La competenza delle commissioni tributarie

Quanto al giudice, il criterio stabilito per definire la giurisdizione delle commis- sioni tributarie in materia di ottemperanza era soggettivo, poiché si fondava sul giudice che aveva emesso la sentenza oggetto di ottemperanza121.

Il primo comma dell’art. 70 prevedeva che il giudizio di ottemperanza si introdu- ceva mediante ricorso da depositare in doppio originale presso la segreteria della commissione provinciale, qualora la sentenza passata in giudicato era stata pro- nunciata da essa, ovvero presso la segreteria della commissione regionale in ogni altro caso. Si sanciva cosi la competenza delle commissioni tributarie osservando come criterio quello già osservato per stabilire la competenza nell’ambito ammi- nistrativo122.

Inizialmente la dottrina sosteneva che la commissione provinciale fosse compe- tente, nel giudizio di ottemperanza, solo per le sentenze dalla stessa pronunciate e non impugnate; la commissione regionale era competente ogni volta che il giudi- zio si protraeva nei gradi successivi al primo123.

121 _{Come osservato da Russo P. in Manuale di diritto tributario “sono devoluti alla giurisdizione delle}

commissioni tributarie i giudizi aventi ad oggetto l’ottemperanza alle sentenze delle commissioni tributa- rie medesime. Resta conseguentemente devoluta alla giurisdizione dei tribunali amministrativi l’ottemperanza a sentenze che, pur avendo riguardo all’attività degli enti impositori, siano state pronun- ciate da un giudice diverso da quello tributario”.

122 _{il criterio stabilito per la determinazione della competenza funzionale e territoriale era di tipo soggetti-}

vo.

123 _{In tal caso non rilevava la tipologia di pronuncia del giudice di appello, se tipo confermativo o rifor-}

mativo. Al fine di stabilire se un atto sia meramente confermativo è necessario verificare se sia stato adot- tato (o non) senza nuova istruttoria e nuova ponderazione di interessi (Consiglio di Stato sez. V, 3 ottobre 2012, n. 5196; Consiglio di Stato sez. VI, 31 marzo 2011, n. 1983).

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In un secondo momento, altra parte della dottrina rilevò che la competenza della commissione provinciale si aveva anche in tutti i casi nei quali, pur essendovi stata impugnazione, la sentenza era stata confermata nei gradi successivi del giu- dizio; in caso contrario, ovvero qualora la sentenza veniva riformata, la compe- tenza relativa al giudizio di ottemperanza spettava alla commissione regionale124. In base a tale orientamento era stato rilevato che: “La sentenza da eseguire è, in- fatti, quella che contenga il decisum sostanziale, sicché la stessa corrisponde alla sentenza pronunciata dalla Commissione provinciale tanto nel caso in cui non sia stata impugnata nei termini, quanto nell'ipotesi in cui sia stato rigettato l'appello e l'eventuale ricorso per Cassazione. Ove, viceversa, la sentenza di primo grado sia stata riformata dalla Commissione regionale (o ne sia stata integralmente modifi- cata la motivazione: Cons. St., sez. VI, 3 febbraio 1992, n. 59, in Dir. proc. amm., 1992, 170 ss.) è su quest'ultima che si forma il giudicato (sempre che sia stato, a sua volta, rigettato l'eventuale ricorso per Cassazione)”125_.

La competenza di carattere residuale della commissione regionale si aveva con riferimento a diverse ipotesi quali:

 la sentenza della Commissione regionale riformava quella della Commis- sione provinciale e non vi era stata impugnazione;

 la Corte di cassazione rigettava il ricorso avverso la sentenza della Com- missione regionale che aveva riformato la decisione di primo grado;

 la Corte di cassazione, accogliendo il ricorso per violazione o falsa appli- cazione di norme di diritto, decidesse la causa nel merito, a norma dell'art. 384, comma 1, c.p.c.126.

Tale impostazione dottrinale ripeteva in via analogica, quanto era previsto nel processo amministrativo dall’articolo 37, ultimo comma, della legge n.

124 _{Come sostenuto da Nicastro G. in Giudizio di ottemperanza nel processo tributario: esperibilità, limiti} e modalità,in Riv. Dir. Tributario, 2000, fascicolo 2, pag. 255; da Baglione T.,Menchini S., Miccinesi

M.,. in Commentario al processo tributario,cit. pag. 796

125 _{Cosi testualmente è stato affermato da Nicastro G., in op. ult. cit.}

126 _{L’ex art. 384, primo comma, prevedeva che:”La corte, quando accoglie il ricorso per violazione o fal-} sa applicazione di norme di diritto, enuncia il principio di diritto al quale il giudice di rinvio deve uni- formarsi ovvero decide la causa nel merito qualora non siano necessari ulteriori accertamenti di fatto”.

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1034/1971, il quale disponeva che: “la competenza è del tribunale amministrativo regionale anche quando si tratti di decisione del tribunale amministrativo regio- nale confermata dal Consiglio di Stato in sede di appello”127_.

Tale indirizzo dottrinale ottenne molti consensi anche presso la giurisprudenza ma ciò nonostante risultava comunque preferibile il primo orientamento.

In primo luogo, era stato osservato che la giurisprudenza del Consiglio di Stato prevedeva un’applicazione restrittiva dell’articolo suddetto poiché attribuiva la competenza al giudice di appello anche nel caso in cui vi fosse stata sentenza confermativa di quella di primo grado, e ciò era giustificato dal fatto che si dove- va procedere con la lettura di entrambe le sentenze e, proprio per tale motivo, non vi era alcun ostacolo nel rimettere il giudizio di ottemperanza al giudice di secondo grado.

Inoltre, come già affermato, in ambito tributario i confini di cognizione erano particolarmente più ristretti rispetto a come erano in campo amministrativo. Nel giudizio di ottemperanza tributario prevaleva la finalità esecutiva128 e non assu- meva importanza, come in ambito amministrativo, il fatto che a decidere sull’ottemperanza dovesse essere l’organo che aveva emesso la sentenza passata in giudicato poiché sarebbe stato quello più idoneo ad interpretarlo e a darvi cor- retta esecuzione129.

In un secondo momento, anche la giurisprudenza si pronunciò in tal senso affer- mando che: “Il primo comma dell'articolo 70 del d.lgs. n. 546/92, estremamente chiaro sul punto, impone di ritenere che la Commissione Provinciale è competen- te a decidere in sede di ottemperanza esclusivamente nel caso in cui sia passata in giudicato una sentenza da essa pronunciata. Ciò si può verificare o per la manca- ta impugnazione della sentenza di primo grado, o perché il giudizio di appello si conclude nel rito con una dichiarazione di inammissibilità, di improcedibilità o di estinzione dell'appello medesimo. Solo in queste ipotesi la sentenza di primo

127 _{Cfr. Consolo C., Glendi C., Commentario breve alle leggi del processo tributario, pag. 802.} 128

Come osservato in Consolo C., Glendi C., op.ult. cit., “prevalendo le finalità esecutive dovrebbe ten- denzialmente riconoscersi il valore assorbente della sentenza di appello rispetto a quella di primo grado, con la sola eccezione dei casi in cui venga dichiarata l’inammissibilità o l’improcedibilità dell’appello”.

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grado resta ferma, e non viene sostituita da quella di appello (che costituisce un giudicato formale e non sostanziale), posto che il merito delle questioni non vie- ne affatto esaminato, essendo sufficiente per la definizione del giudizio di appel- lo una causa pregiudiziale.

Per completezza, si può fare l'ipotesi in cui la sentenza di appello, contenente la declaratoria di inammissibilità, improcedibilità o estinzione dell'appello, conten- ga anche la condanna alle spese dell'appello. In questo caso, la sentenza di appel- lo, per il capo contenente la condanna alle spese, può assumere il valore di un giudicato sostanziale, e può costituire un titolo esecutivo autonomo poiché, men- tre lascia ferma e totalmente integra la sentenza di primo grado (che non viene esaminata affatto in conseguenza, della rilevata inammissibilità, improcedibilità o estinzione dell'appello), esprime l'unico fatto nuovo che appartiene al giudizio di appello, che è dato dalla condanna allo spese. In caso di mancata attuazione volontaria, il capo della sentenza relativo alla condanna alle spese dovrà essere fatto valere in sede di ottemperanza dinanzi alla Commissione Regionale, mentre la sentenza di primo grado (passata in giudicato) dovrà essere fatta valere in sede di ottemperanza dinanzi alla Commissione Provinciale.

In ogni altro caso, per il giudizio di ottemperanza è competente la Commissione Regionale, poiché la sentenza emessa in un grado superiore si sostituisce a quella emessa in primo grado, ormai superata proprio per effetto delle valutazioni ope- rate da un altro giudice ed esplicitate nella necessaria motivazione”130

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In conclusione, il pensiero dottrinale più corretto era quello secondo cui la com- petenza ricadeva sulla commissione provinciale in tutti i casi in cui non vi era stata impugnazione della sentenza e nei casi in cui la decisione del giudice di primo grado era stata impugnata ma il gravame avverso la medesima fosse stato dichiarato inammissibile, mentre in ogni altra ipotesi la competenza spettava alla commissione regionale131.

130

Cassazione, sez. trib., 10/09/2004, n. 18266

131 _{Dello stesso avviso anche Russo P., in Manuale di diritto tributario,cit., pag.321 secondo cui: “salvi i}

casi in cui l’appello sia respinto per motivi di rito, la sentenza di secondo grado è sempre sostituiva della precedente in quanto la formula tralaticia secondo cui il giudice di secondo grado “conferma” l’accertamento contenuto nella sentenza oggetto di gravame o rigetta l’appello proposto non significa af-

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