Beni significativi: profili IVA
Altro aspetto che interessa ai contribuenti, nel momento in cui si procede ad interventi edilizi, è il trat-tamento da riservare, ai fini IVA, agli acquisti dei c.d. beni significativi (di cui al D.M. 29 dicembre 1999).
Sul punto, si ricorda che la Legge Bilancio 2018 (Legge n. 205/2017) ha chiarito che l’individuazione dei beni che costituiscono una parte significativa del valore delle forniture effettuate nell’ambito delle prestazioni aventi per oggetto interventi di recupero del patrimonio edilizio e delle parti staccate si effettua in base all’autonomia funzionale delle parti rispetto al manufatto principale, come individua-to nel D.M. 29 dicembre 1999, inoltre, come valore dei predetti beni deve essere assunindividua-to quello risul-tante dall’accordo contrattuale stipulato dalle parti contraenti, che deve tenere conto solo di tutti gli oneri che concorrono alla produzione dei beni stessi e, dunque, sia delle materie prime che della ma-nodopera impiegata per la produzione degli stessi e che, comunque, non può essere inferiore al prezzo di acquisto dei beni stessi.
Attenzione
Il chiarimento normativo ad opera della Legge di Bilancio 2018 ricalca i diversi chiarimenti forniti da parte dell’Agenzia delle Entrate con la Risoluzione n. 25/E del 6 marzo 2015 e con la circolare n. 12/E dell’8 aprile 2016 (par. 17.2).
I diversi chiarimenti di prassi ministeriale in tema di beni significativi Risoluzione
n. 25/E/2015 Tale documento di prassi ministeriale ha chiarito, diversamente da quanto era stato sostenuto con la precedente Circolare n. 71/E/2000, che sia nel ca-so in cui le operazioni poste in essere siano riconducibili a un contratto di cessione con posa in opera, sia nel caso in cui siano riconducibili a un con-tratto di appalto, ai fini dell’individuazione dell’aliquota IVA applicabile, la fornitura degli infissi rileva come fornitura di beni significativi. Conseguen-temente ogni volta che nell’ambito dell’intervento vengono forniti beni di va-lore significativo, quindi, l’aliquota IVA del 10% verrà applicata con le
limita-I diversi chiarimenti di prassi ministeriale in tema di beni significativi
zioni previste per questi beni indipendentemente dalle modalità contrattuali utilizzate per realizzare l’intervento.
Più in particolare l’istante della consulenza giuridica, sfociata nella Risoluzio-ne n. 25/E/2015, ha prospettato tre possibili soluzioni:
considerare solo la materia prima utilizzata dal produttore;
considerare anche gli altri oneri di produzione, come il costo del lavoro degli addetti alla produzione;
assoggettare ad aliquota ridotta l’intero valore della prestazione, consi-derando irrilevante il valore del bene significativo.
L’Agenzia delle Entrate ha fatto presente che il suddetto valore deve tener conto di tutti gli oneri che concorrono alla produzione dei suddetti beni si-gnificativi, conseguentemente, sia delle materie prime che della manodope-ra impiegata per la produzione degli stessi.
All’interno della Risoluzione in esame si legge che gli infissi sottostanno ai limiti agevolativi previsti dal decreto del ministero delle Finanze 29 dicembre 1999 in cui vengono dettagliatamente elencati i “beni significativi”, tra i quali, appunto rientrano gli infissi. A tali prodotti l’aliquota IVA agevolata del 10%
torna applicabile solo fino a concorrenza del valore della prestazione, consi-derato al netto del valore degli stessi beni.
Il limite del valore va determinato sottraendo dall’importo complessivo della prestazione, individuato nel corrispettivo dovuto dal committente, il valore dei “beni significativi”. Il valore delle materie prime e semilavorate e quello degli altri beni necessari per l’esecuzione dei lavori non va determinato au-tonomamente in quanto confluisce nel valore della manodopera.
Nel caso di specie, le operazioni poste in essere dalle imprese artigiane sembrano riconducibili al contratto di “cessione con posa in opera”, dove l’obbligazione di dare (cessione) prevale su quella di fare (prestazioni di ser-vizi).
Lo scopo dell’impresa artigiana è, infatti, quello di produrre infissi in serie con caratteristiche standardizzate, seppur tenendo conto di semplici varia-zioni di misura in relavaria-zioni alle specifiche esigenze di ogni singolo cliente, e di cederli con posa accessoria.
Sul punto si era già espressa la Risoluzione n. 3600009 del 5 luglio 1976, che aveva precisato che – in assenza di clausole contrattuali che obblighino l’assuntore a realizzare un quid novi rispetto all’ordinaria serie produttiva – è considerato contratto di vendita di beni la fornitura, anche se con posa in opera, di impianti di riscaldamento, condizionamento d’aria, infissi ecc., qua-lora il fornitore sia lo stesso fabbricante o chi fa abitualmente commercio di detti prodotti.
Circolare n.
12/E/2016
Con tale Circolare l’Agenzia delle Entrate ha precisato che l’aliquota IVA age-volata al 10% sulla fornitura e posa in opera di infissi (beni significativi) si applica a tutte le parti (beni e materiali) staccate che sono connotate da un’autonomia funzionale rispetto all’infisso stesso. In sostanza, tutte le parti staccate che non sono funzionalmente collegate all’infisso, cioè che non concorrono direttamente all’isolamento o al completamento dell’immobile, devono essere ricompresi nella prestazione di servizio e, quindi, con appli-cazione dell’aliquota IVA agevolata del 10%.
I diversi chiarimenti di prassi ministeriale in tema di beni significativi
Il collegamento funzionale all’infisso porta ad includere nell’agevolazione (applicazione dell’aliquota IVA del 10%) e ad escludere quindi dal bene signi-ficativo:
tutti i beni e i materiali che servono all’installazione. Si pensi, ad esem-pio, alle colle utilizzate, ma anche ai profili che adattano l’infisso all’immobile;
tutti i beni che non sono funzionali all’infisso. Si pensi, a titolo d’esempio, agli scuri o alle tapparelle.
Inoltre, la fattura emessa dal prestatore (ai sensi dell’art. 21 del D.P.R. n. 633/1972) che realizza l’intervento di recupero agevolato deve indicare, oltre al servizio che costituisce l’oggetto della presta-zione, anche i beni di valore significativo (di cui al D.M. 29 dicembre 1999), che sono forniti nell’ambito dell’intervento stesso.
Sono fatti salvi i comportamenti difformi tenuti fino al 1° gennaio 2018 (data di entrata in vigore della Legge di Bilancio 2018). Inoltre, non si fa luogo al rimborso dell’IVA applicata sulle operazioni effettua-te.
Tutto ciò premesso, dal punto di vista IVA, risulta opportuno ricordare che alle prestazioni aventi ad oggetto interventi di manutenzione ordinaria e straordinaria, realizzati su fabbricati a prevalente de-stinazione abitativa, torna applicabile l’aliquota IVA agevolata del 10%, ai sensi dell’art. 7, comma 1, lett. b), della Legge 23 dicembre 1999, n. 488.
Così come chiarito dal Ministero delle Finanze con la Circolare 7 aprile 2000, n. 71, l’aliquota ridotta del 10% è applicabile anche “alle materie prime e semilavorate e agli altri beni necessari per i lavori, forniti nell’ambito dell’intervento agevolato”. Tali beni, infatti, confluiscono nel valore della prestazio-ne e non si rende prestazio-necessaria una loro distinta indicazioprestazio-ne.
Invece, nei casi in cui per effettuare la prestazione di manutenzione ordinaria o straordinaria vengano effettuate anche forniture di beni significativi, l’aliquota IVA ridotta del 10% può essere applicata ai ci-tati beni soltanto fino a concorrenza del valore della prestazione considerato al netto del valore dei beni stessi. Tale limite di valore deve essere individuato sottraendo dall’importo complessivo della prestazione, rappresentato dall’intero corrispettivo dovuto dal committente, il valore dei beni signifi-cativi. La parte del valore del bene significativo che supera il valore netto della manutenzione sarà soggetta all’aliquota IVA stabilita per il bene stesso (nella generalità dei casi aliquota IVA ordinaria del 22%).
I beni di importo significativo sono (elenco tassativo di cui al D.M. 29 dicembre 1999):
ascensori e montacarichi;
infissi interni ed esterni;
caldaie;
videocitofoni;
apparecchiature di condizionamento e riciclo dell’aria;
sanitari e rubinetterie da bagno, impianti di sicurezza.
La Legge di Bilancio 2018 ha chiarito che per la determinazione del valore dei beni significativi, si deve tenere conto dell’autonomia funzionale delle parti rispetto al manufatto principale. Più nel dettaglio la disposizione normativa ha precisato che come valore dei predetti beni deve es-sere assunto quello risultante dall’accordo contrattuale stipulato dalle parti contraenti, che deve tenere conto solo di tutti gli oneri che concorrono alla produzione dei beni stessi e,
dun-que, sia delle materie prime che della manodopera impiegata per la produzione degli stessi e che, comunque, non può essere inferiore al prezzo di acquisto dei beni stessi. In base a quanto scritto ne consegue che qualora l’intervento comprenda sia beni significativi che “parti stacca-te” degli stessi per determinare il valore della prestazione da assoggettare ad aliquota del 10%
bisogna guardare all’“autonomia funzionale delle parti rispetto al manufatto principale”.
Attenzione
Si evidenzia che la Legge di Bilancio 2018 nulla dice con riferimento alla qualifica di soggetto passivo IVA ovvero di privato che il committente deve avere per beneficiare dell’aliquota IVA agevolata del 10% in materia di manutenzioni edilizie. Sul punto si segnala che la Circolare n.
71/E/2000 nonché la più “recente” Circolare n. 37/E del 22 dicembre 2015 hanno precisato che l’aliquota IVA agevolata del 10% torna applicabile unicamente alle prestazioni di servizi effet-tuate nei confronti di privati consumatori. A medesime conclusioni è pervenuta la Direzione Centrale Normativa con l’interpello n. 954-375/2017.
Profili operativi in tema di beni significativi Modalità di
fatturazione in presenza di beni si-gnificativi
Nei casi in cui con la manutenzione ordinaria o straordinaria siano utilizzati anche beni di valore significativo, nella fattura si dovranno indicare in modo distinto:
il corrispettivo della manutenzione (incluse le eventuali forniture di beni o ma-teriali non significativi), al netto del valore dei beni significativi;
la parte del valore dei beni significativi cui torna applicabile l’aliquota IVA ridot-ta del 10% (che corrisponde al corrispettivo toridot-tale senza i beni significativi, ossia la fornitura di altri beni non significativi e la manodopera);
l’eventuale parte residua del valore dei beni significativi per cui torna applicabi-le l’aliquota IVA dei beni stessi (nella generalità dei casi l’aliquota ordinaria del 22%).
Esempio di fattura con beni significativi
FATTURAZIONE IMPORTI (in
euro)
Costo complessivo dell’intervento 10.000,00
di cui:
- beni significativi impiegati: ascensore 7.000,00
- prestazioni di manutenzione (comprensive altri beni o
materiali non significativi) 3.000,00
IVA
Prestazioni di manutenzione (comprensive di altri beni o materiali)
3.000,00 10%
Profili operativi in tema di beni significativi
Beni significativi impiegati: ascensore (pari al costo della manutenzione più la fornitura di altri beni o materiali non significativi)
3.000,00 10%
Differenza beni significativi (10.000,00-6.000,00) 4.000,00 22%
Tot. imponibile 10.000,00
IVA (6.000,00 al 10% e 4.000,00 al 22%) 1.480,00
Tot. fattura 11.480,00
I suddetti dati devono essere evidenziati in fattura anche nel caso in cui dal calcolo risulti che l’intero valore del bene significativo deve essere assoggettato all’aliquota ridotta. Nell’ipotesi in cui l’emissione della fattura non risulti obbligatoria, inoltre, il documento di certificazione fiscale emesso in luogo della stessa deve recare co-munque le indicazioni sopra menzionate, idonee a costituire uno strumento di supporto per la verifica della corretta applicazione dell’aliquota del 10%.
Attenzione
Meritano, inoltre, di essere analizzate le particolari modalità di fatturazione degli acconti. Al tal riguardo, si evidenzia che il valore dei beni significativi va riportato in ogni fattura di acconto, con l’indicazione, sia della parte di valo-re del bene significativo da assoggettavalo-re ad aliquota del 10%, sia della parte da assoggettare ad aliquota ordinaria. Resta fermo che il limite di valore en-tro cui applicare l’aliquota del 10% ai suddetti beni, dovrà essere calcolato in relazione all’intero corrispettivo dovuto dal committente e non al singolo acconto o al solo saldo.
Ipotesi di applicazione del reverse charge
L’agevolazione in materia di aliquota IVA ridotta applicabile ai beni significativi, non scatta nelle ipotesi di prestazioni di servizi – relativi a edifici – soggette a reverse charge. Secondo L’Agenzia delle Entrate, infatti, tale disciplina riguarda esclusiva-mente le prestazioni effettuate nei confronti di consumatori finali, e “non può tro-vare applicazione nelle ipotesi di cui alla lett. a-ter), comma 6, dell’art. 17 del D.P.R.
n. 633/1972” (si veda Agenzia delle Entrate Circolare 22 dicembre 2015, n. 37/E, ri-sposta n. 13).
L’Agenzia delle Entrate, pertanto, non solo esclude la possibilità di applicare la di-sciplina dei beni significativi a tutte le ipotesi di reverse charge (ossia quando l’imposta viene assolta direttamente dal cessionario tramite il meccanismo dell’inversione contabile), ma chiarisce che l’intreccio delle due normative non è neppure ipotizzabile posto che:
la prima (beni significativi) è applicabile esclusivamente in presenza di opera-zioni B2C (e quindi di un cliente privato);
Profili operativi in tema di beni significativi
mentre il reverse charge si applica soltanto nelle operazioni B2B (e, quindi, tra soggetti passivi).
In questo senso, la Circolare 22 dicembre 2015, n. 37/E riprende le argomentazioni già fornite dalla precedente Circolare 7 aprile 2000, n. 71, e ribadisce che l’applicazione dell’aliquota IVA agevolata è “diretta ai soggetti beneficiari dell’intervento di recupero, identificabili ordinariamente con i consumatori finali della prestazione”. Di conseguenza, “alle operazioni che configurano fasi intermedie nella realizzazione dell’intervento, e cioè alle cessioni di beni ed alle prestazioni di servizi rese nei confronti dell’appaltatore o del prestatore d’opera, l’IVA resta appli-cabile con l’aliquota per esse prevista”.