Capitolo II – Imposizione IVA sul commercio elettronico
1. Come qualificare le operazione di commercio elettronico diretto: cessione di bene
Uno dei problemi nell’ ambito della imposizione IVA è la corretta qualificazione dell’oggetto delle operazioni tra cessione di beni o prestazioni di servizi.
Un esempio più illustrativo di queste difficoltà incontrate in se è determinare in che maniera corretta i prodotti telematici al fine della imposizione sono i beni disponibili in formato digitale, ma che prima dell’internet non si metteva in dubbio la sua fisicità (software, libri, musiche) perché prima erano composti anche di un supporto fisico.
Nell’ambito del commercio elettronico diviene di prioritaria importanza individuare i presupposti impositivi IVA in conseguenza delle loro variazioni in rispetto alle operazione compiute secondo i tradizionali canali di vendita.
Nell’ambito dell’imposizione indiretta, la tassazione del commercio elettronico presenta due grande problemi. Il primo è quello che si rifà alla territorialità delle operazioni. Il secondo consiste nella qualificazione delle operazioni che coinvolgono beni i prodotti dematerializzati, nelle operazioni on-line.
Della problematica che coninvolge la qualifica delle operazioni on-line come prestazione di servizi o cessione di beni, è importante evidenziare che, determinati beni hanno subito, con lo sviluppo delle nuove tecnologie, un processo conosciuto come dematerializzazione. In questo modo, oggi non soltanto possiamo incontrare libri, software con un supporto fisico, perché gli stessi esistono anche nel formato intangibile.
In sede IVA le locuzioni “cessioni di beni” e “prestazioni di servizi” svolge la funzione di identificare e qualificare le forme tramite le quali si produce la ricchezza. Gli articoli 2 e 3 del DPR57 distingue espressamente le due situazione , propone una definizione di natura classificatoria.
Le indicazioni del DPR 633/72 induce, più che eliminare, una certa confusione, anche serve certamente a individuare l’operazione compiuta dal contribuente. Al di là del criterio distinto coincidente con l’ identificazione dell’ attività (dare o fare) che si ritiene che tendenzialmente alla cessioni di beni , regolamentate dal art.3,
57 Centore P., Qualificazione delle operazioni : Le prestazioni di servizi, in Corriere Tributario,
corrispondono contratto aventi ad un oggetto dare, mentre alla prestazioni negozi aventi a oggetto un facere 58.
La Sesta Direttiva 77/388/CE qualifica in suo art. 5 le cessioni di beni come: “ il trasferimento del potere di disporre di un bene materiale come proprietario ”.
Continua poi, definendo le prestazioni di servizi all’ art. 6 precisando che questi possono esistere tra l’altro : “in una cessione di beni immateriali, siano o no rappresentati da un titolo”.
Possiamo pensare così, che nella definizione comunitaria, sembra comprendere nelle prestazioni di servizi le cessione dematerializzate tramite internet.
Analizzando queste definizione della normativa Comunitaria, si puo pensare in una divisione tra di loro, la cessione del bene e la prestazione di servizio, con l’esistenza o no di un supporto fisico.
Differenziare entrambi operazioni, con tranquillità, era possibile prima della nascita del commercio elettronico e del fenomeno di dematerializzazione .
La corretta distinzione è un problema agli effetti della tassazione IVA.
In questo senso la dottrina: "El comercio electrónico plantea un serio problema
en la distinción entre bienes y servicios. La legislación comunitaria en materia de IVA obliga a realizar esta distinción, siendo el fundamento para la misma la existencia, o no, de un elemento físico. Sin embargo, los productos digitalizables son en si mismos productos y no servicios, aunque carezcan de soporte físico. El mayor problema se debe a que el mantenimiento de la actual distinción sobre la base del elemento físico puede conllevar importantes distorsiones vinculadas a los medios de distribución empleados.”59
Il presupposto oggettivo dell’ IVA, si verifica quando si è in presenza di una cessione di beni o una prestazione di servizi.
L’inquadramento di tale presupposto oggettivo nelle transazioni di commercio elettronico diretto è particolarmente problematico. I beni virtuali o digitalizzati con trasferenza diretta nelle reti informatiche sono l’oggetto di queste transazioni. La difficoltà percepita è qualificare fiscalmente la cessione dei beni immateriali (libro, musica, software, ecc.) senza incorporarlo in un supporto fisico. C’era la preoccupazione nella dottrina di trattare ugualmente tali operazioni “identiche”, o che
58 Lupi R., Diritto Tributario Speciale – La determinazione giuridica della capacità economica, ed
Giuffrè, Milano 2007
59 Hortalà J.; Roccatagliata F.; Valente P., La fiscalidad del comercio electronico, 1ed, CISS Praxis,
sia una canzone in cd-rom o che sia scaricata da internet. Un trattamento differente tra identiche transazioni nel commercio tradizionale e nel commercio elettronico poteva recare un vantaggio a una di queste.
L’implicazione di una corretta individuazione del requisito oggettivo è importante in relazione al momento impositivo ai fini IVA che varia quando si tratta di una cessione di beni o di una prestazione di servizi.
La Commissione Europea nella sua Comunicazione Com (1998) 374, ha dichiarato che nell’ambito IVA i prodotti ordinati e consegnati tramite internet, con la “cessione virtuale” devono essere considerati prestazioni di servizi: “un’operazione il
cui risultato è che un prodotto viene messo a disposizione del destinatario in forma digitale tramite una rete elettronica va trattata, ai fini IVA come prestazione di servizi.”
Tutti i prodotti digitalizzati, smaterializzati, trasmessi on-line dovrebbero essere qualificati come prestazione di servizio ai fini IVA 60.
Il trattamento fiscale è diverso a seconda che la vendita abbia come oggetto beni materiali o immateriali.
È importante e fondamentale la distinzione tra cessione di beni e prestazione di servizi nel commercio elettronico perchè hanno come oggetto :
a) I beni materiali quando riguardano al commercio elettronico indiretto (off-
line), nell’ambito del commercio elettronico indiretto abbiamo una cessione di beni,
l’ordine e il pagamento avvengono on-line ma la consegna avviene fisicamente attraverso canali postali essendo considerata come un acquisto a distanza.
b) I beni immateriali o digitalizzati quando riguardano il commercio elettronico diretto invece anche la consegna è fatta tramite internet, si determina la prestazione di servizio.
60 Armella S., Note sul regime IVA applicabile al commercio elettronico, in Diritto Pratica Tributaria,