La natura dell’istituto

Volendo affrontare il tema riguardante la natura dell’istituto, si individuano diversi orientamenti in dottrina.

Una prima teoria privatistica (minoritaria) si mostra a sostegno della natura autonoma dell’istituto, riconducendolo ad un vero e proprio contratto di transazione di cui all’art. 1965 c.c., ovvero “il contratto col quale le parti, facendosi reciproche

concessioni, pongono fine ad una lite già incominciata, o prevengono una lite che può sorgere tra loro”. Per giustificare il ricorso a questo istituto in ambito tributario, questa

parte della dottrina ne individua le caratteristiche tipiche:

- nell’esistenza di una lite tra le parti, non necessariamente una lite pendente, ma è sufficiente una lite potenziale;

- nella reciprocità delle concessioni, coordinate con lo scopo di conseguire un risultato più proficuo di quello ottenibile in sede coattiva;

- nella non indispensabilità del rispetto del principio di indisponibilità dell’obbligazione tributaria, in quanto tale circostanza sembra già sussistere dal momento in cui fu costituita l’Agenzia delle Entrate dotandola di autonomia organizzativa113.

Proprio l’Agenzia delle Entrate, inizialmente, si mostrò propensa ad aderire a questa impostazione sulla natura della transazione, affermando che “Relativamente alla

configurazione giuridica dell’istituto, si ritiene che il termine ‘transazione’ debba essere riferito al contratto tipico previsto dall’art. 1965 c.c., primo comma, che definisce la transazione come ‘il contratto col quale le parti, facendosi reciproche concessioni, pongono fine ad una lite già incominciata, o prevengono una lite che può sorgere tra loro’. Per quanto attiene alla nozione di lite, insorta o che può insorgere, è appena il caso di evidenziare che il presupposto in relazione al quale può configurarsi un negozio transattivo, non si concretizza soltanto con riferimento alle liti giudiziarie pendenti ma anche a quelle potenziali. Il negozio transattivo inoltre è caratterizzato dalla reciprocità di concessioni; queste devono sempre essere presenti, sia che le parti

113 _{Il D. Lsg. 30 luglio 1999 n. 300 ha costituito tre Agenzie (Entrate, Dogane, Territorio) per la gestione} del sistema fiscale.

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facciano riferimento alla posizione assunta nella lite eventualmente già in atto, sia che ci si riferisca ad una controversia che può insorgere”114 .

Inoltre il Consiglio di Stato, su richiesta della stessa Agenzia delle Entrate, si espresse sulla definizione dell’istituto in commento, precisando che “la norma consente

di concludere un accordo transattivo che senza incidere sulla materia imponibile ma in deroga al tradizionale principio di indisponibilità del credito tributario, rende possibile per l’Amministrazione finanziaria conseguire un più proficuo introito rispetto a quello ottenibile dello sviluppo delle procedure esecutive. L’interesse pubblico perseguito induce a ritenere che il peculiare accordo sia idoneo ad esplicare i suoi effetti non solo nel caso di sussistenza di liti attuali, instaurate in tema di rapporti tributari sfociati nell’iscrizione a ruolo, ma, in attuazione del principio di economicità dell’azione amministrativa, estenda la sua portata a tutti i crediti tributari derivanti da iscrizioni a ruolo nei confronti di contribuenti rivelatisi insolventi, evitando in tal modo l’insorgenza di episodi contenziosi”115.

Con l’introduzione della nuova disciplina della transazione fiscale di cui all’art. 182 ter l. fall., si delineò una seconda teoria pubblicistica (maggioritaria) che inquadra l’istituto come una fase interna endoconcorsuale nel concordato preventivo, e come una

clausola negli accordi di ristrutturazione dei debiti.

Secondo questo approccio la transazione fiscale assume la stessa natura del concordato preventivo o degli accordi di ristrutturazione dei debiti, condividendone effetti e sorti116.

L’Agenzia delle Entrate, contrariamente alla posizione precedentemente assunta con la Circolare 8/E del 2005, sembra concordare con questa linea di pensiero affermando nella successiva Circolare 40/E del 18 aprile 2008 che la transazione fiscale non ha natura negoziale transattiva poiché non contiene reciproche concessioni al fine di dirimere una lite tra le parti, ma è uno strumento procedurale volto a consentire il voto del Fisco in qualità di creditore. Nel dettaglio, l’Agenzia si pronuncia in questi termini:

114 _{Circolare Agenzia delle Entrate n. 8/E del 2005.}

115 _{CAPOLUPO S., La transazione fiscale, aspetti sostanziali, in “Il fisco”, 20/2006, pag. 3017; nonché} Circolare Agenzia delle Entrate n. 8/E del 2005 riportante la pronuncia del Consiglio di Stato.

116 _{Tribunale di Milano, 25 ottobre 2007: nell’ipotesi in cui la transazione fiscale venga inserita nel} piano di concordato preventivo “non si configura come un autonomo istituto, ma costituisce una fase

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“…la relativa disciplina normativa, in quanto derogatoria di regole generali (principio

di indisponibilità dell’obbligazione tributaria) è di stretta interpretazione e non è

suscettibile di interpretazione analogica o estensiva. Pertanto, per effetto del richiamato principio di indisponibilità del credito tributario, non è possibile pervenire ad una soddisfazione parziale dello stesso al di fuori della specifica disciplina di cui all’art. 182 ter”.

Per completare la rassegna delle diverse interpretazioni in merito alla natura dell’istituto in commento, c’è chi sostiene che la transazione fiscale configura una transazione ex art. 1965 c.c. qualora l’istituto si riferisca a pretese impositive non iscritte a ruolo, ed un pactum ut minus solvatur nel caso in cui invece i crediti tributari siano già iscritti a ruolo a titolo definitivo. Con quest’ultima espressione si intende la remissione parziale del debito con il quale il creditore (nel caso di specie, il Concessionario della Riscossione) ponendo in dubbio la realizzazione della sua pretesa, conviene con il debitore la riduzione del debito.

Da questa prospettiva, rinunciando a far valere la propria pretesa, il creditore e il debitore non si fanno reciproche concessioni: l’interesse che il creditore persegue stringendo questo accordo è l’affidamento circa un puntuale pagamento, seppur di un importo ridotto, in quanto non può costituire concessione (in disaccordo con quanto affermato da coloro che appoggiano la teoria privatistica, illustrata all’inizio di questo paragrafo) ciò che non è contestato e che deve essere obbligatoriamente prestato117.