Variabili dipendenti che possono influenzare il miglioramento del sistema d

Si passa adesso in rassegna le variabili dipendenti che possono influenzare il miglioramento del sistema di costing aziendale. Molti studi consideravano un’unica variabile dipendente, che verteva sulla semplice classificazione del sistema di costing in 2 possibili alternative: sistema di costing tradizionale o sistema di costing ABC. I sistemi tradizionali possono essere sistemi semplici (consistenti di un unico centro di costo e un unico cost driver) o possono esser sistemi complessi, comprendenti diversi centri di costo del primo stadio del processo di allocazione e un piccolo numero di diversi cost driver volumetrici del secondo stadio. Similmente, i sistemi ABC possono anch’essi essere dei sistemi semplici, che hanno al loro interno una piccola quantità di centri di costo di primo stadio molto aggregati e un piccolo numero di diversi cost driver di secondo stadio, o possono essere dei sistemi complessi (molti centri di costo e molti differenti tipi di cost driver). Questa unica variabile dipendente sicuramente ha una sua rilevanza nell’analisi in questione, però da sola non è sufficiente a catturare adeguatamente la diversità dei vari modelli di sistema di costing, oltre al fatto che spesso non è facile distinguere tra sistemi semplici ABC e sistemi tradizionali, e questo porta ad un potenziale errore di classificazione di tale tipologia di sistema di costing. L’analisi di

Drury e Tayles (2005) 40 _{va oltre lo studio di questa singola variabile e mostra le scelte di}

design del sistema di costing che si muovono lungo un particolare continuum, basato sul loro livello di complessità, e misura tale livello di complessità del sistema di costing di un’azienda in base a dove è collocato sul continuum. Tale continuum è mostrato di seguito in Figura 2:

40 _{C. Drury, M. Tayles (2005), “Explicating the design of overhead absorption procedures in UK}

FIGURA 2: Framework basato sul livello di complessità del sistema di costing 41

All’estrema sinistra del continuum si trova il livello minore di complessità (i cosiddetti sistemi semplici), che è rappresentato da un singolo centro di costo e da un singolo cost driver volumetrico. Spostandosi verso destra, verso livelli maggiori di complessità, va ad aumentare il numero dei centri di costo del primo stadio del processo di allocazione e/o il numero dei differenti tipi di cost driver di secondo stadio. Quando prodotti o servizi richiedono un differente numero e tipologia di processi e consumano diverse proporzioni di risorse per ogni processo, un sistema di costing che incorpora molteplici centri di costo cattura meglio la variabilità nel consumo delle risorse. Da questo framework, vengono introdotte quattro variabili dipendenti, influenzanti lo spostamento del sistema di costing lungo il continuum, che si ritengono esser significative anche per questo specifico studio:

- Il numero dei centri di costo:

come appena accennato, un numero maggiore di centri di costo porta una maggior complessità del sistema di costing aziendale, che a volte è necessaria per allocare in maniera più accurata le risorse sugli opportuni centri di costo. Ricordando quanto detto nel primo capitolo, un aumento del numero di tali centri di costo, provoca anche una diminuzione dell’errore di aggregazione e, a seconda degli effetti compensativi con gli altri errori esistenti, anche un miglioramento dell’accuratezza complessiva del sistema di costing. Si assume, quindi, che l’aumentare del numero dei centri di costo comporti uno spostamento verso destra del sistema di costing aziendale lungo il continuum in Figura.

- Il numero dei diversi cost driver di secondo stadio utilizzati dall’azienda:

Questa è anch’essa una variabile fondamentale che influenza il livello di complessità del sistema di costing. I costi vengono allocati dai centri di costo agli oggetti di costo finale sulla base dell’utilizzo di particolari cost driver. Perciò, i cost driver rappresentano la misura delle quantità di risorse consumate da ogni oggetto di costo. L’obiettivo di questo secondo stadio del processo di allocazione è quello di utilizzare dei cost driver che siano delle determinanti significative dei costi assegnati a ciascun centro di costo (cost driver di causa-effetto). Un importante attributo dei sistemi di costing complessi è, quindi, quello di assicurare che cost driver di causa- effetto siano stabiliti per ciascun centro di costo, così da creare una relazione valida tra il consumo delle risorse e l’utilizzo di tali risorse. Si assume, quindi, che l’aumentare del numero di cost driver comporti uno spostamento del sistema di costing aziendale verso destra del continuum precedentemente menzionato.

- La natura dei cost driver utilizzati

Kaplan e Cooper (1998) 42 _{sostengono che il livello di complessità del sistema di}

costing è anche influenzato dalla natura dei cost driver utilizzati, distinguendoli in cost driver di transazione, di durata, o di intensità. I cost driver di transazione sono i meno complessi e rappresentano delle misure basate sul numero di volte in cui le attività vengono realizzate. I cost driver di durata portano un incremento del livello di complessità, dato che rappresentano delle misure basate sulla quantità di tempo richiesto per svolgere una data attività. Infine, i driver di intensità sono i driver più complessi, dato che si basano sull’assegnazione diretta delle risorse utilizzate ogni volta in cui un’attività viene realizzata. L’utilizzo di tipologie di driver più complessi porta a una maggior complessità del sistema di costing, e anche a una riduzione dell’errore di specificazione complessivo e, a seconda degli effetti compensativi esistenti tra gli errori, anche a una miglior accuratezza di tale sistema di costing.

42 _{Kaplan e Cooper (1998) citato da C. Drury, M. Tayles (2005), “Explicating the design of overhead}

- Modalità di allocazione dei costi ai centri di costo di primo stadio

I sistemi di costing più complessi dovrebbero fare ampiamente affidamento o sull’assegnazione diretta dei costi a ogni centro di costo o sull’utilizzo di resource cost driver di causa-effetto del primo stadio del processo allocativo.

Il continuum mostrato in figura 2 rappresenta, quindi, un approccio per identificare le caratteristiche dei sistemi di costing di prodotto (le variabili dipendenti) e i fattori contestuali (le variabili indipendenti, come la dimensione aziendale), come fattori che possono avere il potenziale di spiegare dove si trova un sistema di costing sul continuum. Il sistema di costing ottimale è diverso per differenti organizzazioni e dipende dai vari fattori contestuali precedentemente analizzati. A queste quattro variabili dipendenti appena citate, ne saranno affiancate delle nuove e altrettanto significative (come si vedrà nel paragrafo II.7), utilizzate per la creazione di un inedito framework, necessario per analizzare accuratamente il caso aziendale che verrà trattato nel successivo capitolo.