Lo scopo del principio contabile 18 è quello, così come si legge nel nuovo paragrafo 1, di “disciplinare il trattamento contabile e l’informativa da
fornire nella nota integrativa per i ratei e risconti. In particolare, il principio definisce la nozione di rateo e risconto e fornisce i criteri per la loro rilevazione, classificazione, valutazione nel bilancio d’esercizio”. Come già
accennato, dunque, scopo del documento 18 è quello di trattare i ratei e i risconti definendone le modalità e regole di contabilizzazione.
Il nuovo principio 18 definisce i ratei e risconti a partire dal paragrafo 4 nella sezione “definizioni”. Secondo tale paragrafo “la rilevazione dei ratei
e risconti è necessaria per assicurare il rispetto del principio della competenze in quelle operazioni che interessano un arco temporale di due o più esercizi consecutivi”. Dunque l’Organismo Italiano di Contabilità ha
scelto di introdurre le nuove definizioni di ratei e risconti partendo dalla descrizione del loro ruolo necessario per il rispetto del principio di competenza. La prima vera e propria definizione si trova, diversamente, al punto successivo, ovvero il numero 5, dove sono trattati i ratei attivi e passivi. Si legge che “i ratei attivi misurano quote di proventi di
competenza dell’esercizio cui si riferisce il bilancio, che avranno manifestazione finanziaria in esercizi successivi. I ratei passivi misurano quote di costi di competenza dell’esercizio cui si riferisce il bilancio, che avranno manifestazione finanziaria in esercizi successivi”. Il paragrafo
conclude con “i ratei attivi e passivi sono assimilabili rispettivamente ai
il nuovo paragrafo 6 dove quelli attivi sono considerati come “quote di costi
che hanno avuto manifestazione finanziaria nel corso dell’esercizio in chiusura o in precedenti esercizi, ma sono di competenza di uno o più esercizi successivi”. Analogamente i risconti passivi “rappresentano quote di proventi che hanno manifestazione finanziaria nel corso dell’esercizio in chiusura o in precedenti esercizi ma sono di competenza di uno o più esercizi successivi”.
La sezione dedicata alle definizioni si conclude, nel nuovo documento 18, con il paragrafo 7 dove è specificato il punto di vista dell’Organismo Italiano di Contabilità circa i ratei e risconti pluriennali definiti come quelli “relativi a due o più esercizi consecutivi”. Vengono forniti anche come esempi “il disaggio o aggio su prestiti obbligazionari ed altri differenziali di
prezzo relativi a operazioni di finanziamento, il maxicanone iniziale del leasing finanziario”.
Nella versione del 2005 tutt’ora valida del principio 18 le definizioni di ratei e risconti erano fornite all’interno del punto 3, nella sezione nominata “definizioni e caratteristiche”. Secondo tale paragrafo “i ratei e risconti
nelle imprese mercantili, industriali e di servizi, usati per trasformare i valori di conto in valori di bilancio, ineriscono a quote di costi o di proventi comuni a due o più esercizi. In particolare i ratei attivi e passivi rappresentano crediti e debiti in moneta. Essi misurano, rispettivamente, quote di proventi o di costi la cui integrale liquidazione avverrà in un successivo esercizio, ma di competenza, per la parte da essi misurata dell’esercizio a cui si riferisce il bilancio. I risconti attivi esprimono quote di costi rilevati integralmente nell’esercizio in corso od in precedenti esercizi e rappresentano la quota parte rinviata ad uno o più esercizi successivi”
analogamente i risconti passivi venivano definiti come esprimenti “quote di
proventi rilevati integralmente nell’esercizio in corso od in precedenti esercizi”. Oltre alla definizione appena riportata erano presenti anche tre
note a piè di pagina. La prima escludeva la possibilità di essere iscritte come ratei e risconti per alcune tipologie di fattispecie contabili “come
fatture da emettere e da ricevere ovvero costi e proventi non ancora determinati nel loro ammontare”, la seconda diversamente definiva i
risconti sia attivi che passivi come “crediti e debiti di servizi” che se in valuta estera andavano rilevati al cambio storico. Infine la terza nota a piè di pagina consisteva in un riferimento al principio contabile 15 basato sul fatto che dato che i ratei costituiscono crediti in corso di maturazione gli stessi dovevano essere rilevati al valore di presumibile realizzo, così come per i crediti normali.
Confrontando le definizioni presentate dalle due versioni del medesimo principio si nota innanzitutto che la sostanza delle stesse non è variata, ovvero ratei e risconti sono definiti alla stessa maniera. Quello che è cambiato è la forma della definizione, che è stata completamente rivista. Innanzitutto nella versione 2005 del principio ratei e risconti sono definiti in un unico paragrafo, non numerato, denominato “definizioni e
caratteristiche”, mentre, diversamente, nella bozza ratei e risconti hanno
ciascuno un paragrafo inserito nella sezione “definizioni” dove sono descritti separatamente. La nuova versione del principio, inoltre, ha eliminato le note a piè di pagina presenti in quella tutt’ora valida, che di fatto più che definire i concetti di rateo e risconto ne evidenziavano ambiti e particolarità applicative. Nella versione presentata in bozza, inoltre, è stato eliminato il riferimento alle imprese mercantili, industriali e di servizi, evidentemente perché concetto ritenuto superfluo e superato. Oltretutto tale riferimento, che introduceva le vere e proprie definizioni, è stato sostituito nella sua posizione introduttiva con quanto contenuto nel nuovo paragrafo 4 che, come già visto, spiega il ruolo necessario dei ratei e risconti per il rispetto del principio di competenza. Si ritiene che tale scelta arricchisca la sezione dedicata alle definizioni, in quanto contestualizza il significato e il motivo di utilizzo dei ratei e risconti. Per finire la nuova versione del principio 18 ha inserito in un paragrafo dedicato, precisamente il numero 7, la definizione di ratei e risconti pluriennali che in precedenza era contenuta, nel documento del 2005, nella nota a piè di
pagina numero 4 nella sezione relativa alla rilevazione e classificazione dei ratei e risconti. La definizione oltre ad essere stata spostata è stata anche lievemente rivista in quanto non sono più considerati ratei e risconti pluriennali quelli genericamente “relativi a più esercizi successivi” quanto, piuttosto, a “due o più esercizi consecutivi” meglio sintetizzando che si tratta di costi o ricavi che sono comuni ad almeno due esercizi consecutivi. L’Organismo Italiano di Contabilità ha, inoltre, inserito degli esempi su quelli che ritiene essere ratei e risconti pluriennali ovvero aggi o disaggi sui prestiti obbligazionari e maxicanoni iniziali di leasing, e questo per dare una maggiore chiarezza alla spiegazione. Per concludere si ritiene che le definizioni contenute nella versione presentata in bozza siano più chiare e meglio strutturate rispetto a quelle contenute nel documento precedente, evidenziando dunque la riuscita degli intenti che hanno mosso l’OIC nel suo processo di revisione.
Analizzando il principio 18 nella versione rilasciata nel 2005 notiamo che era presente nella sezione “scopo e contenuto” una sorta di introduzione contenente riferimenti storici che spiegava quelle che erano state le principali evoluzioni, dovute e a riforme di diritto nazionale o comunitario, che avevano condotto alla versione allora attuale del principio. Il documento presentato in bozza, diversamente, ha eliminato ogni tipo di riferimento a storia ed evoluzione del OIC 18, mantenendo esclusivamente, nella parte dedicata alla “finalità del principio” contenuta nel già citato paragrafo 1 descrizione dell’argomento trattato e dei contenuti spiegati. L’eliminazione dell’introduzione contenente la storia del principio 18 è stata operata, a parere di chi scrive, sempre nell’ottica di semplificazione del documento con l’intento di renderne più chiari e di semplice individuazione i contenuti. Evidentemente l’Organismo Italiano di Contabilità ha deciso che un’introduzione così ricca di riferimenti storici fosse oramai superata, e comunque superflua per quello che è lo scopo del principio 18, ovvero, così come previsto nella versione in bozza,
“disciplinare il trattamento contabile di ratei e risconti” secondo la dottrina attuale e non storica.
Dopo aver definito i concetti di ratei e risconti il principio 18 prosegue illustrando i requisiti per la loro rilevazione.
Anche in questo caso tra la versione 2005 e quella presentata nella bozza del documento si riscontrano differenze nell’organizzazione dei concetti. Infatti nella prima l’argomento è trattato nella sezione “rilevazione e
classificazione” che come principale argomento ha la rilevazione dei ratei
e risconti ma al suo interno contiene anche alcune indicazioni circa la classificazione di alcuni tipologie particolari, diversamente nella seconda versione vi è una sezione all’argomento interamente dedicata e denominata “requisiti per la rilevazione”. Oltre a modifiche relative alla forma l’Organismo Italiano di Contabilità ha introdotto numerose novità riguardanti la rilevazione dei ratei e risconti, tanto da considerare questa come una delle maggiori apportate al principio, così come indicato nel frontespizio dello stesso. La versione 2005 del documento prevedeva per la rilevazione che essa dovesse avvenire “nell’ambito delle c.d. scrittura di
rettifica, anch’esse da redigere alla fine dell’esercizio” inoltre riportava che
i ratei e risconti dovessero avere “quale contropartita le voci dei correlati
oneri e proventi già contabilizzati, la cui quota parte” doveva “essere rinviata al successivo (od ai successivi) esercizi, nel rispetto della competenza economica, purché” ricorressero “le condizioni dell’ultimo periodo dell’articolo 2424-bis. del codice civile”. Sempre secondo la
versione precedente, e tutt’ora valida, del principio 18 le operazioni appena citate dovevano produrre “la diretta riduzione dell’onere o del
provento originariamente rilevato per modo che, nel conto economico”
emergesse “la sola entità di competenza dell’esercizio”. L’Organismo Italiano di Contabilità riteneva tale metodologia “la forma corretta di
contabilizzazione” di ratei e risconti. Per quanto riguarda la versione
precedente del documento altro non era riportato circa i requisiti per la rilevazione dei ratei e risconti, rimandando a quelli indicati nel codice civile
al richiamato articolo 2424 bis. La sezione “requisiti per la rilevazione” del principio 18 presentato in bozza inizia con il paragrafo numero 12. All’interno di questo paragrafo l’Organismo Italiano di Contabilità ha riportato, analogamente alla versione precedente, il diretto riferimento per l’individuazione dei requisiti per la rilevazione dei ratei e risconti al contenuto del comma 6 dell’articolo 2424 bis che però, diversamente dalla precedente versione, in questo caso viene riportato nel suo testo integrale. Evidentemente l’Organismo Italiano di Contabilità ha ritenuto fondamentale la norma civilistica tanto da riportarla per intero come introduzione all’argomento. Il successivo paragrafo 13, diversamente, prevede che “secondo quanto previsto dal sesto comma dell’art. 2424 bis
del codice civile, la rilevazione di un rateo o di un risconto avviene quando sussistono le seguenti condizioni:
• Il contratto inizia in un esercizio e termina in un altro;
• Il corrispettivo delle prestazioni è contrattualmente dovuto in via
anticipata o posticipata rispetto a prestazioni comuni a due o più esercizi consecutivi;
• l’entità dei ratei e risconti varia con il trascorrere del tempo.”
Tale paragrafo contiene il riassunto schematizzato delle condizioni che devono avere i ratei e risconti, così come previsto dal codice civile. In sostanza si tratta di una spiegazione per punti del contenuto del paragrafo 12. Evidentemente l’Organismo Italiano di Contabilità ha ritenuto di dover spiegare i dettati civilistici, e l’ha fatto, a parere di chi scrive, in maniera utile e chiara. Infine la sezione dei requisiti si chiude con il paragrafo 14 che riporta che “non possono essere inclusi tra i ratei e i risconti, in quanto
non vengono rispettate le condizioni sopraindicate, i proventi e gli oneri la cui competenza è maturata per intero nell’esercizio cui si riferisce il bilancio. Ad esempio, crediti verso clienti e debiti verso fornitori per fatture da emettere e fatture da ricevere; interessi attivi e passivi, non ancora accreditati/addebitati, maturati a fine esercizio su depositi e conti correnti bancari o su crediti e debiti finanziari; debiti verso agenti e rappresentanti
per provvigioni da corrispondere; debiti per utenze relative a periodi già scaduti alla data di bilancio le cui bollette sono emesse nell’esercizio successivo; crediti per premi da ricevere dai fornitori”. Questo paragrafo è,
secondo chi scrive, la vera novità riguardante la rilevazione dei ratei e risconti introdotta dal principio rinnovato. Nella versione del 2005 vi era solo un esempio, peraltro riportato nella nota a piè di pagina numero 1, di oneri o ricavi non iscrivibili come ratei e risconti ovvero quelli per fatture da emettere o ricevere ovvero per costi e proventi indeterminati nell’ammontare di competenza esclusiva dell’esercizio. L’esempio citato non solo è stato riproposto, ma è stato affiancato ad altri inseriti con l’intento di chiarire maggiormente i concetti espressi dai due paragrafi precedenti e nel contempo creare una casistica di esempio di alcuni costi e ricavi ricorrenti che non vanno considerati come ratei e risconti. A parere di chi scrive la nuova sezione dedicata ai requisiti e composta da tre parti, la prima riportante i dettati del codice civile sui ratei e risconti, la seconda creata per spiegare la prima in maniera schematizzata e l’ultima che fornisce una serie di esempli pratici volti a dissipare ogni dubbio, risulta essere un notevole passo avanti rispetto alla precedente in termini di chiarezza ed efficacia espositiva.