Logiche activity-based per la determinazione e la gestione dei costi

Negli ultimi decenni del secolo scorso fattori come l’adozione di nuove tecniche/tecnologie produttive e l’orientamento alla qualità, varietà e innovazione, hanno determinato una graduale evoluzione della struttura dei costi delle aziende, rendendo in molti casi inadeguati al loro scopo i tradizionali metodi di determinazione del costo del prodotto. In questi contesti, si sono ben presto affermati approcci innovativi al cost accounting, sviluppati in modo da poter offrire una corretta rappresentazione del consumo di risorse nelle moderne realtà produttive. Tra questi troviamo l’activity –

based costing (ABC), metodo progettato per analizzare il costo di specifici oggetti

passando attraverso lo studio delle attività.

E’ la logica sottostante a rendere l’ABC una novità: si ritiene che non siano i prodotti a consumare fattori produttivi bensì le attività svolte dalla combinazione aziendale75. Si afferma una visione in cui le attività e i processi ricoprono una posizione centrale: sono le attività in primo luogo a domandare e assorbire risorse, i prodotti consumano fattori semplicemente per il fatto di richiedere lo svolgimento di una serie di attività.

L’activity-based management condivide con l’activity-based costing la visione di fondo e il focus dell’analisi ovvero attività e processi.

75 _{Si confronti Paola Miolo Vitali (a cura di), Strumenti per l’analisi dei costi. Approfondimenti di Cost}

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L’ABC si pone l’obiettivo di determinare il costo di specifici oggetti (possono questi essere prodotti, linee produttive, clienti) domandandosi in che misura il singolo oggetto di costo richieda lo svolgimento di specifiche attività76_.

L’ABM identifica nelle attività e nei processi le leve su cui è possibile agire per promuovere il miglioramento dell’organizzazione e per ottimizzare l’impiego delle risorse, garantendo al contempo la produzione di valore per il mercato.

L’activity-based management si avvale dell’informazione economica (costo delle attività) prodotta dal metodo activity-based costing nel perseguire i propri scopi, seppur questa rappresenti semplicemente un input e debba essere opportunamente integrata da altri tipi di dati.

Nell’ambito dell’ABM uno dei primi passi da compiere è mappare i processi aziendali, segmentando gli stessi in sottoprocessi, attività e singole operazioni. La costruzione delle mappe di processi impone di ragionare secondo la logica del cliente interno, ricostruendo i legami fornitore-cliente che uniscono tra loro attività o operazioni. Rintracciare la “catena di fornitura interna” è un modo per identificare correttamente le fasi in cui si articola il processo analizzato e aiuta a capire il motivo per cui è richiesto lo svolgimento di ogni singola attività. In seguito si procede raccogliendo tutte le informazioni necessarie a programmare gli interventi correttivi, ovvero si indentificano le attività generatrici di valore, se ne studia la performance utilizzando apposite grandezze, e si analizzano i process cost driver. Questi ultimi sono i fattori che influenzano i costi di attività e processi, in altre parole sono le variabili a cui ricondurre entità e variazione del costo delle attività nel tempo. Identificare i process cost driver significa individuare una chiave per intervenire sui costi dei processi.

L’azione indotta dall’ABM non necessariamente porterà ad eliminare attività e le risorse da queste consumate, ma potrebbe condurre piuttosto ad una riallocazione delle risorse medesime, in modo da incrementarne la produttività.

L’obiettivo dei percorsi di cost management infatti non è quello di ridurre i costi in modo indiscriminato, a prescindere da qualsiasi tipo di considerazione, ma quello di ridurre

76 _{Questa domanda serve ad individuare un’idonea base di riparto per allocare i costi delle attività agli}

oggetti finali. Il criterio a cui la base di riparto deve rispondere per una allocazione quanto più corretta possibile è il criterio causale o funzionale.

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gli sprechi, dunque l’entità delle voci di costo a cui non è correlato alcun tipo di valore, in modo da favorire il miglioramento della produttività e della redditività aziendali. E’ dunque fondamentale misurare il valore generato dai processi, distinguendo opportunamente le attività che aggiungono valore per il cliente77 dalle attività che non aggiungono valore.

La base informativa prodotta in queste fasi verrà successivamente utilizzata per programmare interventi sui processi più o meno radicali ma sempre finalizzati al miglioramento.

Esistono due possibili “livelli” di implementazione dell’ABM, strategico e operativo. Lo strategic ABM viene implementato qualora l’azienda riconosca il contributo che questo modello è in grado di offrire nel progettare la catena del valore78_{. L’ABM a}

livello strategico può supportare nell’individuazione delle attività fondamentali da compiersi, quelle che meglio possono essere presidiate dall’azienda in virtù di competenze tecniche e conoscenze che ella stessa può vantare, sulle quali potrà essere fondato il vantaggio competitivo. L’approccio strategico inoltre offre aiuto per reimpostare i processi svolti, modificandone in modo profondo la struttura e di sovente anche gli obiettivi.

A livello operativo invece l’ABM (operational ABM) indica come migliorare la prestazione delle attività che la combinazione aziendale ha deciso di eseguire.

Per ciascuno dei due approcci, oltre all’efficacia temporale dell’azione, può cambiare la tempistica di intervento.

Teoricamente è auspicabile che l’ABM venga applicato sia a livello strategico che operativo, di fatto però non è raro riscontrare un certo grado di miopia

77 _{Per una maggiore accuratezza nell’analisi è stata proposta (da James Harrington, 1991) una}

tripartizione delle attività che sono state distinte in attività a valore aggiunto per il cliente esterno, a valore aggiunto per il cliente interno e senza valore aggiunto. Questo schema di classificazione consente di attivare interventi più consapevoli, o, per lo meno, dovrebbe impedire che vengano eliminate attività apparentemente superflue (perché non generano valore per l’esterno) quando invece esse sono fondamentali per il funzionamento dei processi interni. Si vuole evitare che per errori di valutazione venga compromessa la capacità dell’azienda di soddisfare il mercato e creare valore economico.

78 _{La “catena del valore” è uno strumento di analisi competitiva elaborato da Michael Porter, al fine di}

esaminare il significato strategico delle attività svolte da un’azienda. Essa è data “dall’insieme delle attività generatrici di valore che un’impresa realizza in un business per progettare, produrre, vendere, consegnare il proprio prodotto e per offrire il necessario servizio di supporto”.

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nell’implementazione dello strumento, che viene adottato con il semplice fine di migliorare la performance delle attività da sempre svolte, senza che venga presa in considerazione l’opzione di una riprogettazione radicale dei processi.