La natura preparatoria o ausiliare, le ipotese in cui non è applicabile una

commercio elettronico

Verificata l'esistenza degli elementi costitutivi della stabile organizzazione alla luce di quanto stabilito in via generale dall'art. 5 del modello di convenzione OCSE, occorre ora verificare quando lo svolgimento di attività rientranti nell'ambito del commercio elettronico abbia natura meramente ausiliaria o preparatoria.

Esclusa la materialità del sito web e dunque la sua idoneità a costituire stabile organizzazione, l'OCSE ha ristretto la sua verifica alla tipologia di operazioni svolte tramite un server.

Il commentario al paragrafo 4 del citato art. 5 individua come ausiliarie o preparatorie le attività finalizzate a consentire tecnicamente la comunicazione tra fornitori e clienti, la pubblicità di beni o servizi, la trasmissione di informazioni tramite un server "gemellato" per finalità di sicurezza ed efficienza, la raccolta di dati di mercato per le società e la forni tura di informazioni. Si è osservato che l'elencazione si incentra pressoché soltanto sulle attività proprie dell'ICP, e poiché nel documento OCSE si esclude che l'ICP abbia una stabile organizzazione in uno Stato per il mero fatto di avere concluso un contratto di web hosting con un ISP situato in detto Stato, se ne è capito che l'elencazione acquista rilievo solo quando l'ICP ha anche il controllo della gestione del server (a titolo di proprietà o locazione) 53.

52 _{La Commara U.; Mora M., Un punto di situazione sulla configurabilità della stabile organizzazione nel}

cyberspace, in il fisco n.9 del 4 marzo 2002, p.1-1276

53 _{Galli C., Brevi note in materia di commercio elettronico e stabile organizzazione, in Rivista di Diritto}

Tra le attività che non hanno natura preparatoria ed ausiliaria vengono fatte rientrare non solo quelle che costituiscono una parte essenziale e significativa dell'attività d'impresa nel suo insieme (come nel caso già prospettato del server per l'ISP), ma anche lo svolgimento tramite il server di funzioni chiave, ossia di funzioni che assumono un ruolo così centrale per la società che , ove si verificassero le condizioni viste in precedenza che potrebbero qualificare il server come una base fissa d'affari, potrebbe presumersi l'esistenza della stabile organizzazione.

Si è tuttavia osservato che non è agevole individuare le "funzioni chiave", come attesta il fatto che alcuni Stati ritengono rientri sempre tra esse la vendita svolte attraverso un server, mentre altri, basandosi sulle modifiche apportate all'articolo 12 del modello OCSE in tema di software sostengono che il mezzo di comunicazione utilizzato nella vendita , telematico o meno, non dovrebbe influire sulle modalità di tassazione. In particolare, la stabile organizzazione sorgerebbe solo se l'intera transazione (dal momento della conclusione del contratto sino al pagamento e alla consegna del bene, costituito da software, testi,brani musicali, filmati, ecc.) fosse gestita interamente e in modo automatico dal medesimo server, il che si realizza solo nel commercio on line. Un profilo che assume particolare rilevanza nell'ambito del commercio elettronico è la configurabilità come stabile organizzazione del server in cui sono immagazzinati dati da parte di un'impresa che abbia ad oggetto la “vendita di informazioni”.

La posizione espressa nel Commentario all'art. 5 è in linea con l'idea secondo cui occorre verificare se la raccolta di informazioni sia o meno parte essenziale dell'attività dell'impresa non residente, poiché in tal caso il concorso dei residui elementi costitutivi della basic rule consente di individuare nel caso di specie una stabile organizzazione.

È stata avanzata l’idea che sia configurabile una stabile organizzazione qualora l'attività esercitata nel territorio dello Stato non abbia natura ausiliaria e il server sia di proprietà dell'impresa non residente. In realtà, occorre pur sempre individuare l'oggetto dell'attività svolta dall'impresa non residente nello Stato della fonte e la correlazione di tale attività con quella svolta tramite il server.

È pertanto condivisibile l'orientamento dell'OCSE quando afferma che mentre per un ISP l'utilizzo di un server rientra sempre nell'attività principale (poiché si è in presenza di beni che identificano l'oggetto stesso della sua attività d'impresa), per le altre imprese il suo uso costituirà un'attività preparatoria o ausiliaria se utilizzato solo per ospitarvi un sito tramite il quale siano svolte esclusivamente attività riconducibili

alla pubblicità, alla divulgazione di informazioni, all'esposizione del catalogo, mentre dovrà escludersi tale natura ove il server sia utilizzato per ospitarvi un sito tramite il quale siano svolte le funzioni tipiche relative alla vendita, ossia la stipula dei contratti, la gestione dei pagamenti e la consegna telematica dei prodotti digitali 54

Nello schema che segue si riassumono i concetti sopra esposti 55.

E’ STABILE

ORGANIZZAZIONE

NON E’ STABILE

ORGANIZZAZIONE

Sito Web

Server

X

-In caso di esistenza per un tempo illimitato

oppure

- In caso di esistenza per tempo sufficiente ad esser considerato Sede Fissa d’Affari e Svolge le Funzioni Principali e rilevanti

dell’impresa

X

- In caso di esistenza per un tempo limitato

oppure

-In caso di svolgimento di sole attività ausiliarie o preparatorie

Internet

Service

Provider

X

Può originare una stabile organizzazione personale se si

configura come agente dipendente dell’impresa, agendo

in nome di questa (eccezione)

X

se si configura come agente indipendente

54 _{OCSE , punto 42.9 del Commentario all’articolo 5}

55 _{Lo schema è tratto, con alcuni adattamenti , da Santacroce B.; Ficola S., L’IVA nell’e-commerce e la}

Capitolo II – Imposizione IVA sul commercio