INDICE-SOMMARIO
Presentazione della seconda edizione . . . pag. XXI Presentazione della prima edizione . . . » XXIII
Capitolo I
INQUADRAMENTO GENERALE DELL’ARGOMENTO
1. - L’abuso del diritto o elusione fiscale . . . pag. 1
1.1. - L’abuso del diritto e l’evasione fiscale . . . » 1
1.2. - Il vantaggio fiscale e la dimensione comparativa . . . » 2
1.3. - Il carattere ‘indebito’ del vantaggio . . . » 5
1.4. - Il difetto di sostanza economica . . . » 7
1.5. - Le valide ragioni extrafiscali . . . » 8
1.6. - Segue. I presupposti dell’abuso del diritto e l’esimente . . . » 11
1.7. - L’inopponibilità all’Amministrazione finanziaria delle fat- tispecie abusive . . . » 12
1.8. - La posizione dell’elusore e dei terzi. La tassazione diffe- renziale . . . » 13
1.9. - Le garanzie nel procedimento . . . » 14
1.10. - I profili sanzionatori penali e amministrativi . . . » 17
1.11. - Le clausole generali antiabuso e le disposizioni antielusive specifiche (di natura sostanziale) . . . » 21
2. - La residualità dell’abuso del diritto tra motivazione ‘ordinaria’ e motivazione ‘rafforzata’ . . . » 24
3. - Il giudizio di congruità entra nell’orbita dell’abuso del diritto: nulla di nuovo sotto la luce del sole . . . » 28
Capitolo II L’ELUSIONE TRIBUTARIA 1. - L’elusione tributaria tra clausole “generali” e disposizioni “cor- rettive”: alcune chiavi di lettura della vigente disciplina . . . pag. 35 2. - L’elusione non è un paradosso . . . » 47
3. - “Elusione”, tassazione differenziale e impatto sulla motivazione degli avvisi di accertamento . . . » 49
3.1. - Modello di tassazione differenziale delle operazioni elu- sive . . . » 49
3.2. - Similitudine tra i risultati dell’operazione elusiva e quelli dell’operazione elusa . . . » 50
3.3. - Onere della prova del disegno elusivo . . . » 52
VIII INDICE-SOMMARIO
Capitolo III
L’ELUSIONE E LE OPERAZIONI SULLE PARTECIPAZIONI SOCIETARIE 1. - Le disposizioni antielusive nella cessione di partecipazioni acqui-
state a titolo gratuito . . . pag. 54 1.1. - Quadro normativo. . . » 54 1.2. - Il coordinamento con l’imposta sui «capital gains» . . . » 56 1.3. - Lo «scomputo» dell’imposta sulle donazioni dall’imposta
sostitutiva . . . » 57 1.4. - Il coordinamento con le disposizioni antielusive . . . » 59 2. - “Ipotetiche” operazioni sulle partecipazioni societarie ed elu-
sione fiscale . . . » 61 3. - Scambi azionari domestici, interpretazione restrittiva, giurispru-
denza comunitaria e “Fisco-legislatore” . . . » 63 4. - Clamore a oriente, attacco a occidente: non è elusiva la monetiz-
zazione di utili da cessione di partecipazioni affrancate . . . » 67 5. - Acquisto di azioni proprie, abuso del diritto e pianificazione
fiscale . . . » 71 5.1. - Premessa. Si individuano le ragioni per le quali, nell’ambito
delle fattispecie di sostituzione con ritenuta a titolo d’impo- sta, il sostituto che non abbia effettuato la ritenuta non si
trasforma in un elusore fiscale . . . » 71 5.2. - Si spiegano le differenze funzionali tra gli avvisi di accer-
tamento che intercettano fattispecie di evasione tributa- ria e avvisi di accertamento finalizzati alla contestazione dell’abuso del diritto. Specialità dei provvedimenti emessi ai sensi dell’art. 10-bis dello Statuto dei diritti del contri- buente, con conseguente necessità di notificare l’atto impo-
sitivo al solo soggetto che possa definirsi ‘elusore’ . . . » 74 5.3. - Segue. Si giustifica l’idea in base alla quale non può configu-
rarsi alcun rapporto di coobbligazione tra il socio (asserito elusore), che non abbia subito la ritenuta a titolo definitivo,
e la società, quale asserito sostituto d’imposta . . . » 76 5.4. - Si individuano le ragioni per le quali il collegamento tra due
operazioni economiche non declina automaticamente in abuso del diritto, soprattutto quando si tratti di collegamento proposto da una legge dello Stato. Brevi considerazioni sul rapporto tra pianificazioni tratteggiate dal legislatore e sostanza economica delle operazioni effettuate dal contribuente. A margine, annota- zioni sulla differenza tra la nozione di ‘riserve di utili distribuite’
e quella di ‘riserve di utili vincolate’ in occasione dell’acquisto di azioni proprie. Si dimostra che la creazione di una riserva indi-
sponibile non declina nel pagamento di somme di denaro . . . . » 77 5.5. - In conclusione: necessità di valorizzare i princìpi fondamen-
tali dell’ordinamento giuridico tributario . . . » 83 6. - La cessione di partecipazioni affrancate e il leveraged cash out
tra interpretazione della legge e abuso del diritto . . . » 84 6.1. - Nel cuore del problema . . . » 84 6.2. - L’evasione fiscale e l’abuso del diritto. L’abuso come
extrema ratio. L’argomento dell’intenzione del legislatore è declinabile in termini soggettivi ma anche (e preferibil-
mente) in termini oggettivi. . . » 87
INDICE-SOMMARIO IX
6.3. - L’interpretazione delle disposizioni tributarie ex art. 12 delle preleggi, l’argomento incentrato sull’intenzione del legislatore e lo scopo della legge. Ragioni per le quali i lavori preparatori vanno considerati cum grano salis, o non
considerati per nulla . . . pag. 88 6.4. - La ratio della disposizione sull’affrancamento delle parte-
cipazioni societarie suscettibili di generare, in caso di ces- sione, capital gain (redditi diversi). Si tratta di norma tesa a garantire l’incremento del costo fiscale delle azioni o delle quote in vista del loro realizzo e in ragione del versamento
dell’imposta sostitutiva . . . » 90 6.5. - Il principio di diritto n. 20/2019, scritto dall’Agenzia delle
entrate, e la resistibile ratio dell’incentivo alla circolazione
delle partecipazioni . . . » 92 6.6. - Interpretazione antielusiva vade retro (in difetto, ovvia-
mente, di disposizioni antielusive specifiche) . . . » 94 6.7. - Ragioni per le quali il leveraged cash out non integra il pre-
supposto dell’indebito vantaggio fiscale. Il nostro ordina- mento accetta che si disponga degli utili anche attraverso atti di dismissione delle partecipazioni e oramai considera l’imposta sostitutiva sugli affrancamenti quale regime alter- nativo – quindi opzionale – rispetto all’ordinaria tassazione
degli utili . . . » 96 6.8. - Nostre osservazioni conclusive . . . » 100
Capitolo IV
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E IL CONSOLIDATO DOMESTICO 1. - Trasferimenti di beni in neutralità e nuove disposizioni antielu-
sive nel consolidato nazionale . . . pag. 103 1.1. - Il problema della strumentalizzazione della disciplina della
circolazione neutrale dei beni . . . » 105 1.2. - L’opportunità di avviare il procedimento disapplicativo di
cui all’art. 37-bis, comma 8, del D.P.R. n. 600/1973 . . . » 106 1.3. - Il nuovo comma 2-bis dell’art. 123 del T.U.I.R. . . . » 108 1.4. - Qualche osservazione sullo spettro applicativo delle dispo-
sizioni antielusive specifiche . . . » 110
Capitolo V
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E LA CESSIONE D’AZIENDA 1. - La disciplina antielusiva specifica sui trasferimenti gratuiti
d’azienda tra elusione e pianificazione fiscale . . . pag. 113 1.1. - Primo inquadramento della problematica . . . » 113 1.2. - Neutralità dei trasferimenti delle aziende e ribaltamento
dei valori fiscalmente riconosciuti ai singoli beni e diritti
ceduti . . . » 114 1.3. - Alcune riflessioni intorno alle ragioni della richiamata
abrogazione . . . » 116
X INDICE-SOMMARIO
1.4. - Possibilità di contrastare la ripartizione dei valori fiscal-
mente riconosciuti sui beni aziendali . . . pag. 118
Capitolo VI
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E IL RIPORTO DELLE PERDITE 1. - L’illimitato riporto delle perdite nell’ires tra «nuovi» soggetti e
«nuove» attività . . . pag. 121 1.1. - Le condizioni previste «ex lege» per l’illimitato riporto delle
perdite nell’IRES: considerazioni critiche al riguardo . . . » 122
1.2. - Dalla discrezionalità amministrativa all’attività legislativa e i conseguenti dubbi intorno al carattere antielusivo (speci- fico) . . . » 124
Capitolo VII L’ELUSIONE TRIBUTARIA E LA QUANTIFICAZIONE DEL VANTAGGIO FISCALE 1. - L’applicazione della norma elusa e la determinazione del debito d’imposta . . . » 127
1.1. - Considerazioni introduttive: la determinazione dell’impo- sta elusa tra detrazione e rimborso . . . » 127
1.2. - La determinazione dell’imposta «elusa» nella prospettiva dell’art. 37 bis, secondo comma . . . » 128
1.3. - Il rimborso dell’imposta ai soggetti che siano entrati in con- tatto con l’elusore . . . » 130
1.4. - Ulteriori osservazioni alla luce di alcuni recenti orienta- menti giurisprudenziali . . . » 131
2. - Ancora equivoci sul concetto di vantaggio fiscale elusivo e sulla sua inopponibilità al Fisco . . . » 133
2.1. - La confusione tra pianificazione fiscale ed elusione . . . » 134
2.2. - Il concetto di vantaggio tributario . . . » 135
2.3. - Le conseguenze della inopponibilità al Fisco del vantaggio fiscale acquisito . . . » 136
2.4. - Considerazioni conclusive . . . » 137
3. - Una strana idea di libertà economica e di vantaggio fiscale asi- stematico (su elusione fiscale e abuso del diritto) . . . » 138
3.1. - Pianificazione fiscale e libera iniziativa economica . . . » 138
3.2. - “Uso distorto” della strumentazione giuridica . . . » 139
3.3. - Considerazioni conclusive . . . » 141
Capitolo VIII
L’ELUSIONE TRIBUTARIA, LA NULLITÀ DEL CONTRATTO E L’AZIONE DI SIMULAZIONE
1. - L’elusione tributaria tra inopponibilità dei vantaggi fiscali, nul- lità dei contratti ed “invasivo” esercizio della funzione giurisdi-
zionale . . . pag. 144
INDICE-SOMMARIO XI
2. - L’usufrutto azionario tra lecita pianificazione fiscale, elusione
tributaria e interrogativi in ordine alla funzione giurisdizionale . . . pag. 152 2.1. - Il caso specifico: mancanza di “valide ragioni economiche” e
ammissioni (in tal senso) del contribuente . . . » 153 2.2. - Nullità del contratto dichiarata “incidenter tantum” e pro-
blematiche processuali . . . » 156 2.3. - Rapporto tra nullità del contratto e sostituzione tributaria . . . » 158 2.4. - Riflessioni conclusive . . . » 160 3. - Il dividend stripping tra clausole generali antielusive, disposi-
zioni ordinarie con funzione antielusiva e abnorme impiego di
strumentazione civilistica . . . » 161 3.1. - Considerazioni introduttive. La lettura della sentenza
impone di procedere ad una preliminare opera di “disbo- scamento concettuale”, nel senso che la costituzione del diritto di usufrutto sui titoli azionari e la successiva distribu- zione dei dividendi si collocano in un contesto storico privo
di disposizioni fiscali antielusive . . . » 161 3.2. - La pianificazione fiscale nella prospettiva del principio di
riserva di legge. In un sistema dominato dal principio della riserva e in mancanza di disposizioni tributarie antielusive (generali o specifiche), il contribuente può liberamente determinarsi per la scelta di un percorso negoziale meno
impegnativo sul versante fiscale . . . » 164 3.3. - Dall’inesistente elusione fiscale all’impiego di strumenta-
zione civilistica di contrasto: alcune osservazioni sul fronte metodologico. Si condivide, in particolare, la linea di svi-
luppo dell’indagine sulla cd. “causa concreta” . . . » 168 3.4. - La “causa concreta” ed il riferimento alle “minime unità
di tipizzazione”. Conclusioni Sul fronte della cd. “causa in concreto” si rendono necessarie ulteriori - e più precise -
considerazioni . . . » 170 4. - Il contribuente infingardo e la latitanza del Fisco in punto di
prova della simulazione relativa . . . » 173 4.1. - L’attività ingannatoria del contribuente e il potere del
Fisco di accertare la simulazione attraverso la motivazione
dell’avviso di accertamento . . . » 173 4.2. - La prova della simulazione. Il ruolo del tutto marginale
svolto dal differente regime fiscale del lease back rispetto a
quello del finanziamento . . . » 174 4.3. - L’elusione fiscale e il «refrain» dell’abuso del diritto «Elu-
sione», abbiamo detto . . . » 176 5. - La strumentazione contrattuale inadeguata e l’accusa di interpo-
sizione fittizia sotto la deformante lente dell’abuso del diritto . . . » 178 5.1. - Breve inquadramento del caso . . . » 178 5.2. - Avvertenze per l’uso . . . » 180 5.3. - Il risparmio fiscale tra evasione ed elusione. Ragioni della
distinzione tra i due concetti . . . » 181 5.4. - L’operazione elusa nello schema della tassazione differen-
ziale . . . » 183 5.5. - In conclusione: la pianta dell’abuso del diritto mette radici nel
terreno dell’inconsistente prova dell’interposizione fittizia . . . » 185
XII INDICE-SOMMARIO
6. - L’interposizione fittizia di persona e l’“evasione elusiva”: spunti
per la sistematizzazione della materia . . . pag. 187 6.1. - La pianificazione della successione in ambito familiare . . . . » 188 6.2. - Pianificazione fiscale ed interposizione fittizia: un problema
fattuale . . . » 189 6.3. - La differenza tra interposizione fittizia (vale a dire eva-
sione) ed elusione tributaria . . . » 190 6.4. - Rapide conclusioni . . . » 193
Capitolo IX
L’ELUSIONE TRIBUTARIA TRA FISCALITÀ DELLA SOCIETÀ E FISCALITÀ DEI SOCI
1. - L’elusione della società e la conseguente evasione dei soci tra il
“funambolismo” degli uffici fiscali e il “torpore” dei giudici . . . pag. 196 1.1. - Oggetto e sintesi della controversia . . . » 196 1.2. - La presunta elusività dell’operazione posta in essere dalla
società . . . » 197 1.3. - La presunzione di distribuzione ai soci della plusvalenza
patrimoniale . . . » 198 1.4. - Conclusioni . . . » 200 2. - L’abuso del diritto e le operazioni infragruppo nel caleidoscopio
della Suprema Corte. . . » 200 2.1. - La funzione nomofilattica della Corte di cassazione e il
peculiare impatto delle sentenze in materia tributaria sulle
scelte imprenditoriali . . . » 200 2.2. - Segue. Il multiforme principio di divieto di abuso del
diritto . . . » 202 2.3. - Un peculiare concetto di abuso del diritto per le operazioni
tra società legate da rapporti partecipativi di controllo, frutto di un equivoco in punto di rilevanza giuridica unitaria
del gruppo . . . » 206 2.4. - (Segue). Equivoci anche in punto di duplicazione delle
componenti negative di reddito scaturenti dalle operazioni
infragruppo . . . » 210 3. - La disciplina del transfer pricing, tra profili sostanziali, profili
procedimentali, fattispecie di evasione e abuso del diritto . . . » 212 3.1. - L’art. 110, comma 7, D.P.R. n. 917/1986 e la sua funzione
antielusiva. Rapido inquadramento della disciplina e sot- tolineatura della sua funzione di contrasto alle manovre sui prezzi funzionali a trasferire materia imponibile in altri
Paesi . . . » 212 3.2. - La disciplina del transfer pricing e il suo coordinamento con
i poteri accertativi riconosciuti ex lege all’amministrazione
finanziaria italiana . . . » 214 3.3. - Transfer pricing “esterno” (o internazionale) e transfer pri-
cing “interno” (o domestico). Ragioni per le quali l’art. 110, comma 7, D.P.R. n. 917/1986, non può trovare applicazione nei riguardi delle operazioni intervenute tra società “di
gruppo” residenti . . . » 215
INDICE-SOMMARIO XIII
3.4. - Transfer pricing interno, strumenti di contrasto e ruolo delle simmetrie fiscali. Precisazioni in ordine alle reazioni ammi- nistrative a fronte di operazioni domestiche caratterizzate da prezzi difformi rispetto al valore normale e connotate sul
piano dell’antieconomicità . . . pag. 217 3.5. - L’antieconomicità delle operazioni effettuate da società “di
gruppo” e il problema della giustificazione degli scarti tra prezzo e valore normale dei beni e dei servizi nella giuri-
sprudenza della Suprema Corte . . . » 220 3.6. - Il vantaggio fiscale siccome configurato nella giurispru-
denza comunitaria. “Vantaggio fiscale”, sviamento rispetto alle finalità della legge e storpiatura del concetto da parte
dei giudici nazionali . . . » 222 3.7. - Osservazioni conclusive . . . » 224 4. - L’abuso del diritto nelle operazioni internazionali . . . » 225
4.1. - I profili strutturali del divieto di abuso del diritto e le costru-
zioni di «puro artificio» . . . » 226 4.2. - Costruzioni «di puro artificio» e CFC . . . » 228 4.3. - L’«abuso» in «Cadbury» e il ruolo della asistematicità del
vantaggio fiscale. L’abuso e i fenomeni contigui . . . » 230 5. - “Transfer pricing interno”, interpretazione autentica “rove-
sciata” e prova della fattispecie elusiva . . . » 231 5.1. - La determinazione del reddito d’impresa tra corrispettivi e
valori normali. . . » 231 5.2. - La natura sostanziale (con funzione antielusiva) della
disposizione sul “transfer pricing” (art. 110, comma 7,
T.U.I.R.) . . . » 232 5.3. - L’estensione della disciplina di cui all’art. 110, comma 7,
T.U.I.R. alle operazioni tra società residenti in Italia . . . » 234 5.4. - La legge di interpretazione autentica dell’art. 110, comma 7,
T.U.I.R. . . . » 235 5.5. - Conclusioni . . . » 237 6. - La pianificazione fiscale infragruppo scivola sul travestimento
del contratto . . . » 238 6.1. - I fatti, la tesi accusatoria e l’impianto generale di una sen-
tenza ambigua . . . » 238 6.2. - Le fattispecie dell’evasione e dell’abuso non sono ricondu-
cibili a unità . . . » 239 6.3. - Una simulazione indimostrata non può sorreggere l’avviso
di accertamento . . . » 241 6.4. - Siamo all’epilogo . . . » 244
Capitolo X
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E L’ASISTEMATICITÀ DEI VANTAGGI FISCALI 1. - L’elusione tributaria tra sviste interpretative sul concetto di
“aggiramento” e conseguenti fenomeni di “illusione ottica”
quanto all’asistematicità dei vantaggi fiscali conseguiti . . . pag. 247 2. - L’abuso del diritto nella indefettibile prospettiva del «vantaggio
fiscale» . . . » 251
XIV INDICE-SOMMARIO
2.1. - Elusione fiscale e confronto (in chiave economica) tra ope-
razione elusiva e operazione adeguata . . . pag. 252 2.2. - Il confronto in chiave economico-giuridica tra il risultato
ottenuto e quello ottenibile . . . » 253 2.3. - L’art. 20 del T.U. del registro e l’abuso del diritto . . . » 255
Capitolo XI
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E LA SCISSIONE DELLA SOCIETÀ 1. - La scissione parziale non proporzionale e l’elusione “condizio-
nata” . . . pag. 259 2. - La scissione parziale proporzionale e il fantasma dell’elusione
“condizionata” . . . » 262 3. - Scissione parziale e proporzionale, successiva vendita delle par-
tecipazioni ed elusione tributaria: le cattive abitudini sono dure
a morire . . . » 263 4. - La scissione societaria, l’elusione fiscale e i mulini a vento di
Cervantes . . . » 267
Capitolo XII
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E LE RAGIONI ECONOMICHE DELL’OPERAZIONE ELUSIVA
1. - Elusione tributaria, contribuenti zelanti e valide ragioni econo-
miche . . . pag. 273 2. - Il predominio delle valide ragioni economiche e l’inesistente
indagine sulla asistematicità dei vantaggi tributari generati
dall’operazione straordinaria . . . » 274 3. - L’elusione “condizionata” e la confusione tra esercizio del
potere accertativo e autonomia delle scelte imprenditoriali . . . » 276 4. - Le «ragioni economiche» tra difetto di causa contrattuale ed
elusività dell’operazione . . . » 279 4.1. - Le recenti istruzioni operative sul dividend washing e la
soppressione del Comitato antielusivo . . . » 279 4.2. - La soppressione del Comitato antielusivo . . . » 280 4.3. - Le istruzioni operative riguardanti le cause incentrate sul
dividend washing . . . » 281 5. - Elusione tributario ed esame «globale» della sequenza negoziale » 284 5.1. - Il principio giuridico enunciato dalla Suprema Corte . . . » 284 5.2. - L’interdipendenza tra «valide ragioni economiche» e
«scopo esclusivo di ottenere un vantaggio fiscale» . . . » 285 5.3. - La mancanza di valide ragioni economiche quale elemento
oggettivo della fattispecie . . . » 286 5.4. - Note sul fronte procedimentale e processuale . . . » 287 5.5. - Necessità di contestualizzare la sentenza e ricadute
sull’applicazione dell’art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973 . . . . » 288
INDICE-SOMMARIO XV
Capitolo XIII
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E LE NORME ANTIELUSIVE SPECIFICHE 1. - Il Comitato, l’elusione della norma antielusiva specifica e la
caccia alle streghe . . . pag. 291 2. - L’art. 108 del D.P.R. n. 917/1986 e lo slàlom del Comitato antie-
lusivo . . . » 293
Capitolo XIV
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E L’EVASIONE FISCALE 1. - Alcune puntualizzazioni intorno agli aspetti processuali e
sostanziali della disciplina antielusiva . . . pag. 297 1.1. - Considerazioni di carattere generale intorno al rapporto tra
evasione ed elusione tributaria . . . » 297 1.2. - Si espongono le ragioni per le quali l’avviso di accerta-
mento ab origine incentrato su fattispecie di evasione non può declinare, prima dell’udienza, in accentramento incen-
trato su fattispecie di elusione . . . » 298 1.3. - Illecito civile ed evasione fiscale. Si spiegano le ragioni per
le quali l’esistenza di un illecito civile non può tradursi,
automaticamente, in fattispecie di evasione tributaria . . . » 301 1.4. - L’elusione fiscale e la clausola “semi-generale” antielusiva . . . » 302 2. - I “complementari” concetti di evasione ed elusione tributaria in
un recente arresto giurisprudenziale . . . » 303 2.1. - Considerazioni introduttive: il rapporto tra evasione ed elu-
sione tributaria. . . » 303 2.2. - Si espongono le ragioni per le quali l’avviso d’accertamento
ab origine incentrato su fattispecie di evasione non può declinare, dopo l’avvio del processo, in accertamento incen-
trato su fattispecie di elusione . . . » 304 2.3. - Illecito civile ed evasione fiscale. Si individuano le ragioni
per le quali l’esistenza di un illecito civile non può tradursi
in fattispecie di evasione tributaria . . . » 307 2.4. - L’elusione fiscale e la clausola “generale” antielusiva. Una
lettura della disposizione particolarmente attenta al dato
lessicale . . . » 309
Capitolo XV
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E L’INTERPELLO
1. - L’elusione fiscale e il contribuente “voltagabbana” . . . pag. 311
Capitolo XVI
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E LE AGEVOLAZIONI FISCALI 1. - La trasformazione di società per ragioni esclusivamente fiscali:
ancora equivoci in tema di elusione tributaria . . . pag. 315
XVI INDICE-SOMMARIO
2. - Elusione, evasione, confusione e abuso del diritto nell’applica-
zione di norme di favore . . . pag. 320 2.1. - La (non condivisibile) linea argomentativa stando alla
quale il realizzo dei presupposti per l’agevolazione fiscale
può declinare in una fattispecie elusiva . . . » 320 2.2. - Il presupposto della disciplina agevolativa quale selettore
delle fattispecie degne di beneficiare della riduzione del
carico tributario . . . » 322 2.3. - Ruolo delle ragioni fiscali e loro contrapposizione alle
ragioni economiche dell’operazione . . . » 324
Capitolo XVII
L’ELUSIONE TRIBUTARIA E IL PRINCIPIO DEL DIVIETO DI ABUSO DEL DIRITTO
1. - L’inesistente confine tra pianificazione, elusione e «abuso del
diritto» . . . » 329 1.1. - La diretta applicabilità del principio comunitario di divieto
di abuso del diritto. Nostra critica . . . » 331 1.2. - Il concetto di abuso. Nostra critica . . . » 334 2. - L’elusione fiscale tra presupposti applicativi, esimenti, abuso del
diritto ed “esercizi di stile”. . . » 335 2.1. - Premessa . . . » 335 2.2. - L’elenco delle operazioni sindacabili sul versante elusivo,
tra numerus clausus e fattispecie aperta . . . » 336 2.3. - L’elusione come concetto generale, incardinato nella fatti-
specie di abuso del diritto. Nostra critica . . . » 338 2.4. - La dimensione meramente “descrittiva” dell’elusione tribu-
taria: la Commissione non ragiona sui presupposti applica-
tivi dell’art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973 . . . » 341 2.5. - Il vantaggio tributario e la sua contrarietà al sistema quali
indefettibili presupposti per l’applicazione della clausola
antielusiva . . . » 342 2.6. - Alcune osservazioni intorno all’esistenza delle valide
ragioni economiche. Note conclusive . . . » 344 3. - Note critiche a proposito di un recente orientamento giuri-
sprudenziale incentrato sulla diretta applicazione in campo domestico, nel comparto delle imposte sul reddito, del principio
comunitario del divieto di abuso del diritto . . . » 345 3.1. - Premessa e delimitazione delle questioni da affrontare
nell’ambito della presente nota . . . » 345 3.2. - Lo schema della diretta precipitazione del principio comu-
nitario di divieto di abuso del diritto nell’ordinamento domestico. Si espongono le ragioni per le quali la linea argomentativa accolta, al riguardo, dalla Suprema Corte
non può essere condivisa . . . » 347 3.3. - Il concetto di abuso del diritto. La Corte di cassazione non
distingue tra vantaggi fiscali conformi al sistema e vantaggi
fiscali che, per contro, il sistema disapprova . . . » 351 4. - Abuso del diritto: la confusione persiste . . . » 353
INDICE-SOMMARIO XVII
5. - Alla ricerca di punti fermi in tema di elusione fiscale e abuso del
diritto tributario (nel comparto dei tributi non armonizzati) . . . . pag. 356 5.1. - Considerazioni introduttive . . . » 356 5.2. - Il diritto tributario e il principio della capacità contributiva
nella prospettiva del divieto di abuso . . . » 358 5.3. - Il rapporto tra abuso del diritto e principio costituzionale
della riserva nella prospettiva della certezza nei rapporti tra
Fisco e contribuente . . . » 360 5.4. - La diretta applicazione del principio del divieto di abuso del
diritto, quale espressione dell’art. 53 Cost., e le sue implica-
zioni . . . » 363 5.5. - Il divieto di abuso del diritto quale canone interpretativo . . » 365 6. - L’abuso del diritto tra capacità contributiva e certezza dei rap-
porti fisco-contribuente . . . » 368 6.1. - Sovrapponibilità tra il principio giuridico della Suprema
Corte e l’elusione come configurata dall’art. 37-bis del
D.P.R. n. 600/1973 . . . » 369 6.2. - Abuso del diritto e principio di capacità contributiva (art. 53
Cost.). . . » 371 6.3. - Abuso del diritto quale canone interpretativo fondato sugli
artt. 53 e 3 Cost. . . . » 373 7. - Evoluzione e stato della giurisprudenza tributaria: dalla nullità
negoziale all’abuso del diritto nel sistema impositivo nazionale . . . » 375 7.1. - Considerazioni introduttive . . . » 375 7.2. - L’abbandono degli schemi argomentativi incentrati sulla
nullità civilistica, dichiarata incidenter tantum, per difetto di
causa o per frode alla legge . . . » 377 7.3. - L’impiego nel comparto domestico del principio di divieto
di abuso del diritto siccome desumibile dal comparto comu-
nitario (sentenze n. 21221/06, 8772/08, 10257/2008) . . . » 379 7.3.1. - La diretta precipitazione del principio comunitario
nell’ordinamento domestico . . . » 381 7.3.2. - La confusione tra vantaggi fiscali conformi al
sistema e vantaggi fiscali che, per contro, il sistema
disapprova . . . » 384 7.4. - Il divieto d’abuso quale principio giuridico di fonte
domestica, riconducibile agli artt. 3 e 53 Cost (sentenze
n. 30055/2008, n. 30056/2008, 30057/2008 e n. 1465/2009) . . . » 386 7.4.1. - Sovrapponibilità tra il principio giuridico affermato
dalla Suprema Corte e il fenomeno dell’elusione
configurato dall’art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973 . . . » 387 7.4.2. - Abuso del diritto e principio di capacità contribu-
tiva (art. 53 Cost.) . . . » 389 7.4.3. - Abuso del diritto quale canone interpretativo fon-
dato sugli artt. 53 e 3 Cost. . . . » 391 8. - Abuso del diritto, giustizia tributaria e certezza dei rapporti tra
Fisco e contribuente . . . » 393 8.1. - Considerazioni introduttive e rapida individuazione delle
ragioni per le quali è opportuno riflettere sulla pronuncia in rassegna. Quest’ultima consente, in particolare, di fis- sare l’attenzione: a) sulla latitudine del concetto di “abuso
XVIII INDICE-SOMMARIO
del diritto” e sulla sua sovrapponibilità a quello di “elu- sione tributaria”, siccome delineato dall’art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973; b) sulla possibilità prospettata dalla Corte, anche attraverso interventi a SS.UU., di fronteg- giare l’abuso del diritto in campo fiscale mediante diretta precipitazione nell’ordinamento dell’art. 53 Cost. oppure
per via interpretativa . . . pag. 393 8.2. - Ragioni per le quali il concetto di “abuso del diritto” pre-
figurato dalla Suprema Corte coincide con quello di “elu- sione” siccome desumibile, nei suoi elementi strutturali,
dall’art. 37-bis del D.P.R. n. 600/1973 . . . » 394
8.3. - Il divieto di abuso del diritto e il principio di capacità contributiva. Si illustrano le ragioni per le quali il princi- pio costituzionale di cui all’art. 53 Cost. non può trovare diretta applicazione nel sistema tributario. Trattasi, infatti, di disposizione di garanzia sostanziale, volta a fissare limiti all’esercizio della potestà d’imposizione. Il suo innesto nel sistema richiede che si proceda attraverso disposizioni di legge a ciò deputate, soprattutto qualora si tratti di stabilire l’inopponibilità al Fisco di effetti ottenuti attraverso ope- razioni positivamente regolate dalle disposizioni fiscali . . . » 398
8.4. - L’abuso del diritto quale canone interpretativo fondato soltanto sugli artt. 53 e 3 Cost. Si espongono le ragioni per le quali l’interpretazione attenta ai principi costituzionali non può giungere fino alla declaratoria di “inopponibilità” all’amministrazione finanziaria degli effetti giuridici otte- nuti dal contribuente attraverso il perfezionamento di atti, fatti e negozi. . . » 400
9. - Esternalizzazione di servizi tra rapporti partecipativi e indeduci- bilità dei costi . . . » 402
9.1. - Le caratteristiche dell’attività esercitata . . . » 403
9.2. - L’inerenza quale chiave di lettura della sentenza . . . » 403
9.3. - Le perplessità dell’Amministrazione finanziaria . . . » 404
9.4. - Il naufragio della tesi dell’«unica entità economica» . . . » 405
10. - L’abuso del diritto tra rilevanza del fatto economico e poteri del magistrato . . . » 406
10.1. - Il ruolo dei presupposti dell’agevolazione . . . » 407
10.2. - Simulazione dei fatti ed applicazione delle disposizioni di «favor» . . . » 408
10.3. - Il rapporto tra abuso del diritto e riserva di legge . . . » 410
11. - Consulenza fiscale e abuso del diritto tributario. . . » 411
11.1. - La pianificazione fiscale tra vantaggi «di sistema» e «con- tro il sistema» . . . » 412
11.2. - Le ragioni economiche dell’operazione e il loro ruolo di «esimente» . . . » 414
11.3. - Alla ricerca dei principi costituzionali della nostra materia (valevoli anche per l’abuso del diritto) . . . » 415
12. - La cassazione prosegue nell’opera di «cesellatura» della nozione di abuso del diritto . . . » 416
12.1. - Evasione fiscale, elusione fiscale e presupposto d’imposta . . . » 417
12.2. - Interposizione fittizia, elusione fiscale e abuso del diritto . . . » 418
INDICE-SOMMARIO XIX
13. - L’«abuso del diritto» tra concetti astratti e rilevanza del fatto
economico . . . pag. 421 13.1. - La tortuosa definizione dell’«abuso del diritto», tra risul-
tati conseguiti e percorsi giuridici utilizzati . . . » 423 13.2. - Il rapporto tra abuso del diritto e accertamento dei fatti
economici fiscalmente rilevanti . . . » 426 13.3. - Considerazioni conclusive . . . » 428 14. - Fatti economici «apparenti» e obbligazione tributaria: l’abuso
del diritto entra nel «recinto» della simulazione. . . » 430 14.1. - Dichiarazioni tributarie, fatti economici e rappresenta-
zione dei fatti all’Amministrazione finanziaria . . . » 430 14.2. - Fatti inesistenti, abuso del diritto e indisponibilità del rap-
porto tributario . . . » 432 14.3. - La prova dei fatti economici rilevanti nel comparto tribu-
tario . . . » 434 15. - L’abuso e l’elusione fiscale tra regole «scritte», giustizia tributa-
ria e certezza del diritto . . . » 435 15.1. - Le ragioni di una clausola generale anti-abuso . . . » 435 16. - I principi «immanenti», poco «immanenti», «inesistenti» e i
«rabdomanti» dell’abuso del diritto . . . » 437 16.1. - Note preliminari . . . » 437 16.2. - Pianificazioni fiscali e loro limiti . . . » 438 16.3. - Dalla pianificazione «lecita» alla pianificazione «elusiva» . . . » 439 16.4. - Divieto di abuso del diritto e principio di capacità contri-
butiva . . . » 439 16.5. - Capacità contributiva, uguaglianza e principio della riserva
di legge . . . » 440 16.6. - Ancora sulle ragioni di una regola scritta per contrastare
elusione e abuso del diritto . . . » 441 16.7. - Note conclusive . . . » 443
Capitolo XVIII
L’ABUSO DEL DIRITTO E L’IMPOSTA DI REGISTRO 1. - L’abuso del diritto nell’imposta di registro e il problema della
“selezione” negoziale degli elementi costituenti l’azienda . . . pag. 445 2. - L’imposta di registro e l’interpretazione degli atti incentrata
sulla sostanza economica nell’«abracadabra» dell’abuso del
diritto . . . » 450 2.1. - Imposta di registro, intrinseca natura ed effetti giuridici
degli atti sottoposti a registrazione . . . » 451 2.2. - Imposta di registro e pianificazione fiscale . . . » 455 3. - Elusione fiscale e imposta di registro tra interpretazione dei
contratti e collegamento negoziale . . . » 458 3.1. - Chiavi di lettura della fenomenologia elusiva . . . » 459 3.2. - La forza delle metafore . . . » 460 3.3. - Il confronto tra operazioni sulle partecipazioni e opera-
zioni sul bene di primo grado . . . » 461 3.4. - Assetto economico delle operazioni, interpretazione dei
contratti e valorizzazione del collegamento negoziale . . . . » 462
XX INDICE-SOMMARIO
4. - La cessione di azienda tra qualificazione giuridica del fatto, interpretazione dell’atto e ridimensionamento dell’art. 20 del
D.P.R. n. 131/1986 . . . pag. 465 4.1. - Qualificazione civilistica dell’operazione e rilevanza del
collegamento negoziale . . . » 466 4.2. - Qualificazione giuridica dei fatti e interpretazione degli atti
ai fini della registrazione. . . » 468 4.3. - Qualificazione giuridica del fatto ed elusione fiscale . . . » 471 4.4. - Considerazioni conclusive . . . » 472 5. - Ancora equivoci sull’interpretazione degli atti ai fini dell’impo-
sta di registro . . . » 474 5.1. - La qualificazione dei contratti come punto di partenza per
individuare la ricchezza prodotta e per la sua tassazione . . . » 474 5.2. - In difetto di disposizioni derogatorie, i contratti vanno
interpretati, anche ai fini tributari, sulla base degli artt. 1362
ss. c.c. . . » 476 5.3. - La distinzione tra il collegamento negoziale e l’interpreta-
zione del contratto . . . » 479 5.4. - La tassazione incentrata sui risultati economici richiede
l’applicazione dell’art. 10-bis dello Statuto . . . » 483 5.5. - Epilogo . . . » 486 6. - Il collegamento negoziale nell’imposta di registro, tra interpreta-
zione degli atti e motivazione del provvedimento impositivo . . . . » 487 6.1. - L’imposta di registro e la fantomatica tassazione degli atti in
base ai loro risultati oggettivi . . . » 487 6.2. - La motivazione degli atti impositivi va costruita con atten-
zione . . . » 489 6.3. - Il collegamento negoziale non trasforma i contratti collegati
in un unico maxi-contratto . . . » 490 6.4. - Il collegamento negoziale e l’abuso del diritto. Nostre con-
clusioni . . . » 492 7. - L’interpretazione dell’atto ai fini dell’imposta di registro: un
esercizio a geometria variabile . . . » 494 7.1. - Il tributo di registro come imposta d’atto . . . » 494 7.2. - “Salvo quanto disposto dagli articoli successivi”: la sorte
degli atti simulati . . . » 496 7.3. - Collegamento negoziale, registrazione dell’atto e abuso del
diritto . . . » 499
