. 220 In questo senso, cfr. T
AFERNER -WOUDA -KUIPERS, Tax Rulings: in line
with OEC Transfer Pricing Guidelines but contrary to EU State aid rules? in European Taxation, 2016, p. 139. Vedi anche BONNICI, The European
Commission’s Arm’s Length Standard: Relationship and Compatibility with the Arm’s Length Principle under Transfer Pricing, in International Transfer Pricing Journal, 2019 p. 58.
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6. Analisi dei casi: le violazioni dell’arm’s length principle